Quy trình kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm toán BCTC do công ty cổ phần kiểm toán và định giá việt nam thực hiện

Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam
Lời nói đầu
Trong điều kiện cạnh tranh của nền kinh tế thị trờng, bất kì một doanh
nghiệp nào, cá nhân hoạt động kinh doanh nào cũng đều phải quan tâm tới tình
hình tài chính của đơn vị mình. Không chỉ có bản thân doanh nghiệp mà theo sự
phát triển của nền kinh tế hàng hoá thì sự quan tâm đến tình hình của các đơn vị
bạn đối với doanh nghiệp là không thể thiếu. Tuy nhiên, không phải bất kì thông
tin nào của doanh nghiệp cũng đợc phản ánh trung thực, hợp lí, khách quan. Do
đó, để tạo niềm tin cho những ngời quan tâm tới tình hình tài chính của doanh
nghiệp thì hoạt động kiểm toán là không thể thiếu đợc.
Kinh tế thị trờng với sự quản lí vĩ mô của Nhà nớc tạo điều kiện thuận lợi
cũng nh nhiều thách thức cho các doanh nghiệp. Trong điều kiện cạnh tranh đó,
các doanh nghiệp luôn phải nỗ lực không ngừng để chiến thắng trên thị trờng.
Kinh tế thị trờng có thể làm cho doanh nghiệp phát triển nhng nó cũng làm ch
chính doanh nghiệp bị thua lỗ. Để đảm bảo cho tình hình tài chính đợc ổn định,
đồng thời để có thể bù đắp cho các khoản tổn thất có thể xảy ra, doanh nghiệp sẽ
trích lập các khoản dự phòng cho những dự tính có thể bị mất. Đó là dự phòng
giảm giá cho các khoản đầu t tài chính, cho hàng tồn kho hay dự phòng cho các
khoản nợ phải thu khó đòi.
Các khoản dự phòng đợc coi nh là một phần chi phí và đợc tính vào kết quả
kinh doanh trong kì của doanh nghiệp. Việc làm này một phần giúp doanh nghiệp
có thể tránh khỏi những khoản tổn thất, nhng một mặt cũng tạo điều kiện cho
doanh nghiệp trong việc cố tình ghi tăng hoặc giảm chi phí, điều chỉnh lợi nhuận
theo ý muốn chủ quan của Ban Giám đốc đơn vị.
Các khoản dự phòng luôn là đối tợng quan tâm đặc biệt của kế toán và kiểm
toán bởi tính trọng yếu của nó cũng nh mối liên hệ của nó tới các chỉ tiêu khác
trên Báo cáo tài chính. Việc đa ra những đánh giá, nhận xét đối với các chỉ tiêu
trên Báo cáo tài chính cũng phụ thuộc vào ý kiến nhận xét đối với các khoản dự
phòng. Khi tiến hành kiểm toán Báo cáo tài chính cho bất kì doanh nghiệp nào,
kiểm toán các khoản dự phòng luôn đợc cân nhắc, xem xét kĩ lỡng vì các khoản dự
phòng thờng có rủi ro cao.

Nhận thức đợc điều đó, trong thời gian thực tập tại Công ty cổ phần Kiểm
toán và Định giá Việt Nam em đã chọn đề tài: Tìm hiểu quy trình kiểm toán các
khoản dự phòng trong kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty cổ phần Kiểm
toán và Định giá Việt Nam thực hiện.
Mục đích của đề tài này là tìm hiểu quy trình kiểm toán các khoản dự
phòng trong kiểm toán Báo cáo tài chính, trên cơ sở đó rút ra bài học kinh nghiệm
và tìm hớng hoàn thiện nó.
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
1
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam
Nội dung đề tài gồm:
Phần I: Những lí luận cơ bản về kiểm toán các khoản dự phòng
trong kiểm toán Báo cáo tài chính
Phần II: Thực trạng kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm
toán Báo cáo tài chính do Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá
Việt Nam thực hiện
Phần III: Bài học kinh nghiệm và phơng hớng hoàn thiện quy trình
kiểm toán của Công ty vae
Trong quá trình viết bài này, do những hạn chế về kiến thức và thời gian
nên trong bài viết không tránh khỏi những thiếu sót. Em mong nhận đợc những ý
kiến nhận xét của các thầy giáo, cô giáo.
Em xin đợc gửi lời cảm ơn chân thành tới cô giáo hớng dẫn Bùi Thị Minh
Hải, Ban lãnh đạo và toàn thể các anh chị kiểm toán viên trong Công ty cổ phần
Kiểm toán và Định giá Việt Nam đã giúp đỡ em hoàn thành bài viết này.
Hà Nội, ngày 24/4/2004
Sinh viên thực tập
Bùi Linh Nhâm
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
2
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam

Phần một: Những lí luận cơ bản về kiểm toán các khoản
dự phòng trong kiểm toán Báo cáo tài chính
I.Các khoản dự phòng với vấn đề kiểm toán
I.1. Các khái niệm cơ bản
Trên Báo cáo tài chính của đơn vị kiểm toán có một số chỉ tiêu mang tính
chủ quan của ngời lập Báo cáo tài chính, đó là các ớc tính kế toán. Theo định
nghĩa trong Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 540: Ước tính kế toán là một giá
trị gần đúng của một chỉ tiêu liên quan đến Báo cáo tài chính đợc ớc tính trong tr-
ờng hợp thực tế đã phát sinh nhng cha có số liệu chính xác hoặc cha có phơng
pháp tính toán chính xác hơn, hoặc một chỉ tiêu thực tế cha phát sinh nhng đã đợc
ớc tính để lập Báo cáo tài chính Ví dụ:
- Dự phòng giảm giá đầu t tài chính (ngắn hạn, dài hạn);
- Dự phòng nợ phải thu khó đòi;
- Dự phòng giảm giá hàng tồn kho;
- .
Các khoản dự phòng đợc lập ra nhằm giúp cho doanh nghiệp có nguồn tài
chính để bù đắp các khoản tổn thất có thể xảy ra trong năm kế hoạch, đồng thời
bảo toàn vốn kinh doanh Các thuật ngữ này đ ợc hiểu nh sau:
Dự phòng giảm giá đầu t tài chính: là dự phòng phần giá trị bị tổn thất do sự
giảm giá của các khoản đầu t tài chính của doanh nghiệp có thể xảy ra trong năm
kế hoạch.
Nếu căn cứ vào mục đích và thời hạn, dự phòng giảm giá đầu t tài chính đợc
chia làm hai loại: dự phòng giảm giá đầu t ngắn hạn và dự phòng giảm giá đầu t
dài hạn. Cả hai loại này đợc lập để ghi nhận các khoản lỗ có thể phát sinh do sự
giảm giá các khoản đầu t tài chính.
Dự phòng phải thu khó đòi: là dự phòng phần giá trị bị tổn thất của các
khoản phải thu, có thể không đòi đợc do đơn vị nợ hoặc ngời nợ không có khả
năng thanh toán trong năm kế hoạch.
Dự phòng giảm giá hàng tồn kho: là dự phòng phần giá trị bị tổn thất do
giảm giá vật t, thành phẩm, hàng tồn kho có thể xảy ra trong năm kế hoạch.

Việc trích lập và sử dụng các khoản dự phòng tại mỗi doanh nghiệp đều
phải tuân theo các quy định chung của Nhà nớc cũng nh của Bộ Tài chính. Do vậy
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
3
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam
tìm hiểu về các khoản dự phòng cần có những hiểu biết về các quy định trong việc
trích lập và sử dụng nó.
I.2. Quy định chung về các khoản dự phòng
I.2.1. Đối tợng trích lập dự phòng
Để trích lập các khoản dự phòng cần xác định đối tợng trích lập dự phòng.
Theo Thông t số 107/2001/TT-BTC ngày 31/12/2001 của Bộ Tài chính, đối tợng
trích lập dự phòng bao gồm:
- Các chứng khoán do doanh nghiệp đầu t bị giảm giá so với giá đang hạch toán
trên sổ sách;
- Nguyên vật liệu, dụng cụ dùng cho sản xuất, vật t hàng hoá, thành phẩm tồn
kho mà giá trên thị trờng thấp hơn giá trị hạch toán trên sổ sách;
- Các khoản nợ phải thu khó đòi.
Các doanh nghiệp Nhà nớc, các doanh nghiệp hoạt động theo Luật Doanh
nghiệp, các doanh nghiệp liên doanh, doanh nghiệp 100% vốn đầu t nớc ngoài, các
bên nớc ngoài tham gia hợp tác kinh doanh trên cơ sở hợp đồng hoạt động theo
Luật đầu t nớc ngoài tại Việt Nam khi trích lập các khoản dự phòng phải tuân theo
những quy định tại Thông t số 107/2001/TT-BTC ngày 31/12/2001 của Bộ Tài
chính.
I.2.2. Điều kiện lập dự phòng
Thông t số 107/2001/TT-BTC ngày 31/12/2001 của Bộ Tài chính cũng quy
định chặt chẽ các điều kiện để lập dự phòng. Tại điểm b, khoản 1, mục II của
Thông t số 107/2001/TT-BTC quy định, việc trích lập các khoản dự phòng (giảm
giá chứng khoán đầu t tài chính, giảm giá hàng tồn kho, phải thu khó đòi) phải có
các điều kiện dới đây:
Đối với các loại chứng khoán giảm giá:

- Là chứng khoán của doanh nghiệp đợc doanh nghiệp đầu t theo đúng quy định
của pháp luật;
- Đợc tự do mua bán trên thị trờng mà tại thời điểm kiểm kê, lập Báo cáo tài
chính có giá thị trờng giảm so với giá đang hạch toán trên sổ sách;
- Những chứng khoán không đợc phép mua bán tự do trên thị trờng thì không đ-
ợc lập dự phòng giảm giá.
Đối với các khoản phải thu khó đòi:
- Phải có tên, địa chỉ, nội dung từng khoản nợ, số tiền phải thu của từng đơn vị
nợ, trong đó ghi rõ số nợ phải thu khó đòi;
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
4
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam
- Để có căn cứ lập dự phòng nợ phải thu khó đòi, doanh nghiệp phải có chứng từ
gốc hoặc xác nhận của đơn vị nợ hoặc ngời nợ về số tiền còn nợ cha trả, bao
gồm: hợp đồng kinh tế, khế ớc vay nợ, bản thanh lí hợp đồng, cam kết nợ, bảng
đối chiếu công nợ.
Trong đó, quy định căn cứ để ghi nhận khoản nợ phải thu khó đòi theo
Thông t số 107/2001/TT-BTC là:
+ Các khoản thu đã quá hạn thanh toán từ 2 năm trở lên, kể từ ngày đến hạn
thu nợ đợc ghi trên hợp đồng kinh tế, khế ớc vay nợ , doanh nghiệp đã đòi
nhiều lần nhng vẫn cha thu đợc nợ;
+ Trờng hợp đặc biệt, tuy thời hạn cha tới 2 năm, nhng đơn vị nợ đang trong
thời gian xem xét giải thể, phá sản hoặc ngời nợ có dấu hiệu bỏ trốn, đang bị
cơ quan pháp luật truy tố, giam giữ, xét xử thì cũng đợc ghi nhận là khoản
nợ khó đòi.
Đối với vật t, hàng hoá tồn kho:
Doanh nghiệp đợc phép trích lập dự phòng đối với các vật t, hàng hoá tồn
kho khi thoả mãn các điều kiện:
- Có hoá đơn, chứng từ hợp pháp theo quy định của Bộ Tài chính hoặc các bằng
chứng khác chứng minh giá vốn vật t, hàng tồn kho;

- Là những vật t, hàng hoá thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp tồn kho tại thời
điểm lập Báo cáo tài chính có giá trị thuần có thể thực hiện đợc của hàng tồn
kho thấp hơn giá gốc;
- Vật t, hàng hoá tồn kho có giá trị bị giảm giá so với giá gốc bao gồm: vật t,
hàng hoá tồn kho bị h hỏng, kém phẩm chất, bị lỗi thời hoặc giá bán bị giảm
theo mặt bằng chung trên thị trờng;
- Trờng hợp vật t, hàng hoá tồn kho có giá trị bị giảm so với giá gốc nhng giá
bán sản phẩm dịch vụ đợc sản xuất từ vật t, hàng hoá này không bị giảm giá thì
không đợc trích lập dự phòng giảm giá vật t, hàng hoá tồn kho cho loại vật t,
hàng hóa tồn kho đó.
I.2.3. Thời điểm lập và hoàn nhập các khoản dự phòng
Tại Khoản 3, Mục I của Thông t số 107/2001/TT-BTC ngày 31/12/2001 của
Bộ Tài chính có quy định thời điểm lập và hoàn nhập các khoản dự phòng cho các
doanh nghiệp, cụ thể:
- Việc trích lập và hoàn nhập các khoản dự phòng giảm giá chứng khoán đầu t
trong hoạt động tài chính, dự phòng phải thu khó đòi, dự phòng giảm giá hàng
tồn kho đều đợc thực hiện ở thời điểm khóa sổ kế toán để lập Báo cáo tài chính
năm;
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
5
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam
- Trờng hợp doanh nghiệp đợc Bộ Tài chính chấp thuận áp dụng năm tài chính
khác năm dơng lịch (bắt đầu từ ngày 01/01 và kết thúc ngày 31/12 hàng năm)
thì thời điểm lập và hoàn nhập các khoản dự phòng là ngày cuối cùng của năm
tài chính.
I.2.4. Phơng pháp lập các khoản dự phòng
Lập dự phòng giảm giá các loại chứng khoán đầu t
Tại thời điểm lập Báo cáo tài chính năm của năm báo cáo, doanh nghiệp
phải lập dự phòng cho từng loại chứng khoán bị giảm giá, có biến động giảm giá
thoả mãn các điều kiện lập dự phòng giảm giá đầu t chứng khoán nh đã nêu trên.

Mức dự phòng cần lập cho năm kế hoạch đợc xác định theo công thức:
Mức dự phòng giảm giá
cần lập cho niên độ tới
của chứng khoán i
=
Số lợng chứng khoán i
hiện có cuối niên độ
cần lập dự phòng
x
Mức giảm giá
của
chứng khoán i
Trong đó:
Mức giảm giá
của
chứng khoán i
=
Giá gốc ghi sổ
kế toán của
chứng khoán i
x
Giá chứng khoán i thực tế
trên thị trờng
cuối niên độ kế toán
Việc lập dự phòng đợc lập riêng cho từng loại chứng khoán bị giảm giá và
đợc tổng hợp vào bảng kê chi tiết dự phòng giảm giá chứng khoán đầu t, làm căn
cứ để hạch toán vào chi phí hoạt động tài chính trong kỳ của doanh nghiệp.
Lập dự phòng các khoản phải thu khó đòi
Trên cơ sở những đối tợng và điều kiện lập dự phòng phải thu khó đòi nêu
tại Điểm a và Điểm b, Khoản 1, Mục II của Thông t số 107/2001/TT-BTC của Bộ

Tài chính, doanh nghiệp phải dự kiến mức tổn thất có thể xảy ra trong năm kế
koạch của các khoản nợ và tiến hành lập dự phòng cho từng khoản nợ phải thu khó
đòi kèm theo các chứng từ chứng minh các khoản nợ khó đòi trên.
Mức dự phòng cần lập cho niên độ kế toán tới đợc tính theo công thức:
Mức dự phòng phải thu
cần lập cho năm tới
=
Tổng số nợ phải
thu khó đòi
x
Tỉ lệ nợ ớc tính
không thu đợc
Sau khi lập dự phòng cho từng khoản nợ (đối tợng nợ) khó đòi, kế toán
doanh nghiệp tiến hành tổng hợp toàn bộ vào bảng kê chi tiết làm căn cứ để hạch
toán vào chi phí quản lí doanh nghiệp trong kì.
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
6
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam
Tổng mức dự phòng các khoản nợ phải thu khó đòi tối đa không vợt quá
20% tổng số d nợ phải thu của doanh nghiệp tại thời điểm lập Báo cáo tài chính
năm và bảo đảm cho doanh nghiệp không bị lỗ.
Lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho
Cuối kì kế toán hàng năm, căn cứ vào tình hình giảm giá và số lợng tồn kho
thực tế của từng loại vật t, hàng hoá để xác định mức dự phòng theo công thức:
Mức dự phòng cần lập
năm tới cho hàng tồn kho i
=
Số lợng hàng tồn
kho i cuối niên độ
x

Mức giảm giá của
hàng tồn kho i
Trong đó:
Mức giảm giá của
hàng tồn kho i
=
Giá gốc của
hàng tồn kho i
-
Giá trị thuần có thể thực
hiện của hàng tồn kho i
- Giá gốc của hàng tồn kho bao gồm: Chi phí thu mua, chi phí chế biến và các
chi phí liên quan trực tiếp khác phát sinh để có đợc hàng tồn kho ở thời điểm và
trạng thái hiện tại;
- Giá trị thuần có thể thực hiện đợc của hàng tồn kho: là giá bán ớc tính của hàng
tồn kho trong kì sản xuất kinh doanh bình thờng trừ (-) chi phí ớc tính để hoàn
thành sản phẩm và chi phí ớc tính cần thiết cho việc tiêu thụ chúng.
Việc lập dự phòng đợc tiến hành riêng cho từng loại vật t hàng hoá bị giảm
giá và tổng hợp toàn bộ khoản dự phòng giảm giá vật t, hàng hoá tồn kho của
doanh nghiệp vào bảng kê chi tiết.
I.2.5. Hạch toán các khoản dự phòng
Để theo dõi tình hình trích lập và hoàn nhập các khoản dự phòng, kế toán sử
dụng các tài khoản sau:
- Tài khoản 129 Dự phòng giảm giá đầu t ngắn hạn;
- Tài khoản 229 Dự phòng giảm giá đầu t dài hạn;
- Tài khoản 139 Dự phòng phải thu khó đòi;
- Tài khoản 159 Dự phòng giảm giá hàng tồn kho.
Kết cấu chung của các tài khoản này là:
Bên Nợ: Hoàn nhập các khoản dự phòng không dùng đến;
Bên Có: Trích lập các khoản giảm giá cuối niên độ kế toán;

Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
7
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam
D Có: Dự phòng giảm giá hiện còn.
Việc hạch toán các khoản dự phòng đợc tiến hành cụ thể nh sau:
Đối với các khoản dự phòng giảm giá chứng khoán đầu t
Cuối niên độ kế toán, căn cứ giá cả trên thị trờng, nếu thấy chứng khoán
doanh nghiệp đang nắm giữ có giá trị thấp hơn giá trị ghi trên sổ sách kế toán thì
cần trích lập dự phòng. Tính mức dự phòng cần lập cho niên độ kế toán tới, so
sánh với số dự phòng năm cũ còn lại:
- Nếu số dự phòng giảm giá phải trích lập cho năm kế hoạch bằng số dự phòng
giảm giá chứng khoán đã trích thì doanh nghiệp không phải trích lập khoản dự
phòng chứng khoán đầu t;
- Trờng hợp số dự phòng giảm giá phải trích lập cao hơn số d khoản dự phòng
giảm giá chứng khoán đã trích lập năm trớc thì doanh nghiệp trích lập thêm vào
chi phí hoạt động tài chính phần chênh lệch giữa số phải trích lập cho năm kế
hoạch với số d khoản dự phòng đã trích lập năm trớc:
Nợ TK 635 Ghi tăng chi phí hoạt động tài chính
Có TK 129, 229 (chi tiết từng loại) Trích lập dự phòng giảm giá đầu t
chứng khoán ngắn hạn, dài hạn
- Ngợc lại, nếu số dự phòng phải trích cho năm kế hoạch thấp hơn số d tài khoản
dự phòng giảm giá chứng khoán đầu t đã trích lập năm trớc thì doanh nghiệp
tiến hành hoàn nhập, ghi giảm chi phí hoạt động tài chính phần chênh lệch:
Nợ TK 129, 229 (chi tiết từng loại) Hoàn nhập dự phòng giảm giá đầu t
chứng khoán ngắn hạn, dài hạn
Có TK 635 Ghi giảm chi phí hoạt động tài chính
Trong niên độ kế toán, khi các chứng khoán đầu t đến hạn thu hồi hay đã
chuyển nhợng, ngoài bút toán phản ánh giá chuyển nhợng hay thu hồi của những
chứng khoán đã lập dự phòng giảm giá, kế toán còn phải hoàn nhập số dự phòng
giảm giá đã lập của các chứng khoán này.

Đối với các khoản dự phòng phải thu khó đòi
Khi các khoản phải thu đợc xác định là nợ khó đòi, doanh nghiệp phải trích
lập dự phòng phải thu khó đòi.
- Nếu mức dự phòng phải trích lập cho năm kế hoạch bằng số dự phòng phải thu
khó đòi đã trích lập thì doanh nghiệp không phải trích thêm;
- Nếu số dự phòng phải trích lập cao hơn số d khoản dự phòng phải thu khó đòi
đã trích lập năm trớc, kế toán doanh nghiệp tiến hành trích lập số chênh lệch
vào chi phí quản lí doanh nghiệp:
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
8
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam
Nợ TK 642 (6426) Ghi tăng chi phí quản lí doanh nghiệp
Có TK 139 (chi tiết từng đối tợng) Trích lập dự phòng phải thu khó đòi
- Nếu số dự phòng phải trích cho năm kế hoạch thấp hơn số d khoản dự phòng
phải thu khó đòi đã trích lập năm trớc thì kế toán tiến hành hoàn nhập số chênh
lệch ghi giảm chi phí quản lí doanh nghiệp:
Nợ TK 139 (chi tiết theo đối tợng)Hoàn nhập dự phòng phải thu khó đòi
Có TK 642 (6426) Ghi giảm chi phí quản lí doanh nghiệp
Trong niên độ kế toán, nếu các khoản phải thu khó đòi bị mất chắc chắn thì
kế toán doanh nghiệp phải tiến hành xoá nợ.
- Các khoản nợ không thu hồi đợc khi xử lí xoá sổ phải thoả mãn một số điều
kiện theo quy định tại Khoản 4, Mục II của Thông t số 107/2001/TT-BTC,
gồm:
+ Biên bản xử lí nợ của Hội đồng xử lí nợ của doanh nghiệp, trong đó ghi rõ
giá trị của từng khoản nợ phải thu, giá trị nợ đã thu hồi đợc, giá trị thiệt hại
thực tế (sau khi trừ đi các khoản thu hồi đợc);
+ Bảng kê chi tiết các khoản nợ phải thu đã xoá sổ để làm căn cứ hạch toán;
+ Quyết định của Tòa án cho xử lí phá sản doanh nghiệp theo Luật phá sản
hoặc quyết định của ngời có thẩm quyền về giải thể đối với đơn vị nợ;
+ Giấy xác nhận của chính quyền địa phơng đối với ngời nợ đã chết nhng

không có tài sản thừa kế để trả nợ;
+ Giấy xác nhận của chính quyền địa phơng đối với ngời nợ còn sống nhng
không có khả năng trả nợ;
+ Lệnh truy nã hoặc xác nhận của cơ quan pháp luật đối với ngời nợ đã bỏ
trốn hoặc đang bị truy tố, đang thi hành án nhng quá thời hạn 2 năm kể từ
ngày nợ.
- Hạch toán:
Nợ TK 139 (chi tiết từng đối tợng) Ghi giảm dự phòng phải thu khó đòi
(phần đã lập dự phòng)
Nợ TK 642 (6426) Ghi tăng chi phí quản lí doanh nghiệp
(phần cha lập dự phòng)
Có TK 131, 138 Các khoản phải thu đã xử lí
Đồng thời ghi vào bên Nợ TK 004 Nợ khó đòi đã xử lí (tài khoản ghi
đơn ngoài Bảng cân đối kế toán)
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
9
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam
Các khoản nợ phải thu sau khi có quyết định xoá nợ, doanh nghiệp vẫn phải
theo dõi riêng trên sổ sách trong thời hạn tối thiểu 5 năm và tiếp tục có biện pháp
để thu hồi nợ. Nếu thu hôi đợc thì tổng số tiền thu hồi sau khi trừ các chi phí có
liên quan đến việc thu hồi nợ, doanh nghiệp hạch toán vào thu nhập khác.
Đối với các khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho
Cuối kì kế toán, khi giá trị thuần có thể thực hiện đợc của hàng tồn kho nhỏ
hơn giá gốc thì phải lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Số dự phòng giảm giá
hàng tồn kho đợc lập là số chênh lệch giữa giá gốc của hàng tồn kho lớn hơn giá
trị thuần có thể thực hiện đợc của chúng.
- Trờng hợp khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập ở cuối kì kế toán
năm nay lớn hơn khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho đã trích lập ở cuối kì
kế toán trớc thì kế toán tiến hành trích lập số chênh lệch hơn vào chi phí giá
vốn hàng bán:

Nợ TK 635 Ghi tăng chi phí giá vốn hàng bán
Có TK 159 (chi tiết từng loại) Trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho
- Trờng hợp khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập ở cuối kì kế toán
năm nay nhỏ hơn khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho đã lập ở cuối kì kế
toán năm trớc thì kế toán tiến hành hoàn nhập số chênh lệch ghi giảm chi phí
giá vốn hàng bán:
Nợ TK159 (chi tiết từng loại)Hoàn nhập dự phòng giảm giá hàng tồn kho
Có TK 635 Ghi giảm chi phí giá vốn hàng bán
Trong niên độ kế toán, nếu hàng tồn kho không bị giảm giá, đã sử dụng vào
sản xuất kinh doanh hoặc đã bán, ngoài bút toán phản ánh giá trị hàng tồn kho đã
dùng hay đã bán, kế toán còn phải hoàn nhập số dự phòng giảm giá đã lập của các
loại hàng tồn kho này.
Trên cơ sở hiểu biết về các quy định chung đối với việc trích lập và hạch
toán các khoản dự phòng, nhiệm vụ và mục tiêu kiểm toán sẽ đợc đề ra tơng ứng
với các khoản dự phòng đó.
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
10
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam
II.Nội dung kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm
toán Báo cáo tài chính
II.1. Đối tợng kiểm toán các khoản dự phòng
Đối tợng kiểm toán tài chính là các Bảng khai tài chính. Bảng khai tài chính
gồm các Báo cáo tài chính và các bảng kê khai tài chính có tính chất pháp lí khác.
Theo định nghĩa trong Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam: Báo cáo tài chính là hệ
thống báo cáo đợc lập theo chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc đợc chấp
nhận) phản ánh các thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu của đơn vị (Chuẩn mực số
200 - Điểm 04). Các bảng kê khai tài chính có tính chất pháp lí khác nh bảng kê
khai tài sản cá nhân, bảng kê khai tài sản đặc biệt (kể cả các bảng kê khai tài sản
doanh nghiệp phá sản hoặc bán đấu giá ), các bảng khai theo yêu cầu riêng của
chủ đầu t cũng là đối t ợng của kiểm toán tài chính. Bảng khai tài chính là một

loại bảng tổng hợp, các bảng này đều chứa đựng những thông tin lập ra tại một
thời điểm cụ thể trên cơ sở những tài liệu kế toán tổng hợp và chi tiết dựa theo
những quy tắc cụ thể xác định.
Trong trờng hợp cụ thể này, đối tợng kiểm toán là quy trình trích lập các
khoản dự phòng và số d các khoản dự phòng trên Bảng cân đối kế toán.
II.2. Nhiệm vụ kiểm toán các khoản dự phòng
Các khoản dự phòng là các ớc tính kế toán trong Báo cáo tài chính. Thực
chất đây không phải là những nghiệp vụ phát sinh trong kinh doanh nhng cần tính
toán trong quan hệ với nguồn ngân sách doanh nghiệp. Do vậy khi kiểm toán các
khoản dự phòng cần kiểm toán một cách chặt chẽ, dựa trên các chính sách, thủ
tục, quy trình kiểm toán để kiểm tra và đánh giá; kiểm tra các chứng từ, sổ sách có
liên quan đến việc trích lập các khoản dự phòng, cụ thể:
Thứ nhất, đối với dự phòng giảm giá chứng khoán đầu t cần liên hệ với việc
kiểm toán các khoản đầu t ngắn hạn, dài hạn;
Thứ hai, đối với dự phòng nợ phải thu khó đòi phải xét trong mối quan hệ
với kiểm toán các khoản phải thu;
Thứ ba, đối với dự phòng giảm giá hàng tồn kho kiểm toán gắn liền với
kiểm toán khoản mục hàng tồn kho.
Kết luận cuối cùng đợc đa ra trong kiểm toán các khoản dự phòng là khẳng
định tính tuân thủ của khách hàng trong việc trích lập các khoản dự phòng theo
các văn bản quy định hiện hành, cũng nh tính trung thực và hợp lí của các số d các
khoản mục này trên Bảng cân đối kế toán.
II.3. Mục tiêu kiểm toán các khoản dự phòng
Các khoản dự phòng thờng liên quan trực tiếp đến kết quả kinh doanh và
nghĩa vụ thuế thu nhập doanh nghiệp đối với Nhà nớc nên dễ bị xử lí chủ quan
theo hớng có lợi cho đơn vị. Vì vậy, kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải thu
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
11
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam
thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để có thể kết luận về tính hợp lí của

các khoản dự phòng trong từng trờng hợp cụ thể. Các thông tin cần thiết đủ sức
thuyết phục về tính hợp lí của các khoản dự phòng phải đợc trình bày trong Thuyết
minh Báo cáo tài chính.
Trên cơ sở mục tiêu kiểm toán chung và đặc điểm của các khoản dự phòng,
mục tiêu kiểm toán đặc thù của kiểm toán các khoản dự phòng đợc mô tả trong
Bảng số 1:
Bảng số 1: Mục tiêu kiểm toán các khoản dự phòng
Mục tiêu kiểm toán Mục tiêu kiểm toán các khoản dự phòng
Mục tiêu hợp lí chung
Tất cả các khoản dự phòng giảm giá chứng khoán ngắn
hạn, dài hạn; dự phòng nợ phải thu khó đòi; dự phòng
giảm giá hàng tồn kho đều biểu hiện hợp lí trên các sổ
phụ và trên Bảng cân đối kế toán.
Mục tiêu hiệu lực
Đảm bảo các khoản dự phòng ghi trên sổ đều tồn tại
thực tế (có thật) vào ngày lập Bảng cân đối kế toán.
Mục tiêu trọn vẹn
Các khoản dự phòng đợc trích lập và phản ánh một
cách đầy đủ.
Mục tiêu quyền và
nghĩa vụ
Các khoản đầu t tài chính bị giảm giá, các khoản nợ
phải thu khó đòi và các loại hàng tồn kho bị giảm giá
đợc lập dự phòng đều thực sự thuộc quyền sở hữu của
đơn vị khách hàng.
Định giá và phân bổ
Việc trích lập và xử lí các khoản dự phòng phải tuân
thủ theo các quy định chung và phản ánh đúng giá trị.
Chính xác cơ học
Số tổng cộng các khoản dự phòng phải thống nhất giữa

sổ phụ và sổ tổng hợp.
Phân loại và trình bày
Phân loại đúng các khoản dự phòng theo từng đối tợng
chứng khoán giảm giá, nợ phải thu khó đòi, hàng tồn
kho giảm giá; và hạch toán đúng loại chi phí.
II.4. Các rủi ro thờng gặp trong kiểm toán các khoản dự phòng
Các ớc tính kế toán thờng đợc lập dựa vào những xét đoán và trong các điều
kiện không có sự chắc chắn về kết quả của các sự kiện đã phát sinh hoặc có thể sẽ
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
12
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam
phát sinh. Vì vậy mức độ rủi ro, sai sót của Báo cáo tài chính thờng là rất cao khi
có các ớc tính kế toán.
Các ớc tính kế toán có thể có rủi ro tiềm tàng cao do những nguyên nhân cơ
bản nh:
- Các nguyên tắc kế toán cho các ớc tính kế toán có thể không rõ ràng, không
chặt chẽ, thậm chí có thể không đợc nêu ra;
- Những đánh giá về các đối tợng ớc tính thờng mang tính chủ quan, phức tạp và
đòi hỏi những giả định về ảnh hởng của những sự kiện trong tơng lai.
Các khoản dự phòng cũng đợc đánh giá là khoản mục chứa đựng nhiều rủi
ro tiềm tàng trong Báo cáo tài chính. Tuy đã có những quy định về điều kiện của
đối tợng lập dự phòng, nhng có một số quy định chỉ mang tính quy định chung,
cha quy định thành các chỉ tiêu cụ thể. Vì vậy doanh nghiệp vẫn có thể áp dụng
mức lập dự phòng sai khác so với mức cần thiết. Hay giá chứng khoán đầu t, giá
hàng hoá tồn kho có thể không đợc so sánh với giá niêm yết hoặc giá thị trờng
chung mà lại áp dụng giá theo khu vực thì mức trích lập dự phòng cũng sẽ không
chính xác. Đôi khi chỉ vì chiến lợc kinh doanh, ngời lập Báo cáo tài chính có thể
sử dụng các khoản lập dự phòng nh một công cụ để điều chính một số chỉ tiêu tài
chính phản ánh kết quả hoạt động kinh doanh trong kì.
Cụ thể, các rủi ro thờng gặp trong kiểm toán các khoản dự phòng có thể là:

Đối với các khoản dự phòng giảm giá đầu t tài chính: Rủi ro kiểm toán là
việc không phản ánh chính xác giá trị giảm giá chứng khoán đầu t do không ghi
giảm giá chứng khoán bị giảm giá theo giá thị trờng hoặc do doanh nghiệp có tình
trích tăng chi phí để giảm lợi nhuận nhằm tránh nghĩa vụ nộp thuế với Nhà nớc.
Tức là các khoản dự phòng này có thể bị ghi cao hơn hoặc thấp hơn so với thực tế.
Đối với dự phòng phải thu khó đòi: Các khoản nợ phải thu khó đòi có thể
bị ghi tăng bằng cách tạo ra khoản dự phòng không thích hợp cho các khoản nợ
phải thu khó đòi hoặc phản ánh không chính xác, không hợp lí các khoản nợ phải
thu khó đòi.
Đối với dự phòng giảm giá hàng tồn kho: Rủi ro không phản ánh chính
xác giá gốc hoặc giá trị thuần có thể thực hiện của hàng tồn kho làm cho việc trích
lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho không đợc phản ánh đúng.
II.5. Phơng pháp kiểm toán các khoản dự phòng
Các phơng pháp kiểm toán cơ bản đợc triển khai theo hớng kết hợp lại hoặc
chi tiết hơn tuỳ tình huống cụ thể trong suốt quá trình kiểm toán. Chẳng hạn, theo
hớng chi tiết, phơng pháp điều tra (cơ bản) có thể thực hiện thông qua các cách
thức nh quan sát, trao đổi hoặc phỏng vấn, gửi th xác nhận Ng ợc lại, theo hớng
tổng hợp các phơng pháp đối chiếu lôgic, đối chiếu trực tiếp, cân đối có thể đợc
thực hiện thông qua các thủ tục phân tích trong lập kế hoạch và trong thẩm tra trớc
khi lập báo cáo kiểm toán.
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
13
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam
Riêng đối với các ớc tính kế toán nói chung và các khoản dự phòng nói
riêng, kiểm toán viên cần phải áp dụng một hoặc áp dụng kết hợp các phơng pháp
sau trong quá trình kiểm toán:
- Xem xét và kiểm tra quá trình trích lập các khoản dự phòng;
- Dựa trên các điều kiện thực tế thu thập đợc kiểm toán viên lập một ớc tính độc
lập về mức dự phòng cần lập để so sánh với mức dự phòng đơn vị đã lập;
- Xem xét sự hiện phát sinh sau ngày kết thúc năm tài chính nhng trớc ngày lập

báo cáo kiểm toán để xác nhận các khoản dự phòng đã lập.
II.6. Quy trình kiểm toán các khoản dự phòng trong kiểm toán Báo cáo tài
chính
Trong kiểm toán tài chính, để bảo đảm tính hiệu quả, trình tự phổ biến đợc
thực hiện là tiến hành kiểm toán theo trình tự ngợc với trình tự kế toán.
Mối quan hệ chung giữa trình tự kế toán với trình tự kiểm toán:
Các bớc
cơ bản
Chứng từ
kế toán
Sổ chi tiết
và sổ phụ
Sổ
cái
Bảng tổng
hợp kế toán
Trình tự kế toán I II III IV
Trình tự
kiểm toán
IV III II I
Trên thực tế, trình tự kiểm toán rất đa dạng cho từng loại khách thể và từng
loại đối tợng kiểm toán. Tuỳ yêu cầu và đối tợng cụ thể cần xác minh, các phép
kết hợp các phơng pháp kiểm toán chứng từ và ngoài chứng từ có sự khác nhau về
số lợng và trình tự. Từ đó hình thành 3 loại trắc nghiệm cơ bản: trắc nghiệm công
việc, trắc nghiệm trực tiếp số d và trắc nghiệm phân tích. Trong đó, trắc nghiệm
công việc đợc phân định thành hai loại: trắc nghiệm đạt yêu cầu của công việc và
trắc nghiệm độ vững chãi của công việc. Ba loại trắc nghiệm này có mối quan hệ
chặt chẽ với nhau.
Các khoản dự phòng chỉ là một số chỉ tiêu trên Báo cáo tài chính. Cũng
giống nh quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính, khi thực hiện kiểm toán các khoản

dự phòng, kiểm toán cũng tuân thủ các bớc cơ bản trong quy trình kiểm toán
chung gồm: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kế hoạch kiểm toán, và kết thúc
kiểm toán.
II.6.1.Lập kế hoạch kiểm toán
Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên mà các kiểm toán viên cần
thực hiện trong mỗi cuộc kiểm toán.
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
14
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 300 quy định: Kế hoạch kiểm
toán phải đợc lập cho mọi cuộc kiểm toán, trong đó mô tả phạm vi dự kiến và
cách thức tiến hành công việc kiểm toán. Việc lập kế hoạch cho cuộc kiểm toán
giúp bao quát đợc các khía cạnh trọng yếu của cuộc kiểm toán, phát hiện khả năng
gian lận, sai sót và những vấn đề tiềm ẩn, bảo đảm cho cuộc kiểm toán hoàn thành
đúng thời hạn dự kiến.
Chuẩn mực Kiểm toán đầu tiên về thực hành, Nhóm Chuẩn mực trong
GAAS, cũng đòi hỏi quá trình lập kế hoạch phải đầy đủ: Công việc phải đợc lập
kế hoạch đầy đủ và các trợ lí, nếu có, phải đợc giám sát đúng đắn. Lập kế
hoạch kiểm toán chính là công việc cân đối tích cực giữa nhu cầu và nguồn lực đã
có, là việc cụ thể hoá những mục tiêu và phạm vi kiểm toán, đồng thời lợng hoá
quy mô từng công việc, xác định số nhân lực tham gia kiểm toán, kiểm tra phơng
tiện và xác định thời gian cụ thể để thực hiện công tác kiểm toán và phơng pháp
kiểm toán tơng ứng.
Lập kế hoạch kiểm toán (bao gồm kế hoạch chiến lợc, kế hoạch kiểm toán
tổng thể và chơng trình kiểm toán) là công việc phức tạp, do đó công việc này th-
ờng do chủ nhiệm kiểm toán hay ngời phụ trách kiểm toán lập và đợc Giám đốc
Công ty kiểm toán phê duyệt. Những vấn đề chủ yếu kiểm toán viên phải trình bày
trong kế hoạch kiểm toán tổng thể gồm: hiểu biết về hoạt động kinh doanh chủ
yếu của đơn vị đợc kiểm toán; hiểu biết về hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát
nội bộ; đánh giá rủi ro và mức độ trọng yếu; nội dung, lịch trình và phạm vi thực

hiện các thủ tục kiểm toán; phối hợp, chỉ đạo, giám sát, kiểm tra và các công việc
khác.
Việc lập kế hoạch kiểm toán thờng đợc triển khai qua các bớc chi tiết sau:
a) Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán
Quy trình kiểm toán đợc bắt đầu khi kiểm toán viên và Công ty kiểm toán
thu nhận một khách hàng thông qua việc liên hệ với khách hàng thờng xuyên cũng
nh các khách hàng tiềm năng. Trên cơ sở đã xác định đợc đối tợng khách hàng có
thể phục vụ, Công ty kiểm toán sẽ tiến hành các công việc cần thiết để chuẩn bị
lập kế hoạch kiểm toán bao gồm: đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán, nhận
diện các lí do kiểm toán của khách hàng, lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện
kiểm toán, và ký hợp đồng kiểm toán.
Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán
Kiểm toán viên phải đánh giá xem việc chấp nhận một khách hàng mới hay
tiếp tục kiểm toán cho một khách hàng cũ có làm tăng rủi ro cho các hoạt động
của kiểm toán viên hay làm hại đến uy tín của công ty kiểm toán hay không? Để
làm đợc điều đó, kiểm toán viên phải tiến hành các công việc nh sau:
Xem xét hệ thống chất lợng
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
15
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam
Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 220 Kiểm soát chất lợng đối với việc
thực hiện một hợp đồng kiểm toán của một Công ty kiểm toán cho rằng kiểm
toán viên phải xem xét hệ thống kiểm soát chất lợng khi đánh giá khả năng chấp
nhận kiểm toán.
Để đa ra quyết định chấp nhận hay giữ một khách hàng thì Công ty kiểm
toán phải xem xét tính độc lập của kiểm toán viên, khả năng phục vụ tốt khách
hàng của Công ty kiểm toán và tính liêm chính của Ban Giám đốc khách hàng.
Đặc biệt xem xét những sự kiện bất thờng, những thay đổi về Ban quản lí, ngời
lãnh đạo, tình hình tài chính của đơn vị khách hàng Đối với chỉ tiêu có tính ớc
tính kế toán nh các khoản dự phòng thì sự thay đổi về Ban Giám đốc (cách quản

lí thay đổi) hoặc vì chiến lợc kinh doanh (yêu cầu về tình hình tài chính phải
thoả mãn một điều kiện nào đó), các số liệu về các khoản dự phòng có thể bị
thay đổi làm tăng chi phí cho phù hợp yêu cầu của ngời lập Báo cáo tài chính.
Tính liêm chính của Ban Giám đốc công ty khách hàng
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 Đánh giá rủi ro và kiểm soát
nội bộ, tính liêm chính của Ban Giám đốc là bộ phận cấu thành then chốt của môi
trờng kiểm soát, đây là nền tảng cho tất cả các bộ phận khác của hệ thống kiểm
soát nội bộ. Vì vậy, tính liêm chính của Ban Giám đốc rất quan trọng đối với quy
trình kiểm toán bởi lẽ Ban Giám đốc có thể phản ánh sai các nghiệp vụ hoặc giấu
giếm các thông tin dẫn tới các sai sót trọng yếu trên Báo cáo tài chính. Thêm vào
đó, Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 240 Gian lận và sai sót nhấn mạnh tầm
quan trọng về đặc thù của Ban Giám đốc và ảnh hởng của nó tới môi trờng kiểm
soát nh là nhân tố rủi ro ban đầu của việc báo cáo gian lận các thông tin tài chính.
Trích lập dự phòng không phải là một nghiệp vụ kinh tế phát sinh mà là
một số liệu ớc tính khoản thiệt hại có thể xảy ra (nhng thực tế cha xảy ra). Nếu
Ban Giám đốc thiếu liêm chính thì có thể lợi dụng đặc điểm này để tính sai số
thực tế, làm mất tính chính xác của số liệu kế toán (cố tình đánh giá giảm giá trị
đầu t, trích lập dự phòng đối với cả hàng tồn kho có giá trị tăng, hay quy kết sai
đối tợng nợ phải thu khó đòi). Khi đó, kiểm toán viên không thể dựa vào bất kì
bản giải trình nào của Ban Giám đốc cũng nh không thể dựa vào các số liệu trên
các sổ sách kế toán do đơn vị đợc kiểm toán cung cấp. Thêm vào đó, Ban Giám
đốc là chủ thể có trách nhiệm chính trong việc tạo ra một môi trờng kiểm soát
vững mạnh. Những nghi ngại về tính liêm chính của Ban Giám đốc có thể nghiêm
trọng đến nỗi kiểm toán viên kết luận rằng cuộc kiểm toán không thể thực hiện đ-
ợc.
Liên lạc với kiểm toán viên tiền nhiệm
Đối với những khách hàng tiềm năng: Nếu khách hàng này trớc đây đã đợc
kiểm toán bởi một Công ty kiểm toán khác thì kiểm toán viên mới (kiểm toán viên
kế nhiệm) phải chủ động liên lạc với kiểm toán viên cũ (kiểm toán viên tiền
nhiệm) vì đây là nguồn thông tin đầu tiên để đánh giá khách hàng. Chuẩn mực

Kiểm toán yêu cầu kiểm toán viên mới phải liên lạc với kiểm toán viên cũ về
những vấn đề liên quan đến việc quyết định có chấp nhận hợp đồng kiểm toán hay
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
16
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam
không. Các vấn đề này bao gồm: những thông tin về tính liêm chính của Ban Giám
đốc; những bất đồng giữa Ban Giám đốc và kiểm toán viên tiền nhiệm về các
nguyên tắc kế toán, thủ tục kiểm toán hoặc các vấn đề quan trọng khác, và lí do
thay đổi kiểm toán viên của khách hàng.
Đối với những khách hàng mà trớc đây cha từng đợc Công ty kiểm toán nào
kiểm toán thì để có thông tin về khách hàng, kiểm toán viên có thể thu thập các
thông tin này thông qua nghiên cứu sách báo, tạp chí, cố vấn pháp lí, thẩm tra các
bên có liên quan nh ngân hàng, các bên có quan hệ tài chính buôn bán với khách
hàng
Đối với khách hàng cũ, hàng năm kiểm toán viên phải cập nhật thông tin về
khách hàng và đánh giá xem liệu có rủi ro nào khiến kiểm toán viên phải ngừng
cung cấp dịch vụ cho họ hay không? Kiểm toán viên có thể ngừng cung cấp dịch
vụ cho khách hàng trong trờng hợp hai bên có mâu thuẫn về các vấn đề nh: phạm
vi thích hợp của cuộc kiểm toán; loại báo cáo kiểm toán phải công bố; tiền thù lao
hoặc kiểm toán viên cho rằng Ban Giám đốc của khách hàng thiếu liêm chính
Từ những thông tin thu đợc, kiểm toán viên có thể cân nhắc đánh giá khả năng
chấp nhận hay tiếp tục kiểm toán cho khách hàng.
Điều cân nhắc cuối cùng nhng quan trọng nhất của kiểm toán viên khi đánh
giá có chấp nhận khách hàng hay không chính là việc xác định khả năng có thể
kiểm toán của khách hàng. Khả năng này đợc xác định theo một vài yếu tố chi
phối. Chẳng hạn, tính thận trọng nghề nghiệp đòi hỏi kiểm toán viên phải đánh giá
tình liêm chính của Ban Giám đốc và hệ thống kế toán của khách hàng. Hệ thống
kế toán của khách hàng phải cung cấp đầy đủ bằng chứng chứng minh cho các
nghiệp vụ phát sinh và đảm bảo tất cả các nghiệp vụ cần ghi chép đã đợc ghi lại.
Những nghi ngại về hệ thống kế toán có thể làm cho kiểm toán viên kết luận rằng

khó có thể có bằng chứng tin cậy và đầy đủ làm căn cứ cho ý kiế của kiểm toán
viên về các Báo cáo tài chính.
Nhận diện các lí do kiểm toán của công ty khách hàng
Thực chất của việc nhận diện các lí do kiểm toán của công ty khách hàng là
việc xác định ngời sử dụng Báo cáo tài chính và mục đích sử dụng của họ. Để đạt
đợc điều đó, kiểm toán viên có thể phỏng vấn trực tiếp Ban Giám đốc khách hang
(đối với khách hàng mới) hoặc dựa vào kinh nghiệm của cuộc kiểm toán đã thực
hiện (đối với khách hàng cũ). Việc xác định ngời sử dụng Báo cáo tài chính và
mục đích sử dụng của họ là hai yếu tố chính ảnh hởng đến số lợng bằng chứng
phải thu thập và mức độ chính xác của các ý kiến mà kiểm toán viên đa ra trong
báo cáo kiểm toán.
Phát hiện đúng mục đích sử dụng Báo cáo tài chính của đơn vị khách hàng sẽ
giúp các kiểm toán viên có đánh giá đúng mức tính trọng yếu và rủi ro trong các
khoản mục mang tính ớc tính kế toán. Cụ thể, kiểm toán viên phải thận trọng
hơn trong kiểm toán các khoản mục khấu hao, dự phòng ..
Lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
17
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam
Lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán thích hợp cho cuộc kiểm toán không
chỉ hớng tới hiệu quả của cuộc kiểm toán mà còn tuân thủ các Chuẩn mực Kiểm
toán chung đợc thừa nhận rộng rãi (GAAS). Chuẩn mực Kiểm toán chung đầu tiên
nêu rõ Quá trình kiểm toán phải đợc thực hiện bởi một hoặc nhiều ngời đã đợc
đào tạo đầy đủ thành thạo nh một kiểm toán viên. Việc lựa chọn này đợc tiến
hành trên yêu cầu về số ngời, trình độ khả năng và yêu cầu chuyên môn kỹ thuật,
và thờng do Ban Giám đốc Công ty kiểm toán trực tiếp chỉ đạo.
Trong kiểm toán các khoản dự phòng yêu cầu kiểm toán viên phải có
những hiểu biết cụ thể về đặc điểm của đối tợng đợc trích lập dự phòng, và nắm
chắc các quy định hiện hành về điều kiện trích lập và việc xử lí các khoản dự
phòng. Kiểm toán viên cần hiểu rõ những khoản đầu t nào đợc phép trích lập dự

phòng, lập khi nào và với mức bao nhiêu. Hay phơng pháp xác định mức lập dự
phòng giảm giá hàng tồn kho; cách xác định đối tợng nợ phải thu khó đòi.
Những vấn đề này đã đợc nêu cụ thể trong các Văn bản của Bộ Tài chính và
trích dẫn trong mục I của phần này.
Lập hợp đồng kiểm toán
Khi đã quyết định kiểm toán cho khách hàng và xem xét các vấn đề nêu
trên, bớc cuối cùng trong giai đoạn chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán mà Công ty
kiểm toán phải thực hiện là ký kết hợp đồng kiểm toán. ở nhiều nớc, thoả thuận
giữa Công ty kiểm toán và đơn vị khách hàng đợc thể hiện thông qua th hẹn kiểm
toán. Công ở Việt Nam, Công ty kiểm toán và khách hàng thợng gặp nhau trực
tiếp, thoả thuận các điều khoản và ký kết một hợp đồng kiểm toán.
b) Thu thập thông tin cơ sở
Thu thập thông tin cơ sở là bớc công việc tiếp theo giúp cho kiểm toán viên có đợc
cái nhìn tổng quát về khách hàng và thông thờng đợc tiến hành qua các bớc: tìm
hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng, xem xét lại kết quả của
cuộc kiểm toán trớc và hồ sơ kiểm toán chung, tham quan nhà xởng, nhận diện các
bên hữu quan, và dự kiến nhu cầu về chuyên gia bên ngoài.
Tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng
Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 300 Lập kế hoạch kiểm toán quy
định kiểm toán viên phải tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách
hàng. Và trong đoạn 2 của Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 310 Hiểu biết về
tình hình kinh doanh hớng dẫn: Để thực hiện kiểm toán Báo cáo tài chính,
kiểm toán viên phải có hiểu biết về tình hình kinh doanh đủ để nhận thức và xác
định các dữ kiện, nghiệp vụ và thực hiện hoạt động của đơn vị đợc kiểm toán mà
theo đánh giá của kiểm toán viên, chúng có thể ảnh hởng trọng yếu đến Báo cáo
tài chính, đến việc kiểm tra của kiểm toán viên hoặc đến báo cáo kiểm toán.
Những hiểu biết về ngành nghề kinh doanh bao gồm những hiểu biết chung
về nền kinh tế, lĩnh vực hoạt động của đơn vị và sự hiểu biết cụ thể hơn về tổ chức
và hoạt động của đơn vị đợc kiểm toán. Ngoài ra, kiểm toán viên còn phải hiểu cả
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A

18
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam
những khía cạnh đặc thù của một tổ chức nh cơ cấu tổ chức, dây chuyền và các
dịch vụ sản xuất, chức năng và vị trí của kiểm toán nội bộ để hiểu rõ các sự
kiện có thể tác động đến Báo cáo tài chính và thực hiện quá trình so sánh khách
hàng với các đơn vị khác trong ngành nghề kinh doanh đó.
Kiểm toán viên có thể có những hiểu biết này bằng nhiều cách nhng phơng
pháp thờng đợc sử dụng là trao đổi với các kiểm toán viên đã kiểm toán cho khách
hàng trong những năm trớc hay đã kiểm toán cho khách hàng khác trong cùng
ngành nghề kinh doanh của khách hàng hoặc đã từng trao đổi với Ban Giám đốc
của khách hàng.
Mỗi lĩnh vực kinh doanh có những đặc trng về đối tợng khách hàng và
cách quản lí các khoản phải thu; về chủng loại vật t, hàng hoá hàng tồn kho. Có
những ngành nghề kinh doanh thờng có thị trờng phân phối rộng lớn với những
khách hàng có quy mô nợ nhỏ thì việc quản lí các khoản phải thu là tơng đối
phức tạp và dễ xảy ra các khoản nợ phải thu khó đòi. Hay những đơn vị sản xuất
kinh doanh các loại hàng hoá có giá cả thị trờng biến động thờng xuyên theo
yếu tố công nghệ hay theo thị trờng chung thế giới thì nguy cơ bị giảm giá thờng
rất cao. Vì vậy, khi tìm hiểu về ngành nghề kinh doanh của khách hàng, kiểm
toán viên phải có sự phân tích sơ bộ về khả năng phát sinh của các khoản dự
phòng để có kế hoạch kiểm toán phù hợp.
Xem xét lại kết quả của cuộc kiểm toán trớc và hồ sơ kiểm toán chung
Các hồ sơ kiểm toán năm trớc thờng chứa đựng rất nhiều thông tin về khách
hàng, về công việc kinh doanh, cơ cấu tổ chức và các đặc điểm hoạt động khác.
Ngoài ra đa phần các Công ty kiểm toán đều duy trì hồ sơ kiểm toán thờng xuyên
đối với mỗi khách hàng. Hồ sơ này có các bản sao của các tài liệu nh: sơ đồ tổ
chức bộ máy, điều lệ công ty, chính sách tài chính, kế toán Qua đó kiểm toán
viên sẽ tìm thấy những thồn tin hữu ích về công việc kinh doanh của khách hàng.
Việc cập nhật và xem xét các sổ sách của công ty là rất cần thiết vì qua đó kiểm
toán viên không chỉ xác định đợc các quyết định của nhà quản lí có phù hợp với

pháp luật của Nhà nớc, với các chính sách hiện hành của công ty hay không mà
còn giúp kiểm toán viên hiểu đợc bản chất của các số liệu cũng nh sự biến động
của chúng trên các Báo cáo tài chính đợc kiểm toán.
Mục tiêu tìm hiểu chủ yếu đối với các vấn đề liên quan đến việc trích lập
dự phòng là:
- Đơn vị khách hàng có lập dự phòng đúng quy định theo thủ tục và mức trích
lập cần thiết trong niên độ kế toán trớc?
- Đã có những sai sót nào đợc phát hiện? kiểm toán viên tiền nhiệm đã có
những kiến nghị gì và đơn vị khách hàng thực hiện nó nh thế nào? (có sửa
theo hay không?);
- Thái độ hợp tác của đơn vị khách hàng đối với kiểm toán viên.
- .
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
19
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam
Thăm quan nhà xởng
Việc tham quan nhà xởng, quan sát trực tiếp hoạt động sản xuất kinh doanh
của khách hàng sẽ cung cấp cho kiểm toán viên những điều mắt thấy tai nghe về
quy trình sản xuất kinh doanh của khách hàng và nó cũng cho phép kiểm toán viên
gặp các nhân vật chủ chốt cũng nh cung cấp cho kiểm toán viên một cái nhìn tổng
thể về công việc kinh doanh của khách hàng (đặc biệt là công tác bảo vệ tài sản).
Điều này tạo điều kiện cho việc thuyết minh số liệu kế toán, phát hiện những vấn
đề cần quan tâm nh sản xuất trì trệ, sản phẩm ứ đọng, máy móc lạc hậu hay không
phát huy đợc hết công suất Ngoài ra, kiểm toán cũng có đ ợc những nhận định
ban đầu về phong cách quản lí của Ban Giám đốc, tính hệ thống trong việc tổ
chức, sắp xếp công việc Điều này rất cần thiết cho kiểm toán các khoản mục
liên quan đến hàng tồn kho, tìm hiểu nguyên nhân hàng tồn kho bị h hỏng trong
bảo quản để quyết định có lập dự phòng hay không?
Nhận diện các bên hữu quan
Trong giai đoạn lập kế hoạch, kiểm toán viên cần xác định tất cả các bên

hữu quan với khách hàng. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 550 Các bên
hữu quan, các bên hữu quan đợc hiểu là: các bộ phận trực thuộc, các sở hữu chính
thức của công ty khách hàng hay bất kì một công ty chi nhánh, một cá nhân hay tổ
chức nào mà công ty khách hàng có quan hệ và các cá nhân, tổ chức đó có khả
năng điều hành, kiểm soát hoặc có ảnh hởng đáng kể tới các chính sách kinh
doanh hoặc chính sách quản trị của công ty khách hàng.
Theo các nguyên tắc kế toán đã đợc thừa nhận, bản chất mối quan hệ giữa
các bên hữu quan phải đợc tiết lộ trên các sổ sách, báo cáo và qua mô tả các
nghiệp vụ kinh tế. Do vậy các bên hữu quan và các nghiệp vụ giữa các bên hữu
quan có ảnh hởng lớn đến sự nhận định của ngời sử dụng Báo cáo tài chính. Do
vậy kiểm toán viên phải xác định các bên hữu quan và nhận định sơ bộ về mối
quan hệ này ngay trong giai đoạn lập kế hoạch thông qua phỏng vấn Ban Giám
đốc, xem sổ theo dõi cổ đông, sổ theo dõi khách hàng, Từ đó b ớc đầu dự đoán
các vấn đề có thể phát sinh giữa các bên hữu quan để có thể hoạch định một kế
hoạch kiểm toán phù hợp.
Bên hữu quan có thể là đơn vị mà khách hàng góp vốn liên doanh hay khách
hàng tiêu thụ sản phẩm. Đối với các khoản đầu t tài chính, kiểm toán viên phải tìm
hiểu sơ bộ về các bên nhận đầu t của đơn vị khách hàng hay hoạt động của các
đơn vị mà khách hàng đang đầu t chứng khoán để xác định căn cứ lập dự phòng
giảm giá đầu t tài chính. Đối với các khoản phải thu, kiểm toán viên có thể xác
định các khách hàng chủ yếu, thờng xuyên và các khách hàng không thờng xuyên
của đơn vị đợc kiểm toán, kiểm tra khả năng thanh toán của các khách hàng khả
năng phát sinh nợ phải thu khó đòi và sự cần thiết phải trích lập dự phòng nợ phải
thu khó đòi. Còn riêng với hàng tồn kho thì cần xác định các nhà cung cấp và các
khách hàng để xác định giá trị các nguồn hàng và khối lợng hàng tồn kho có thể ở
dạng đang kí gửi bán hay đang nhận kí gửi, kí cợc kí quỹ thì không đợc lập dự
phòng giảm giá hàng tồn kho.
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
20
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam

Dự kiến nhu cầu chuyên gia bên ngoài
Thuật ngữ chuyên gia chỉ một ngời hay một văn phòng có năng lực, hiểu
biết và kinh nghiệm cụ thể trong một lĩnh vực riêng ngoài lĩnh vực kế toán và kiểm
toán. Nếu Công ty kiểm toán cho rằng không ai trong nhóm kiểm toán có chuyên
môn hoặc khả năng về lĩnh vực nào đó để thực hiện các thủ tục kiểm toán cần thiết
nhất định, ví dụ nh khi đánh giá về các tác phẩm nghệ thuật, vàng bạc, đá quý,
hoặc khi cần t vấn pháp lí về các hợp đồng khi đó Công ty kiểm toán có thể
quyết định sử dụng chuyên gia bên ngoài.
Thực tế ngay cả đối với các khoản đầu t chứng khoán hay góp vốn liên
doanh thì kiểm toán viên cũng khó có thể xác định giá trị thực tế của chúng nên
thờng phải nhờ đến sự đánh giá của các chuyên gia. Trong những trờng hợp các
khoản dự phòng đợc đánh giá là trọng yếu trong kết quả kinh doanh của đơn vị
khách hàng thì kiểm toán viên có thể xem xét mối quan hệ chi phí và lợi ích để
mời chuyên gia bên ngoài.
Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 620 Sử dụng t liệu của một chuyên
gia, hớng dẫn sử dụng chuyên gia, kiểm toán viên phải đánh giá khả năng chuyên
môn, hiểu mục đích và phạm vi công việc của họ cũng nh sự phù hợp của việc sử
dụng tài liệu đó cho các mục tiêu dự định. Kiểm toán viên cũng nên xem xét mối
quan hệ giữa chuyên gia với khách hàng, những yếu tố có thể ảnh hởng tới tính
khách quan của chuyên gia đó.
c) Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lí của khách hàng
Việc thu thập các thông tin về nghĩa vụ pháp lí của khách hàng giúp cho
kiểm toán viên nắm bắt đợc các quy trình mang tính pháp lí có ảnh hởng đến các
mặt hoạt động kinh doanh này. Những thông tin này thu thập trong quá trình tiếp
xúc với Ban Giám đốc công ty khách hàng bao gồm các loại sau:
- Giấy phép thành lập và điều lệ công ty;
- Các Báo cáo tài chính, thanh tra hoặc kiểm tra của năm hiện hành hoặc trong
vài năm trớc;
- Biên bản các cuộc họp cổ đông, họp Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc;
- Các hợp đồng và cam kết quan trọng;

Sau khi có đợc các thông tin về nghĩa vụ pháp lí của khách hàng, kiểm toán
viên thờng tiến hành phân tích sơ bộ Báo cáo tài chính của công ty khách hàng để
phát hiện những dấu hiệu bất thờng. Đối với các khoản dự phòng, kiểm toán viên
thờng so sánh số d năm nay so với năm trớc, tỉ trọng giữa số dự phòng với số d tài
khoản liên quan năm nay so với năm trớc để tìm ra các dấu hiệu tiềm ẩn sai sót và
tập trung kiểm tra trong quá trình thực hiện kiểm toán.
d) Thực hiện các thủ tục phân tích
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
21
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam
Theo Chuẩn mực Kiểm toán hiện hành, các thủ tục phân tích đợc áp dụng
cho tất cả các cuộc kiểm toán và chúng thờng đợc thực hiện trong tất cả các giai
đoạn của cuộc kiểm toán. Theo định nghĩa của Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam
số 520 Quy trình phân tích, thủ tục phân tích là việc phân tích các số liệu,
thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra những xu hớng biến động và tìm ra
những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc có sự
chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến.
ở giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, sau khi đã thu thập đợc các thông tin cơ
sở và thông tin về nghĩa vụ pháp lí của khách hàng, kiểm toán viên tiến hành thực
hiện các thủ tục phân tích đối với các thông tin đã thu thập để hỗ trợ cho việc lập
kế hoạch về bản chất, thời gian và nội dung các thủ tục kiểm toán sẽ sử dụng để
thu thập bằng chứng kiểm toán.
Các thủ tục phân tích đợc kiểm toán viên sử dụng gồm hai loại cơ bản:
- Phân tích ngang (phân tích xu hớng): là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh
các trị số của các khoản dự phòng trên Báo cáo tài chính (so sánh số kì này
với số kì trớc, số thực tế với số kế hoạch (nếu có) để thấy sự biến động tuyệt
đối;
- Phân tích dọc (phân tích tỉ suất): là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các
tỉ lệ tơng quan của các khoản dự phòng và khoản mục khác trên Báo cáo tài
chính. Ví dụ: dự phòng nợ phải thu khó đòi/tổng phải thu khách hàng; dự

phòng giảm giá đầu t tài chính/số d tài khoản đầu t tài chính; dự phòng giảm
giá hàng tồn kho/số d hàng tồn kho; ..
e) Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro
Đánh giá tính trọng yếu
Trọng yếu là khái niệm về quy mô và bản chất của các sai phạm (kể cả bỏ
sót) của các thông tin tài chính hoặc là đơn lẻ hoặc là từng nhóm mà trong bối
cảnh cụ thể nếu dựa vào các thông tin này mà xét đoán thì không thể chính xác
hoặc sẽ rút ra những kết luận sai lầm. Trong giai đoạn lập kế hoạch, kiểm toán
viên cần đánh giá mức trọng yếu cho toàn bộ Báo cáo tài chính và phân bổ mức
đánh giá đó cho từng khoản mục trên Báo cáo tài chính.
Ước lợng ban đầu về tính trọng yếu
Mức ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu giúp cho kiểm toán viên lập kế
hoạch thu thập bằng chứng kiểm toán thích hợp. Cụ thể là nếu các kiểm toán viên
ớc lợng mức trọng yếu càng thấp, nghĩa là độ chính xác của các số liệu trên Báo
cáo tài chính càng cao thì số lợng bằng chứng phải thu thập càng nhiều và ngợc
lại. Việc ớc lợng này là một việc làm mang tính xét đoán nghề nghiệp của kiểm
toán viên. Do đó ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu không cố định mà có thể thay
đổi trong suốt cuộc kiểm toán nếu kiểm toán viên thấy rằng mức ớc lợng ban đầu
quá cao hay quá thấp hoặc một trong các nhân tố dùng để xác định ớc lợng ban
đầu về tính trọng yếu bị thay đổi.
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
22
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam
Phân bổ ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu cho các khoản mục
Sau khi kiểm toán viên đã có đợc ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu cho
toàn bộ Báo cáo tài chính, kiểm toán viên cần phân bổ mức ớc lợng này cho từng
khoản mục trên Báo cáo tài chính. Đó cũng chính là sai số có thể chấp nhận đợc
đối với từng khoản mục. Cơ sở để tiến hành phân bổ là bản chất của các khoản
mục, rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát đợc đánh giá sơ bộ đối với các khoản
mục, kinh nghiệm của kiểm toán viên và chi phí kiểm toán đối với từng khoản

mục.
Đánh giá tính trọng yếu đối với các khoản dự phòng
Các khoản dự phòng đợc đánh giá là trọng yếu vì thờng liên quan trực
tiếp đến kết quả kinh doanh và nghĩa vụ thuế thu nhập doanh nghiệp đối với
Nhà nớc, và dễ bị xử lí chủ quan theo hớng có lợi cho đơn vị.
Tính trọng yếu không chỉ đợc xem xét trong giai đoạn Lập kế hoạch kiểm toán
mà đợc thực hiện trong suốt quá trình kiểm toán.
Đánh giá rủi ro
Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải xác định rủi ro
kiểm toán mong muốn (AR). Mức rủi ro này phụ thuộc vào mức độ mà theo đó
ngời sử dụng thông tin tin tởng vào Báo cáo tài chính và khả năng khách hàng sẽ
gặp khó khăn về tài chính sau khi báo cáo kiểm toán đợc công bố. Ngoài ra kiểm
toán viên còn cần đánh giá các loại rủi ro kiểm toán sau:
Rủi ro cố hữu (rủi ro tiềm tàng: IR): là khả năng từng nghiệp vụ, từng khoản
mục trong Báo cáo tài chính chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính
gộp, mặc dù có hay không có hệ thống kiểm soát nộ bộ. Để đánh giá rủi ro cố hữu,
kiểm toán viên dựa vào các yếu tố ảnh hởng sau:
- Bản chất kinh doanh của khách hàng: rủi ro cố hữu thờng bị tăng lên bởi những
đặc thù của ngành nghề kinh doanh mà nó có thể tạo ra những khó khăn cho
kiểm toán do tồn tại những khoản không chắc chắn hoặc khả năng tồn tại một
cách tiềm tàng những gian lận hoặc sai sót trên Báo cáo tài chính;
- Tính trung thực của Ban Giám đốc: khi Ban Giám đốc bị kiểm soát bởi một
hoặc một số ít cá nhân thiếu trung thực thì khả năng các Báo cáo tài chính bị
báo cáo sai sẽ tăng lên, do vậy rủi ro cố hữu đợc đánh giá ở mức cao;
- Kết quả các lần kiểm toán trớc: đối với các khoản đợc phát hiện có sai phạm
trong các lần kiểm toán trớc, rủi ro cố hữu đợc xác định ở mức cao. Lí do là
nhiều loại sai phạm có tính chất hệ thống và các đơn vị thờng chậm chạp không
tiến hành các biện pháp sửa chữa;
- Hợp đồng kiểm toán lần đầu và hợp đồng kiểm toán dài hạn: trong các hợp
đồng kiểm toán lần đầu, kiểm toán viên thờng thiếu hiểu biết và kinh nghiệm

trong hạch toán các nghiệp vụ đó nên rủi ro cố hữu đợc đánh giá cao hơn so với
hợp đồng kiểm toán dài hạn;
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
23
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam
- Các nghiệp vụ kinh tế không thờng xuyên: các nghiệp vụ này có khả năng đợc
vào sổ sai nhiều hơn các nghiệp vụ diễn ra hàng ngày do khách hàng thiếu kinh
nghiệm trong hạch toán các nghiệp vụ đó, do đó rủi ro cố hữu đối với các tài
khoản chứa nghiệp vụ này thờng đợc đánh giá cao;
- Các ớc tính kế toán: rủi ro cố hữu của các tài khoản phản ánh các ớc tính kế
toán (các khoản dự phòng, khấu hao TSCĐ, ) th ờng đợc đánh giá là cao vì
việc vào sổ đúng đắn các khoản mục này không những đòi hỏi sự hiểu biết về
bản chất của các khoản mục, về lí thuyết liên quan mà còn cả kinh nghiệm và
sự phán xét chủ quan của ngời có trách nhiệm;
- Quy mô của các số d tài khoản: các tài khoản có số d bằng tiền lớn thờng đợc
đánh giá là có rủi ro cố hữu cao hơn so với tài khoản có số d bằng tiền nhỏ.
Rủi ro kiểm soát (CR): đây là loại rủi ro có liên quan đến sự yếu kém của hệ
thống kiểm soát nội bộ. Rủi ro kiểm soát là khả năng xảy ra các sai phạm trọng
yếu do hệ thống kiểm soát của đơn vị khách hàng không hoạt động hoặc hoạt động
không hiệu quả, do đó đã không phát hiện và ngăn chặn các sai phạm này. Rủi ro
kiểm soát đợc kiểm toán viên đánh giá đối với từng khoản mục trên Báo cáo tài
chính thông qua việc tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng đối với
khoản mục này.
Rủi ro phát hiện (DR): là khả năng xảy ra các sai sót hoặc gian lận trên Báo
cáo tài chính mà không đợc ngăn chặn hay phát hiện bởi hệ thống kiểm soát nội
bộ cũng không đợc kiểm toán viên phát hiện trong quá trình kiểm toán.
Ba loại rủi ro này có mối quan hệ mật thiết với nhau, đợc thể qua công thức:
f) Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro
kiểm soát
Đây là một phần việc hết sức quan trọng mà kiểm toán viên phải thực hiện

trong một cuộc kiểm toán. Vấn đề này đợc quy định trong nhóm chuẩn mực đối
với công việc tại chỗ ở điều thứ 2 trong 10 Chuẩn mực Kiểm toán đợc chấp nhận
rộng rãi (GAAS): Kiểm toán viên phải có một sự hiểu biết đầy đủ về hệ thống
kiểm soát nội bộ để lập kế hoạch kiểm toán và để xác định bản chất, thời gian và
phạm vi của các cuộc khảo sát phải thực hiện. Và điều này cũng đợc quy định
trong Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội
bộ: Kiểm toán viên phải có đầy đủ hiểu biết về hệ thống kế toán và kiểm soát
nội bộ của khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán và xây dựng cách tiếp cận kiểm
toán có hiệu quả.
Trong quá trình tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng, để đạt
đợc sự hiểu biết về khách hàng, kiểm toán viên thờng sử dụng các phơng pháp nh
vẽ các Lu đồ, lập Bảng câu hỏi, lập Bảng tờng thuật về kiểm soát nội bộ để thấy đ-
ợc u nhợc điểm của hệ thống, mô tả và phân tích cơ cấu kiểm soát cũng nh nhận
xét chính xác về các thủ tục kiểm soát áp dụng đối với các hoạt động cụ thể.
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
24
AR = IR * CR * DR
Kiểm toán các khoản dự phòng Công ty cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam
Các công việc kiểm soát nội bộ chủ yếu đối với các khoản dự phòng:
- Cử các nhân viên có kinh nghiệm và trình độ thực hiện công việc tính mức
trích lập dự phòng cần thiết: để tính đúng mức dự phòng cần trích lập phải
hiểu rõ các quy định về điều kiện của đối tợng trích lập dự phòng, phơng
pháp trích lập các khoản dự phòng cũng nh nắm bắt đợc các điều kiện thực tế
liên quan đến các đối tợng cần trích lập dự phòng (giá thị trờng của các
chứng khoán đầu t, giá thị trờng của hàng tồn kho hay tình hình của đối tợng
nợ);
- Tổ chức tốt việc soát xét, phê duyệt cụ thể các điều kiện liên quan đến việc
trích lập dự phòng: việc trích lập dự phòng phải đợc xét duyệt bởi những ngời
có chức năng và chuyên môn, đảm bảo các khoản dự phòng đợc trích lập
tuân thủ các quy định hiện hành;

- Tiến hành so sánh mức dự phòng cần trích lập của kì này với các kì trớc và
với các chỉ tiêu có liên quan: phép phân tích này sẽ giúp các nhà quản lí
kiểm tra đợc tính hợp lí của các khoản dự phòng trong mối quan hệ với hoạt
động kinh doanh của đơn vị mình;
- Xem xét tính nhất quán với hoạt động của doanh nghiệp.
g) Thiết kế chơng trình kiểm toán
Cũng theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 300 Lập kế hoạch kiểm
toán, chơng trình kiểm toán đợc lập và thực hiện cho mọi cuộc kiểm toán, trong
đó xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán cần thiết để
thực hiện kế hoạch kiểm toán tổng thể. Khi xây dựng chơng trình kiểm toán, kiểm
toán viên phải xem xét các đánh giá về rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát cũng nh
mực độ đảm bảo phải đạt đợc thông qua thử nghiệm cơ bản.
II.6.2.Thực hiện kế hoạch kiểm toán
Thực hiện công việc kiểm toán là quá trình sử dụng các phơng pháp kỹ
thuật kiểm toán (các trắc nghiệm kiểm toán) thích ứng với đối tợng kiểm toán cụ
thể để thu thập bằng chứng kiểm toán. Đó là quá trình triển khai một cách chủ
động và tích cực các kế hoạch, chơng trình kiểm toán nhằm đa ra những ý kiến
xác thực về mức độ trung thực và hợp lí của Báo cáo tài chính trên cơ sở những
bằng chứng kiểm toán đầy đủ và tin cậy.
Trong giai đoạn này, kiểm toán viên sẽ thực hiện kiểm toán từng khoản mục
theo các thủ tục kiểm toán đã thiết kế. Đối với các khoản dự phòng, mỗi khoản dự
phòng có cách tiếp cận khác nhau, cụ thể:
A.Kiểm toán khoản mục dự phòng đầu t tài chính
a.Thu thập sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với việc trích
lập dự phòng đầu t tài chính ngắn hạn, dài hạn.
Bùi Linh Nhâm Kiểm toán 42A
25