tổng quan lý thuyết hệ thống kiểm soát nội bộ trong ngân hàng thương mại

CHƯƠNG 2: TỔNG QUAN LÝ THUYẾT
Mỗi ngân hàng có một hệ thống kiểm soát của riêng mình và phù hợp với
ngân hàng đó. Hoạt động kiểm soát là một hoạt động quan trọng trong quy trình
quản trị, do đó các nhà quản trị thường tập trung đến việc hình thành và duy trì các
hoạt động kiểm soát để đạt được mục tiêu của doanh nghiệp. Nếu hệ thống kiểm
soát nội bộ của đơn vị tốt thì doanh nghiệp dễ dàng đạt mục tiêu của mình đặt ra.
Đặc biệt là ngân hàng thương mại, ngân hàng thương mại là một doanh nghiệp đặc
biệt, hệ thống kiểm soát của ngân hàng cũng đặc biệt
Nội dung chương một chủ yếu đề cập đến kiểm soát nội bộ trong ngân hàng
thương mại; từ việc nêu khái niêm, trình bày tầm quan trọng của kiểm soát nội bộ
đến việc đưa ra các phương pháp tìm hiểu, đánh giá sơ bộ hệ thống kiểm soát nội
bộ được kiểm toán viên sử dụng trong các ngân hàng thương mại hiện nay.
1.1 Giới thiệu chung về ngân hàng thương mại
1.1.1 Khái niệm ngân hàng thương mại
Ngân hàng thương mại hiện diện trong nền kinh tế đi từ bước hình thành sơ
khai nhất là những cửa hiệu hay bàn đổi tiền trong các Trung tâm thương mại, giúp
khách du lịch và thương nhân đổi ngoại tệ lấy bản tệ. Hình thái đầu tiên đó xuất
hiện ở các Thành phố của Hy Lạp, La Mã với chủ yếu là hai hoạt động: đổi tiền và
chiết khấu thương phiếu. Ngành kinh doanh này sau đó lan rộng tới Bắc Âu, Tây
Âu.
Trải qua nhiều giai đoạn hình thành và phát triển, Ngân hàng thương
mại được các tổ chức tín dụng của các nước trên thế giới đưa ra các nhận định khác
nhau để diễn đạt về hoạt động của các Ngân hàng thương mại.
Ở Mỹ “ Ngân hàng là loại hình tổ chức tài chính cung cấp một danh mục
các dịch vụ tài chính đa dạng nhất đặc biệt là tín dụng tiết kiệm và dịch vụ thanh
toán và thực hiện nhiều chức năng tài chính nhất so với bất kì một tổ chức kinh
doanh nào trong nền kinh tế”.
Ở Pháp “Ngân hàng được coi là những xí nghiệp hay cơ sở nào hành nghề
thường xuyên nhận của công chúng dưới nhiều hình thức ký thác hay hình thức
khác, số tiền mà họ dùng cho chính họ vào các nghiệp vụ chứng khoán tín dụng hay
dịch vụ tài chính” (luật ngân hàng 1941).

Còn trong luật ngân hàng của Đan Mạch 1930 lại định nghĩa: “ Những nhà
băng thiết yếu gồm các nghiệp vụ ký thác, buôn bán vàng bạc, hành nghề thương
mại và hành nghề địa ốc, các phương tiện tín dụng và hối phiếu, thực hiện các
nghiệp vụ chuyển ngân, đứng ra bảo hiểm,…”
Ở Việt Nam trong nghị định 49/NĐCP về tổ chức ngân hàng thương mại: “
Ngân hàng thương mại là tổ chức tín dụng có hoạt động chủ yếu và thường xuyên là
nhận tiền gửi, cho vay, cung ứng các phương tiện thanh toán và các dịch vụ ngân
hàng khác.”
Từ những nhận định trên có thể thấy ngân hàng thương mại là một trong
những định chế tài chính mà đặc trưng là cung cấp đa dạng các dịch vụ tài chính với
nghiệp vụ cơ bản là nhận tiền gửi, cho vay và cung ứng dịch vụ thanh toán. Ngoài
ra, ngân hàng thương mại còn cung cấp nhiều dịch vụ khác nhằm thỏa mãn tối đa
nhu cầu về sản phẩm, dịch vụ của xã hội.
Ngân hàng thương mại đã hình thành tồn tại và phát triển hàng trăm năm gắn
liền với sự phát triển của nền kinh tế hàng hóa. Sự phát triển hệ thống ngân hàng
thương mại đã có tác động rất lớn và quan trọng đến giai đoạn cao nhất là nền kinh
tế thị trường thì ngân hàng thương mại cũng ngày càng được hoàn thiện và trở
thành định chế tài chính không thể thiếu được.
1.1.2 Vai trò của ngân hàng thương mại
Ngân hàng thương mại ra đời một cách khách quan, gắn liền với nền kinh tế
thị trường, đáp ứng nhu cầu tín dụng của thị trường. Ngân hàng sẽ là tổ chức tài
chính trung gian cung cấp các dịch vụ tín dụng, tạo ra các mối quan hệ tín dụng,
đồng thời là người điều hòa vốn từ nơi thừa đến nơi thiếu, góp phần làm ổn định và
phát triển nền kinh tế. Ngân hàng là tổ chức trung gian tín dụng, đảm bảo quá trình
sản xuất kinh doanh diễn ra thường xuyên và liên tục. Ngân hàng cũng là tổ chức
trung gian thanh toán, là thủ quỹ của các doanh nghiệp và cá nhân. Ngân hàng là
một tổ chức “tạo ra tiền”. Sau đây là các chức năng của ngân hàng thương mại
1.1.2.1 Tổ chức trung gian tín dụng
Chức năng là trung gian tín dụng là chức năng quan trọng nhất của ngân
hàng thương mại. Khi thực hiện chức năng trung gian tín dụng, ngân hàng thương

mại vừa đóng vai trò là người đi vay, vừa đóng vai trò là người cho vay và hưởng
lợi nhuận là khoản chênh lệch giữa lãi suất nhận gửi và lãi suất cho vay và góp phần
tạo ra lợi ích cho tất cả các bên tham gia: người gửi tiền và người đi vay tiền…
Với chức năng trung gian tín dụng, ngân hàng thương mại làm cầu nối giữa
người thừa vốn và người thiếu vốn. Điều này không chỉ đem lại lợi ích cho người
thừa vốn mà còn đem lại lợi ích cho bản thân ngân hàng và nền kinh tế. Đối với
ngân hàng, họ sẽ tìm được lợi nhuận cho chính bản thân mình từ khoản lãi suất
chênh lệch giữa lãi suất cho vay và lãi suất tiền gửi hoặc hoa hồng môi giới… Lợi
nhuận này chính là cơ sở để ngân hàng thương mại tồn tại và phát triển
Đối với nến kinh tế, chức năng này có vài trò quan trọng trong việc thúc đẩy
tăng trưởng kinh tế vì nó đáp ứng nhu cầu vốn để đảm bảo quá trình sản xuất được
thực hiện liên tục và để mở rộng quy mô sản xuất. Với chức năng này, ngân hàng đã
biến nguồn vốn nhàn rỗi không hoạt động thành nguồn vốn hoạt động, kích thích
quá trình luân chuyển vốn, thúc đẩy quá trình sản xuất kinh doanh của nền kinh tế.
1.1.2.2Tổ chức trung gian thanh toán
Chức năng trung gian thanh toán có nghĩa là ngân hàng thương mại đứng ra
thanh toán hộ cho khách hang bằng chuyển tiền từ tài khoản này sang tài khoản
khác theo yêu cầu của họ. Thông qua chức năng này, ngân hàng thương mại đóng
vai trò là người “thủ quỹ” cho các doanh nghiệp và cá nhân bởi ngân hàng là người
giữ tiền của khách hàng, chi tiền hộ cho khách hàng. Ngân hàng thương mại thực
hiện các thanh toán theo yêu cầu của khách hàng trích tiền từ tiền gửi của họ để
thanh toán tiền hàng hóa, dịch vụ hoặc nhập vào tài khoản tiền gửi của khách hàng,
tiền thu bán hàng và các khoản thu khác theo yêu cầu của các doanh nghiệp và cá
nhân. Nền kinh tế thị trường ngày càng phát triển thì chức năng này của ngân hàng
ngày càng được mở rộng.
Các ngân hàng thương mại cung cấp cho ngân hàng nhiều phương tiện thanh
toán tiện lợi như: séc, ủy nhiệm chi, ủy nhiệm thu, thẻ rút tiền, thẻ thanh toán, thẻ
tín dụng… Tùy theo nhu cầu, khách hàng có thể chọn cho mình phương thức thanh
toán phù hợp. Nhờ đó mà các chủ thể kinh tế không phải mang theo tiền mặt để gặp
chủ nợ, gặp người phải thanh toán dù ở gần hay xa mà họ có thể sử dụng một

phương thức thanh toán hợp lý để thực hiện các khoản thanh toán. Do vậy các chủ
thể kinh tế sẽ tiết kiệm được rất nhiều chi phí, thời gian lại đảm bảo thanh toán an
toàn. Chức năng này vô hình chung đã thúc đẩy lưu thông hàng hóa, đẩy nhanh tốc
độ thanh toán, tốc độ lưu chuyển vốn, từ đó góp phần phát triền kinh tế.
Thông qua chức năng trung gian thanh toán, hệ thống ngân hàng thương mại
góp phần phát triển nền kinh tế. Khi khách hàng thực hiện thanh toán qua hệ thống,
ngân hàng sẽ làm giảm rủi ro, giảm chi phí thanh toán cho khách hàng, đồng thời
làm tăng tốc độ luân chuyển vốn kinh doanh của khách hàng, làm cho hiệu quả sử
dụng vốn của khách hàng nâng cao. Đối với ngân hàng thương mại chức năng này
góp phần làm tăng lợi nhuận của ngân hàng, thông qua việc thu lệ phí thanh toán.
Hơn nữa, nó lại làm tăng nguồn vốn cho vay của ngân hàng thể hiện thông qua số
dư tài khoản tiền gửi của khách hàng. Chức năng này là cũng chính là cơ sở để hình
thành chức năng tạo tiền của ngân hàng thương mại.
1.1.2.3Tổ chức tạo tiền
Sự ra đời của ngân hàng đã tạo ra một bước phát triền về chất trong kinh
doanh tiền tệ. Nếu như trước đây, các tổ chức kinh doanh tiền tệ nhận tiền gửi bằng
tiền mặt, vàng bạc và rồi cho vay ra cũng chính loại đồng tiền đó, thì kể từ khi các
ngân hàng tạo ra các nghiệp vụ cho vay không nhất thiết phải là tiền mặt, vàng hoặc
bạc mà họ đã nhận được từ gửi thì chức năng tạo tiền của ngân hàng được hình
thành và phát triển. Tạo tiền là một chức năng quan trọng phản ánh rõ bản chất của
ngân hàng thương mại. Với mục tiêu lợi nhuận là yêu cầu chính cho sự tồn tại và
phát triển của mình, các ngân hàng thương mại với nghiệp vụ kinh doanh mang tính
chất đặc thù đã vô hình chung thực hiện chức năng tạo ra tiền cho nền kinh tế
Chức năng tạo tiền được thực thi trên cơ sở hai chức năng được nêu trên của
ngân hàng thương mại là chức năng trung gian tín dụng và chức năng thanh toán.
Thông qua chức năng trung gian tín dụng, ngân hàng sử dụng số vốn huy động
được để cho vay, số tiền cho vay ra lại được khách hàng sử dụng để mua hàng hóa,
thanh toán dịch vụ trong khi số dư trên tài khoản tiền gửi thanh toán của khách hàng
vẫn được coi là một bộ phận của tiền giao dịch, đươc họ sử dụng để mua hàng hóa,
thanh toán dịch vụ… Với chức năng này, hệ thống ngân hàng thương mại đã làm

tăng tổng phương tiện thanh toán trong nền kinh tế, đáp ứng nhu cầu thanh toán, chi
trả của xã hội. Ngân hàng thương mại tạo ra tiền phụ thuộc vào tỉ lệ dự trữ bắt buộc
của ngân hàng trung ương quy định áp dụng đối với ngân hàng thương mại. Do vậy
ngân hang trung ương có thể tăng tỉ lệ này khi lượng cung tiền và nền kinh tế lớn
hơn và ngược lại.
1.1.3 Hoạt động của ngân hàng thương mại
1.1.3.1Hoạt động tín dụng
Tổ chức tín dụng được cấp tín dụng của tổ chức cá nhân dưới hình thức cho
vay, chiết khấu thương phiếu và giấy tờ có giá, bảo lãnh cho thuê tài chính và các
hình thức khác theo quy định của ngân hàng nhà nước.
Bên cạnh đó, ngân hàng thương mại cho các tổ chức, cá nhân vay ngắn hạn
nhằm đáp ứng nhu cầu về vốn sản xuất kinh doanh, dịch vụ, đời sống và cho các tổ
chức, cá nhân vay trung-dài hạn nhằm thực hiện các dự án đầu tư, phát triển sản
xuất kinh doanh, xây dựng hạ tầng, cơ sở vật chất phục vụ cho dịch vụ, đời sống,…
Ngoài ra, ngân hàng thương mại còn được phép cấp tín dụng dưới hình thức
chiết khấu và tái chiết khấu, cầm cố thương phiếu và các giấy tờ có giá khác. Các
ngân hàng thương mại được bảo lãnh bằng uy tín và khả năng tài chính của mình
dưới mọi hình thức theo quy định của ngân hàng nhà nước đối với tổ chức, cá nhân
đước thực hiện qua công ty cho thuê tài chính.
1.1.3.2Hoạt động huy động vốn
Ngân hàng thương mại được nhận tiền gửi của tổ chức, cá nhân và các tổ
chức tín dụng khác dưới hình thức như: tiền gửi không kì hạn, tiền gửi có kì hạn và
các loại liền gửi khác. Khi được thống đốc ngân hàng nhà nước chấp thuận, ngân
hàng thương mại được phát hành chứng chỉ tiền gửi, trái phiếu, và giấy tờ có giá trị
khác để huy động vốn từ các tổ chức, cá nhân trong và ngoài nước. Ngân hàng
thương mại được vay vốn của nhau và của các tổ chức tín dụng của nước ngoài.
Ngân hàng thương mại được vay vốn ngắn hạn của ngân hàng nhà nước dưới hình
thức tái cấp vốn. Ngoài ra ngân hàng thương mại còn thực hiện các hình thức huy
động vốn khác theo quy định của Ngân hàng Nhà nước.
1.1.3.3 Dịch vụ thanh toán

Ngân hàng thương mại được phép mở tài khoản tiền gửi tại ngân hàng nhà
nước và tổ chức tín dụng khác. Ngân hàng thương mại được mở tài khoản cho các
khách hàng trong và ngoài nước theo quy định của pháp luật.
Bên cạnh đó ngân hàng thương mại còn được thực hiện các dịch vụ thanh
toán trong nước cho các khách hàng, thực hiện dịch vụ thanh toán quốc tế khi được
ngân hàng nhà nước cho phép, thực hiện dịch vụ thu hộ và chi hộ các dịch vụ thanh
toán do ngân hàng nhà nước quy định. Ngân hàng được nhà nước thanh toán nội bộ
và tham gia hệ thống thanh toán ngân hàng trong nước theo quy định của ngân
hàng nhà nước.
1.1.3.4 Các hoạt động khác
Góp vốn và mua cổ phần: Ngân hàng thương mại được dùng vốn điều lệ và
quỹ dự trữ để góp vốn, mua cổ phần của các doanh nghiệp và các tổ chức tín dụng
khác trong nước theo quy định của pháp luật. Ngoài ra ngân hàng thương mại còn
được góp vốn, mua cổ phần và liên doanh với ngân hàng nước ngoài để thành lập
ngân hàng liên doanh.
Tham gia thị trường tiền tệ: Ngân hàng thương mại được tham gia thị trường
tiền tệ theo quy định của Ngân hàng Nhà nước thông qua các hình thức mua bán các
công cụ của thị trường tiền tệ.
Kinh doanh ngoại hối: Ngân hàng thương mại được phép kinh doanh hoặc
thành lập công ty trực thuộc để kinh doanh ngoại hối và vàng trên thị trường trong
nước và thị trường quốc tế.
Ủy thác và nhận ủy thác: Ngân hàng thương mại được ủy thác, nhận ủy thác
làm đại lý trong các lĩnh vực liên quan đến hoạt động ngân hàng, kể cả việc quản lý
tài sản, vốn đầu tư của tổ chức, cá nhân trong và ngoài nước theo hợp đồng ủy thác,
đại lý.
Cung ứng dịch vụ bảo hiểm: Ngân hàng thương mại được cung ứng dịch vụ
bảo hiểm, được thành lập công ty trực thuộc hoặc liên doanh để kinh doanh bảo
hiểm theo quy định của pháp luật.
Tư vấn tài chính: Ngân hàng thương mại được cung ứng các dịch vụ tư vấn
tài chính, tiền tệ cho khách hàng dưới hình thức tư vấn trực tiếp hoặc thành lập công

ty tư vấn trực thuộc ngân hàng.
Bảo quản vật quý giá: Ngân hàng thương mại được thực hiện các dịch vụ
bảo quản vật quý, giấy tờ có giá, cho thuê tủ két, cầm đồ và các dịch vụ khác có liên
quan theo quy định của pháp luật.
1.2 Kiểm soát nội bộ tại ngân hàng thương mại
Kiểm soát luôn là một khâu quan trọng trong mọi quy trình quản trị, do đó
các nhà quản lý thường tập trung đến việc hình thành và duy trì các hoạt động kiểm
soát để đạt được các mục tiêu của tổ chức. từ lâu, các kiểm toán viên đã nhận thức
được ảnh hưởng của các hoạt động này đến báo cáo tài chính của doanh nghiệp và
đã phát triển các kĩ năng tìm hiểu và đánh giá chúng nhằm phục vụ cho công tác
kiểm toán. Cùng với sự phát triển của thực tiễn quản lý, khái niệm kiểm soát nội bộ
đã hình thành và phát triển để trở thành một hệ thống lý luận về vấn đề kiểm soát
trong tổ chức, không chỉ phục vụ cho công việc của kiểm toán viên mà còn liên
quan mật thiết đến vấn đề quản trị doanh nghiệp.
1.2.1 Khái niệm về kiểm soát nội bộ
Kiểm soát nội bộ (KSNB) là công cụ chủ yếu để nhà quản lý thực hiện chức
năng kiểm soát đơn vị. Trong hơn một thế kỉ qua, khái niệm KSNB đã phát triển từ
chỗ được xem là một phương pháp giúp cho kiểm toán đến chỗ được coi là một bộ
phận chủ yếu của hệ thống quản lý dữ liệu.
Khái niệm KSNB bắt đầu được sử dụng vào đầu thế kỷ XX trong các tài liệu
về kiểm toán. Năm 1929, KSNB được đề cập chính thức trong Federal Reserve
Bulletin
1
như là một cơ sở để phục vụ cho việc lấy mẫu thử nghiệm của kiểm toán
viên. Theo đó, KSNB được định nghĩa là một công cụ để bảo vệ tiền và các tài sản
khác đồng thời thúc đẩy nâng cao hiệu quả hoạt động với một ý nghĩa rất đơn giản:
các biện pháp bảo vệ tiền không bị nhân viên biển thủ.
Từ thập niên 1940, các tổ chức kế toán công và tổ chức nghề nghiệp kiểm
toán nội bộ đã xuất bản hàng loạt các báo cáo, hướng dẫn và tiêu chuẩn có liên quan
đến việc tìm hiểu KSNB trong các cuộc kiểm toán. Các ấn phẩm này cũng đưa ra

định nghĩa và các yếu tố của KSNB, kỹ thuật đánh giá các bộ phận của KSNB.
Đến giữa thập niên 1970, KSNB được quan tâm nhiều trong lĩnh vực thiết kế
hệ thống và kiểm toán, mà trọng tâm là cách thức cải tiến hệ thống KSNB và tiếp
cận KSNB trong kiểm toán. Đạo luật chống hành vi hối lộ nước ngoài 1977 được
ban hành, cũng như các báo cáo của Cohen Commission và FEI đều đề cập việc
hoàn thiện hệ thống kế toán và hệ thống KSNB.
Năm 1979, Ủy ban chứng khoán Hoa Kỳ (SEC) đã tiến xa hơn Cohen
Commission và FEI trong việc đưa ra điều luật bắt buộc các nhà quản trị báo cáo về
hệ thống KSNB, điều này cho thấy trách nhiệm của các nhà quản trị trong việc duy
trì một hệ thống kiểm soát nội bộ trong tổ chức. Và cũng trong năm 1979, Hiệp hội
kế toán viên công chứng Hoa Kỳ (AICPA) thành lập ủy ban tư vấn đặc biệt về kiếm
soát nội bộ để hướng dẫn việc thiết lập và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ.
Năm 1980, AICPA đã ban hành chuẩn mực về đánh giá KSNB của kiểm
toán viên độc lập.
Năm 1982, AICPA ban hành và sửa đổi hướng dẫn về trách nhiệm của kiểm
toán viên độc lập trong việc nghiên cứu và đánh giá KSNB khi kiểm toán báo cáo
tài chính.
Năm 1983, Hiệp hội kiểm toán viên nội bộ (IIA) cũng ban hành chuẩn mực,
hướng dẫn kiểm toán viên nội bộ về bản chất của kiểm soát và vai trò của các bên
liên quan trong việc thiết lập, duy trì và đánh giá hệ thống KSNB.
Năm 1985, Hội đồng quốc gia về chông gian lận báo cáo tài chính, thường
được gọi là Ủy ban Treadway
2
, được thành lập nhằm khảo sát các nguyên nhân dẫn
đến việc gian lận báo cáo tài chính và tìm cách khắc phục.
___________________________
1
Công bố của Cục Dự trữ Liên bang Hoa Kỳ - tiền thân của chuẩn mực kiểm toán Hoa kỳ
2
Ủy ban Treadway là Hội đồng Quốc gia Hoa Kỳ về chống gian lận báo cáo tài chính (National

Commission on Financial Reporting), được liên kết trách nhiệm bởi Hiệp hội kế toán viên công chứng Hoa
Kỳ (AICPA), Hiệp hội kế toán Hoa Kỳ (AAA) American Accounting Association, Hiệp hội quản trị viên tài
chính (FEI), Hiệp hội kiểm toán viên nội bộ (IIA) và Hiệp hội kế toán viên quản trị (IMA) Institute of
Management Accountant; được thành lập, khảo sát các nguyên nhân dẫn đến việc gian lận báo cáo tài chính
và tìm cách khắc phục.
Năm 1987, báo cáo cuả hội đồng có liên quan đến nhiều tổ chức nghề
nghiệp, đã đưa ra hàng loạt các vấn đề KSNB, nhấn mạnh vai trò của môi trường
kiểm soát, các quy tắc về đạo đức, và các vấn đề có liên quan đến các ủy ban kiểm
toán và chức năng của kiểm toán nội bộ. Và Ủy ban tổ chức đồng bảo trợ COSO
3
thuộc Hội đồng quốc gia về chống gian lận báo cáo tài chính đã được thành lập
nhằm nghiên cứu về kiểm soát nội bộ, cụ thể là:
- Thống nhất định nghĩa về kiểm soát nội bộ để phục vụ cho nhu cầu
của các đối tượng khác nhau.
- Công bố đầy đủ một hệ thống tiêu chuẩn để giúp các đơn vị có thể
đánh giá hệ thống kiểm soát của họ và tìm ra giải pháp để hoàn thiện.
Báo cáo COSO năm 1992 chưa thật sự hoàn chỉnh nhưng đã tạo lập một cơ
sở lý thuyết rất cơ bản về KSNB. Trên cơ sở Báo cáo COSO 1992, hàng loạt các
nghiên cứu phát triển về KSNB trong nhiều lĩnh vực khác nhau đã ra đời, chẳng hạn
như:
- Phát triển theo hướng quản trị: năm 2001, COSO tiếp tục triển khai
nghiên cứu hệ thống đánh giá rủi ro doanh nghiệp trên cơ sở Báo cáo COSO 1992.
- Phát triển theo hướng công nghệ thông tin: năm 1996, báo cáo COBIT
nhấn mạnh kiểm soát trong môi trường máy tính.
- Phát triển theo hướng chuyên sâu vào những ngành nghề cụ thể: Báo
cáo Basle 1998 của Ủy ban Basle
4
các Ngân hàng Trung ương đã công bố khuôn
khổ KSNB trong ngân hàng. Báo cáo Basle 1998 không đưa ra những lý luận mới
mà là sự vận dụng các lý luận cơ bản của COSO vào các ngân hàng.

- Phát triển theo hướng quốc gia: COSO 1992 là một báo cáo của Hoa
Kỳ, vì vậy nhiều quốc gia trên thế giới có khuynh hướng xây dựng một khuôn khổ
lý thuyết riêng về KSNB, điển hình như Báo cáo COSO 1995 của Canada, Báo cáo
Turnbull 1999 của Anh. Các báo cáo này không có sự khác biệt lớn so với Báo cáo
COSO 1992.
_____________________
3
COSO – Committee of Sponsoring Organizations – là một ủy ban thuộc Hội đồng quốc gia Hoa
Kỳ về việc chống gian lận về báo cáo tài chính (thuộc Treadway Commission)
4
Ủy ban Basle về giám sát hoạt động Ngân hàng (The Basel Committee on Banking Supervision) là
một ủy ban bao gồm các chuyên gia giám sát hoạt động ngân hàng được thành lập bởi các Thống đốc Ngân
hàng Trung ương của nhóm G10, năm 1975. Ủy ban này bao gồm đại diện cao cấp của các cơ quan giám sát
nghiệp vụ ngân hàng và bản thân ngân hàng Trung ương của các nước Bỉ, Canada, Pháp, Đức, Italia, Nhật
Bản, Luxembourg, Hà Lan, Tây Ban Nha, Thụy Điển, Thụy Sĩ, Anh và Hoa Kỳ nhằm nghiên cứu các hoạt
động giám sát và xây dựng các văn bản pháp luật trong lĩnh vực ngân hàng. Ủy ban tổ chức họp thường niên
tại trụ sở Ngân hàng thanh toán quốc tại Washington hoặc tại Thành phố Basel – Thụy Sĩ. Ban thư kí thường
trực của ủy ban này cũng có trụ sở làm việc tại Washington.
Theo COSO 1992, KSNB là một quá trình bị chi phối bởi giám đốc, nhà
quản lý và các nhân viên của đơn vị, được thiết kế để cung cấp một sự đảm bảo hợp
lý nhằm đat được các mục tiêu sau:
- Mục tiêu về sự hiện hữu và hiệu quả hoạt động.
- Mục tiêu về sự tin cậy của báo cáo tài chính.
- Mục tiêu về sự tuân thủ các luật lệ quy định.
Một số khái niệm về kiểm soát nội bộ được áp dụng hiện nay ngoài khái
niệm của COSO 1992 đó là:
Khái niệm thứ nhất: Theo Hội kế toán Anh quốc (EAA – England
Association of Accountant) định nghĩa về hệ thống kiểm soát nội bộ như sau: “Một
hệ thống kiểm soát toàn diện có kinh nghiệm tài chính và các lĩnh vực khác nhau
được thành lập bởi ban quản lý nhằm:

- Tiến hành kinh doanh của đơn vị trong trật tự và có hiệu quả
- Đảm bảo tuân thủ tuyệt đối đường lối kinh doanh của ban quản trị
- Giữ an toàn tài sản
- Đảm bảo tính toàn diện và chính xác của số liệu hạch toán, những
thành phần riêng lẻ của hệ thống KSNB được coi là hoạt động kiểm tra hoặc hoạt
động kiểm tra nội bộ”.
Khái niệm thứ hai: Viện kiểm toán độc lập Hoa Kỳ (AICPA – American
Institute of Certificated Public Accountant) định nghĩa KSNB là: “Kiểm soát nội bộ
bao gồm kế hoạch của tổ chức và tất cả các phương pháp phối hợp và đo lường
được thừa nhận trong doanh nghiệp để đảm bảo an toàn tài sản có của họ, kiểm tra
sự phù hợp và độ tin cậy của dữ liệu kế toán, tăng cường tính hiệu quả của hoạt
động và khuyến khích việc thực hiện các chính sách quản lý lâu dài”
Khái niệm thứ ba: Theo liên đoàn kế toán quốc tế (IFAC – The International
Federation of Accountant) thì “Hệ thống kiểm soát nội bộ là kế hoạch của đơn vị và
toàn bộ các phương pháp, các bước công việc mà các nhà quản lý doanh nghiệp
tuân theo. Hệ thống KSNB trợ giúp cho các nhà quản lý đạt được mục tiêu một cách
chắc chắn theo trình tự và kinh doanh có hiệu quả kể cả việc tôn trong các quy chế
quản lý; giữ an toàn tài sản, ngăn chặn, phát hiện sai phạm và gian lận; ghi chép kế
toán đầy đủ, chính xác; báo cáo tài chính kịp thời, đáng tin cây”.
Từ đây có thể rút ra các yêu cầu của kiểm soát bao gồm:
- Hoàn thành các mục tiêu và mục đích đề ra
- Sử dụng các nguồn lực một cách kinh tế và hiệu quả
- Kiểm soát đủ các rủi ro có thể sảy ra và bảo vệ tài sản
- Tính đáng tin cậy và thống nhất của thông tin quản lý và tài chính
- Tuân thủ pháp luật và các quy định cũng như chính sách, kế hoạch,
các thủ tục và quy chế nội bộ.
1.2.2 Các bộ phận hợp thành của hệ thống kiểm soát nội bộ
Mặc dù có sự khác biệt đáng kể về tổ chức hệ thống kiểm soát nội bộ giữa
các đơn vị vì phụ thuộc vào nhiều yếu tổ như quy mô, tính chất hoạt động, mục
tiêu… của từng nơi, thế nhưng bất kì hệ thống kiểm soát nội bộ nào cũng phải bao

gồm những bộ phận cơ bản. Theo quan điểm hiện nay của COSO (Committee of
Sponsoring Organizations) - Ủy ban thuộc Hội đồng quốc gia Hoa Kỳ về việc
chống gian lận về báo cáo tài chính (National Commission on Financial Reporting,
hay còn gọi là Treadway Commission), kiểm soát nội bộ gồm 5 bộ phận là: Môi
trường kiểm soát, Đánh giá rủi ro, Hoạt động kiểm soát, Thông tin và truyền thông,
Giám sát.
1.2.2.1Môi trường kiểm soát
Môi trường kiểm soát phản ánh sắc thái chung của một tổ chức; chi phối đến
ý thức kiểm soát của các thành viên trong đơn vị và là nền tảng cho tất cả các bộ
phận khác của hệ thống kiểm soát nội bộ. Các nhân tố chính thuộc môi trường kiểm
soát bao gồm:
- Tính chính trực và giá trị đạo đức
Sự hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ trước tiên phụ thuộc vào tính
chính trực và việc tôn trọng các giá trị đạo đức của những người có liên quan đến
các quá trình kiểm soát. Để đáp ứng yêu cầu này, các nhà quản lý cao cấp phải xây
dựng những chuẩn mực về đạo đức trong đơn vị và sự cư xử đúng đắn để có thể
ngăn cản không cho các thành viên có các hành vi thiếu đạo đức hoặc phạm pháp.
Muốn vậy, những nhà quản lý cần phải làm gương cho cấp dưới về sự tuân thủ các
chuẩn mực và cần phải phổ biến những quy định đến mọi thành viên bằng các thể
thức thích hợp.
Một cách khác để nâng cao tính chính trực và sự tôn trọng các giá trị đạo đức
là phải loại trừ hoặc giảm thiểu những sức ép hay điều kiện có thể dẫn đến nhân
viên có hành vi thiếu trung trực. Ví dụ gian lận trong báo cáo tài chính có thể xuất
phát từ việc nhân viên bị ép buộc phải thực hiện các mục tiêu phi thực tế của nhà
quản lý. Những hành động không đúng cũng có thể phát sinh khi quyền lợi của nhà
quản lý lại gắn chặt với số liệu báo cáo về thu nhập (chẳng hạn như các khoản
thưởng trên lợi nhuận hay những khoản thu – chi khác trên báo cáo tài chính), nghĩa
là khi có phát sinh mâu thuẫn quyền lợi…
- Đảm bảo về năng lực
Là đảm bảo cho nhân viên có được những kỹ năng và hiểu biết cần thiết để

thực hiện được nhiệm vụ của mình, nếu không chắc chắn họ sẽ thực hiện nhiệm vụ
được giao không hữu hiệu và hiệu quả. Do đó, nhà quản lý chỉ nên tuyển dụng
những nhân viên có trình độ đào tạo và kinh nghiệm phù hợp với nhiệm vụ được
giao đồng thời phải giám sát, huấn luyện đầy đủ và thường xuyên.
- Hội đồng quản trị và ủy ban kiểm toán
Nhiều nước trên thế giới yêu cầu các công ty cổ phần có niên yết ở thị
trường chứng khoán phải thành lập ủy ban kiểm toán. Đây là ủy ban bao gồm một
số thành viên trong và ngoài hội đồng quản trị nhưng không tham gia vào việc điều
hành đơn vị. ủy ban kiểm toán có thể có những đóng góp quan trọng cho việc thực
hiện các mục tiêu của đơn vị, thông qua việc giám sát, sự tuân thủ pháp luật, giám
sát việc lập báo cáo tài chính, giữa sự độc lập của kiểm toán nội bộ… Do có các
chức năng quan trọng trên nên sự hữu hiệu của ủy ban kiểm toán và hội đồng quản
trị có ảnh hưởng lớn đến môi trường kiểm soát.
Các nhân tố được xem xét để đánh giá sự hữu hiệu của hội đồng quản trị
hoặc ủy ban kiểm toán gồm mức độ độc lập, kinh nghiệm và uy tín của các thành
viên trong hội đồng quản trị hoặc ủy ban kiểm toán, và mối quan hệ của họ với bộ
phận kiểm toán nội bộ và kiểm toán độc lập.
- Triết lý quản lý và phong cách điều hành của nhà quản lý
Triết lý quản lý thể hiện quan điểm và nhận thức của người quản lý và phong
cách điều hành là thể hiện qua cá tính, tư cách và thái độ của họ khi điều hành đơn
vị. Một số nhà quản lý rất quan tâm đến việc lập báo cáo tài chính và chú trọng đến
việc hoàn thành vượt mức kế hoạch. Họ hài lòng với những hoạt động kinh doanh
có mức rủi ro cao nhưng có thể thu được nhiều lợi nhuân. Một số nhà quản lý khác
lại rất bảo thủ và khá thận trọng với rủi ro… Sự khác biệt về triết lý quản lý và
phong cách điều hành có thể ảnh hưởng lớn đến môi trường kiểm soát và tác động
đến việc thực hiện các mục tiêu của đơn vị.
Triết lý quản lý và phong cách điều hành cũng được phản ánh trong cách
thức nhà quản lý sử dụng các kênh thông tin và quan hệ với cấp dưới. Có nhiều nhà
quản lý trong quá trình điều hành thích tiếp xúc và trao đổi trực tiếp với các nhân
viên của mình. Ngược lại, có những nhà quản lý chỉ thích điều hành công việc theo

một trật tự đã được xác định trong cơ cấu tổ chức của đơn vị…
- Cơ cấu tổ chức
Cơ cấu tổ chức thực chất là sự phân chia trách nhiệm và các quyền hạn giữa
các bộ phận trong đơn vị, nó góp phần rất lớn trong công việc đạt được mục tiêu.
Nói cách khác, cơ cấu phù hợp sẽ là cơ sở cho việc lập kế hoạch, điều hành, kiểm
soát và giám sát các hoạt động. Vì thế, khi xây dựng một cơ cấu tổ chức phải xác
định được các vị trí then chốt và quyền hạn, trách nhiệm và các thể thức báo cáo
cho phù hợp. Tuy nhiên điều này còn phụ thuộc vào quy mô và tính chất hoạt động
của đơn vị. Cơ cấu tổ chức của một đơn vị thường được mô tả qua sơ đồ tổ chức,
trong đó phản ánh các mối quan hệ về quyền hạn, trách nhiêm và báo cáo
- Cách thức phân định quyền hạn và trách nhiệm
Cách thức phân định quyền hạn và trách nhiệm được xem là phần mở rộng
của cơ cấu tổ chức. nó cụ thể hóa về quyền hạn và trách nhiệm của từng thành viên
trong các hoạt động của đơn vị, giúp cho mỗi thành viên được hiểu rằng họ có
nhiệm vụ cụ thể gì và từng hoạt động của họ sẽ ảnh hưởng như thế nào đến người
khác trong việc hoàn thành mục tiêu. Do đó, khi mô tả công việc, đơn vị cần phải
thể chế hóa bằng văn bản về những nhiệm vụ và quyền hạn cụ thể của từng thành
viên và quan hệ của họ với nhau
- Chính sách về nhân sự
Chính sách nhân sự là các chính sách và thủ tục của nhà quản lý về thủ tục
tuyển dụng, huấn luyện, bổ nhiệm, đánh giá, sa thải, đề bạt, khen thưởng và kỷ luật
nhân viên. Chính sách nhân sự có ảnh hưởng đáng kể đến sự hữu hiệu của môi
trường kiểm soát thông qua tác động đến các nhân tố khác trong môi trường kiểm
soát như đảm bảo về năng lực tính chính trực và các giá trị đạo đức…
Ví dụ: Một chính sách tuyển dụng dành ưu tiên cho những cá nhân có trình
độ học vấn, có kinh nghiệm làm việc lâu dài và có tính chính trực, hạnh kiểm tốt sẽ
đảm bảo không những về năng lực chuyên môn mà còn về phẩm chất của đội ngũ
nhân viên.
Môi trường kiểm soát có ảnh hưởng đến mọi hoạt động của doanh nghiệp,
trong đó có công tác kế toán và độ trung trực của báo cáo tài chính. Chẳng hạn như

một doanh nghiệp tồn tại một quan điểm không đúng của giám đốc về báo cáo lợi
nhuận có thể mất đi sự trung trực và hợp lý của báo cáo tài chính, hoặc năng lực yếu
kém của đội ngũ nhân viên có khả năng dẫn đến các sai lệch trọng yếu của các báo
cáo này.
1.2.2.2Đánh giá rủi ro
Đây là một bộ phận thứ hai của hệ thống kiểm soát nội bộ. Như mọi người
đều biết, tất cả các hoạt động diễn ra trong đơn vị đều có thể phát sinh rủi ro và khó
có thể kiểm soát tất cả. Vì vậy các nhà quản lý cần thận trọng khi xác định và phân
tích những nhân tố ảnh hưởng đến rủi ro làm cho những mục tiêu – kể cả mục tiêu
chung và mục tiêu cụ thể cho từng hoạt động của đơn vị có thể không được thực
hiện, và phải cố gắng kiểm soát được những rủi ro này.
Để giới hạn được những rủi ro ở mức thấp chấp nhận được, người quản lý
phải xác định được mục tiêu của đơn vị, nhận dạng và phân tích rủi ro từ đó có thể
kiểm soát được rui ro. Do đó, đơn vị phải nhận biết và đối phó được với các rủi ro
bằng cách thiết lập mục tiêu của đơn vị, và hình thành một cơ chế để nhận dạng,
phân tích và đánh giá rủi ro có liên quan. Bao gồm các yếu tố sau:
- Xác định mục tiêu của đơn vị
Mục tiêu tuy không là một bộ phận của kiểm soát nội bộ nhưng việc xác định
nó là điều kiện tiên quyết để đánh giá rủi ro. Bởi lẽ một sự kiện có trở thành một rủi
ro đối với đơn vị hay không sẽ phụ thuộc vào mức độ tác động tiêu cực của nó đến
mục tiêu của đơn vị. Xác định mục tiêu bao gồm việc đưa ra sứ mệnh, hoạch định
các mục tiêu chiến lược cũng như các chỉ tiêu phải đạt được trong ngắn hạn, trung
hay dài hạn. Việc xác định mục tiêu có thể được thực hiện qua việc ban hành các
văn bản hoặc đơn giản hơn qua nhận thức và phát biểu hằng ngày của nhà quản lý.
- Nhận dạng rủi ro
Rủi ro có thể tác động đến tổ chức ở mức độ toàn đơn vị hay chỉ ảnh hưởng
đến từng hoạt động cụ thể. Nếu ở mức độ toàn đơn vị, các nhân tố có thể làm phát
sinh rủi ro đó là sự đổi mới kỹ thuật, nhu cầu của khách hàng thay đổi, sự cải tiến
sản phẩm của các đối thủ cạnh tranh, sự thay đổi trong các chính sách nhà nước,
trình độ nhân viên không đáp ứng được những yêu cầu hoặc thay đổi cán bộ quản

lý… Trong phạm vi từng hoạt động như bán hàng, mua hàng, kế toán… rủi ro có
thể phát sinh và tác động đến bản thân từng hoạt động trước gây ảnh hưởng dây
chuyền đến toàn đơn vị.
Để nhận dạng rủi ro, nhà quản lý có thể sử dụng nhiều phương pháp khác
nhau, từ việc sử dụng các phương tiện dự báo, phân tích các dữ liệu quá khứ cho
đến việc ra soát thường xuyên các hoạt động. Trong các doanh nghiệp nhỏ, công
việc này có thể tiến hành những cuộc tiếp xúc với khách hàng, ngân hàng… hoặc
các buổi họp giao ban trong nội bộ.
- Phân tích và đánh giá rủi ro
Vì bản chất của rủi ro là rất khó định lượng nên đây là một công việc khá
phức tạp và có nhiều phương pháp khác nhau. Tuy nhiên, một quá trình phân tích
và đánh giá rủi ro thường bao gồm các bước sau đây:
Bước 1: Ước lượng tầm cỡ của rủi ro qua ảnh hưởng có thể có của nó đến
mục tiêu của đơn vị.
Bước 2: Xem xét khả năng xảy ra rủi ro.
Bước 3: Xác định biện pháp phù hợp có thể sử dụng để đối phó với rủi ro.
Trong lĩnh vực kế toán, có thể kể những rủi ro đe dọa sự trung thực và hợp lý
của báo cáo tài chính như ghi nhận các tài sản không có thực hoặc là không thuộc
quyền sở hữu của đơn vị; đánh giá tài sản và các khoản nợ không phù hợp với các
chuẩn mực, chế độ kế toán; khai báo không đầy đủ thu nhập và chi phí; trình bày
những thông tin tài chính không phù hợp với yêu cầu của chuẩn mực và chế độ kế
toán…
Các rủi ro trên có thể phát sinh từ trong bản chất hoạt động của đơn vị hoặc
từ yếu kém của chính hệ thống kiểm soát nội bộ. Vì vậy, việc xem xét các rủi ro này
thường được kiểm toán viên quan tâm rất nhiều trong quá trình lập kế hoạch kiểm
toán.
1.2.2.3Hoạt động kiểm soát
Hoạt động kiểm soát là những chính sách, thủ tục để đảm bảo cho các chỉ thị
của nhà quản lý được thực hiện. Các chính sách và thủ tục giúp thực thi những hoạt
động với mục đích chính là giúp kiểm soát các rủi ro mà đơn vị gặp phải. Có nhiều

loại hoạt động kiểm soát khác nhau có thể thực hiện và dưới đây là những hoạt
động kiểm soát chủ yếu trong đơn vị:
- Phân chia trách nhiệm đầy đủ
Phân chia trách nhiệm là không cho phép một thành viên nào được giải quyết
mọi mặt của nghiệp vụ từ khi hình thành đến khi kết thúc. Ví dụ như không thành
viên nào được kiêm nhiệm các chức năng phê chuẩn, thực hiện, ghi chép nghiệp vụ
và bảo quản tài sản.
Mục đích của việc phân chia trách nhiệm đầy đủ là để các nhân viên kiểm
soát lẫn nhau, nếu có các sai sót xảy ra sẽ bị phát hiện nhanh chóng đồng thời giảm
cơ hội cho bất kỳ thành viên nào trong quá trình thực hiện nhiệm vụ có thể gây ra
và che đậy đi những sai phạm của mình. Thông thường trong đơn vị ngân hàng
thương mại thường phân chia trách nhiệm đòi hỏi phải tách biệt giữa các chức năng
như: chức năng bảo quản tài sản với chức năng kế toán, chức năng phê duyệt
nghiệp vụ với chức năng bảo quản tài sản, chức năng thực hiện nghiệp vụ với chức
năng kế toán,…
- Kiểm soát quá trình xử lý nghiệp vụ
Để thông tin đáng tin cậy cần phải thực hiện nhiều hoạt động kiểm soát
nhằm kiểm tra tính xác thực, đầy đủ và việc phê chuẩn các nghiệp vụ. Khi kiểm
soát quá trình xử lý thông tin cần bảo đảm: phải kiểm soát chặt chẽ hệ thống chứng
từ, sổ sách; việc phê chuẩn các nghiệp vụ phải đúng đắn.
- Kiểm soát vật chất
Hoạt động này cho các loại sổ sách và tài sản, kể cả những ấn chỉ đã được
đánh số trước nhưng chưa được sử dụng cũng như cần hạn chế sự tiếp cận với các
chương trình tin học và những hồ sơ dữ liệu khác. Ví dụ: Tài sản vật chất tại đơn vị
có thể được kiểm soát bằng cách sử dụng tủ sắt, khóa, tường rào, lực lượng bảo vệ,
…và chỉ những người được ủy quyền được phép tiếp cận với tài sản của đơn vị.
Việc so sánh, đối chiếu giữa sổ sách kế toán và tài sản hiện có trên thực tế
bắt buộc phải được thực hiện định kỳ. Khi có bất kỳ chênh lệch nào cũng cần phải
điều tra và xem xét nguyên nhân, nhờ đó sẽ phát hiện được những yếu kém về các
thủ tục bảo vệ tài sản và sổ sách có liên quan. Nếu không thực hiện công việc này

thì tài sản có thể bị bỏ phí, mất mát hoặc có thể không phát hiện được những hành
vi đánh cắp…
- Kiểm tra độc lập việc thực hiện
Là việc kiểm tra được tiến hành bởi các cá nhân (bộ phận) khác với cá nhân
(hoặc bộ phân) đang thực hiện nghiệp vụ. Nhu cầu cần phải kiểm tra độc lập xuất
phát từ hệ thống kiểm soát nội bộ thường có khuynh hướng bị giảm sút tính hữu
hiệu trừ khi có một cơ chế thường xuyên kiểm tra, soát xét lại. Hơn nữa, ngay cả
khi chất lượng kiểm soát tốt vẫn có khả năng sảy ra những hành vi tham ô hay cố
tình sai phạm, vì thế hoạt động này vẫn rất cần thiết.
Ví dụ như nhân viên có thể quên hoặc vô ý không tuân thủ các thủ tục, bất
cần trong công việc và cần có người quan sát để đánh giá việc thực hiện công việc
của họ.
Yêu cầu quan trọng đối với thành viên thực hiện kiểm tra là họ phải độc lập
với đối tượng được kiểm tra. Sự hữu hiệu của hoạt động này sẽ mất đi nếu người
thực hiện thẩm tra lại là nhân viên cấp dưới của người đã thực hiện nghiệp vụ, hoặc
không độc lập vì bất cứ lý do nào.
- Phân tích soát xét lại việc thực hiện
Hoạt động này chính là xem xét lại những việc đã được thực hiện bằng cách
so sánh số thực tế với số liệu kế hoạch, dự toán kỳ trước với các số liệu khác có liên
quan như những thông tin không có tính chất tài chính; đồng thời còn xem xét trong
mối liên hệ với tổng thể để đánh giá quá trình thực hiện. Soát xét lại quá trình thực
hiện giúp nhà quản lý biết được một cách tổng quát là mọi thành viên có theo đuổi
mục tiêu của đơn vị một cách hữu hiệu và hiệu quả hay không? Nhờ thường xuyên
nghiên cứu về những vấn đề bất thường sảy ra trong quá trình thực hiện, nhà quản
lý có thể thay đổi kịp thời chiến lược, kế hoạch và có những điều chỉnh kịp thời.
1.2.2.4Thông tin và truyền thông
Thông tin và truyền thông chính là điều kiện không thể thiếu cho việc
thiết lập, duy trì và nâng cao năng lực kiểm soát trong đơn vị thông qua việc hình
thành các báo cáo để cung cấp thông tin về hoạt động, tài chính và sự tuân thủ, bao
gồm cả nội bộ và bên ngoài. Hệ thống này được thiết lập để mọi thành viên trong

đơn vị có thể nắm bắt và trao đổi thông tin cần thiết cho việc điều hành, quản trị và
kiểm soát các hoạt động.
Thông tin cần thiết cho mọi cấp của một tổ chức vì giúp cho việc duy trì sự
hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ đạt được các mục tiêu kiểm soát khác nhau.
Thông tin được cung cấp qua hệ thống thông tin. Hệ thống thông tin của đơn vị có
thể được xử lý trên máy tính, qua hệ thống thủ công hoặc cả hai, miễn là đảm bảo
các yêu cầu chất lượng của thông tin là thích hợp, kịp thời, cập nhật, chính xác và
truy cập thuận tiện.
Truyền thông là một phần của hệ thống thông tin nhưng được nêu ra để nhấn
mạnh vai trò của việc truyền đạt thông tin. Việc truyền thông đúng đắn cũng đem
đến cho các nhân viên sự hiểu biết về vai trò và trách nhiệm của họ có liên quan đến
quá trình lập báo cáo tài chính. Trong vấn đề này cần lưu ý những điểm sau:
- Mọi thành viên của đơn vị phải hiểu rõ công việc của mình, tiếp nhận
đầy đủ và chính xác các chỉ thị từ cấp trên, hiểu rõ mối quan hệ với các thành viên
khác và sử dụng được những phương tiện truyền thông trong đơn vị. Điều này sẽ
được thực hiện nhờ việc tổ chức các kênh thông tin hữu hiệu trong nội bộ.
- Các thông tin từ bên ngoài (khách hàng, nhà cung cấp, ngân hàng…)
cũng phải được tiếp nhận và ghi chú một cách thích hợp, trung thực, kịp thời và
đầy đủ, nhờ đó đơn vị mới có những phản ứng kịp thời. các thông tin cho bên ngoài
(nhà nước, cổ đông…) cũng cần được truyền đạt kịp thời, đảm bảo độ tin cậy và
phù hợp với yêu cầu của pháp luật.
- Ngoài những yêu cầu thông thường của bất kỳ hệ thống thông tin nào
(tính kịp thời, hiệu quả…) các mục tiên chủ yếu mà hệ thống thông tin kế toán tài
chính phải đạt được như sau: xác định và ghi chép các nghiệp vụ kinh tế phát sinh
có thật; diễn giải nghiệp vụ một cách chi tiết, đầy đủ để cho phép phân loại đúng
đắn các nghiệp vụ; đo lường giá trị của các nghiệp vụ để ghi chép đúng giá trị; xác
định đúng kỳ hạn của các nghiệp vụ kinh tế đã xảy ra để ghi chép đúng kỳ; trình
bày đúng đắn và công bố đầy đủ thông tin cần thiết trên báo cáo tài chính…
1.2.2.5Giám sát
Đây là bộ phận cuối cùng của hệ thống kiểm soát nội bộ. Giám sát là quá

trình mà người quản lý đánh giá chất lượng của hệ thống kiểm soát. Điều quan
trọng trong giám sát là phải xác định kiểm soát nội bộ có vận hành đúng như thiết
kế hay không? Và có cần thiết phải sửa đổi chúng cho phù hợp với từng giai đoạn
phát triển của đơn vị hay không? Để đạt được kết quả tốt, nhà quản lý cần thực
hiện những hoạt động giám sát thường xuyên hoặc định ky. Toàn bộ quy trình hoạt
động phải được giám sát và điều chỉnh khi cần thiết. Hệ thống phải có khả năng
phải ứng năng động, thay đổi theo yêu cầu của môi trường bên trong và bên ngoài.
Bao gồm các biện pháp:
- Giám sát thường xuyên: đạt được thông qua việc tiếp nhận các ý kiến
góp ý của khách hàng, nhà cung cấp,… hoặc xem xét các báo cáo hoạt động và phát
hiện các biến động bất thường.
- Giám sát định kỳ: thường được thực hiện thông qua các cuộc kiểm
toán định kỳ do kiểm toán viên nội bộ hoặc kiểm toán viên độc lập thực hiện.
1.2.3 Trình tự xem xét kiểm soát nội bộ
Việc nghiên cứu về hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát là
rất quan trọng đối với kiểm toán viên, đồng thời cũng thể hiện sự tuân thủ chuẩn
mực nghề nghiệp của họ khi tiến hành kiểm toán. Vì thế VSA 400.02 – Đánh giá rủi
ro và kiểm soát nội bộ - yêu cầu: “Kiểm toán viên phải có đủ hiểu biết về hệ thống
kế toán và hệ thống kiểm toán nội bộ của khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán
tổng thể và chương trình kiểm toán thích hợp, có hiệu quả…”
Nói cách khác, kiểm soát nội bộ tuy là công cụ quan trọng trong quản lý đơn
vị nhưng lại có ảnh hưởng rất lớn đối với công việc của kiểm toán viên, cụ thể là:
- Thông qua tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ và các bộ phân,
kiểm toán viên đánh giá được những điểm mạnh và điểm yếu của kiểm soát nội bộ
nói chung, cũng như trong từng khoản mục, từng bộ phận.
- Trên cơ sở hiểu biết về kiểm soát nội bộ kiểm toán viên hình dung về
khối lượng và độ phức tạp về công việc, đánh giá sơ bộ về rủi ro kiếm soát. Từ đó,
kiểm toán viên phải xác định phương hướng và phạm vi kiểm tra, thiết kế các thủ
tục kiểm toán, dự kiến về thời gian và lực lượng dân sự cần thiết trong kế hoạch và
chương trình kiểm toán…

Sau đây là trình tự xem xét kiểm soát nội bộ tại các tổ chức tín dụng:
Hình 1.1: Sơ đồ trình tự xem xét kiểm soát nội bộ tại ngân hàng thương mại
1.2.4 Sự cần thiết của kiểm soát nội bộ ngân hàng thương mại
Ngân hàng thương mại thực hiện chức năng kinh doanh tiền tệ, làm dịch vụ
với nội dung nhận gửi tiền và sử dụng tiền gửi để cấp tín dụng cung ứng các dịch vụ
thanh toán. Để thực hiện hiệu quả các chức năng của các ngân hàng thương mại cần
thiết phải có một hệ thống kiểm soát tốt để hỗ trợ cho các đơn vị triển khai và thực
hiện các chức năng này.
Đồng thời, hoạt động của các ngân hàng thương mại cũng chứa đựng nhiều
rủi ro có thể xảy ra bất cứ lúc nào nếu không có hệ thông kiểm soát nội bộ tốt nhất
để ngăn chặn hoặc hạn chế đến mức thấp nhất nguy cơ rủi ro có thể xảy ra. Các rủi
ro của các ngân hàng thương mại rất đa dạng và phức tạp, có những rủi ro từ phía
khách hàng, có những rủi ro do chính bản thân các ngân hàng thương mại gây
nên… Các rủi ro chủ yếu của các ngân hàng thương mại trong nền kinh tế thị
trường bao gồm: rủi ro mất tiền, mất tài sản, rủi ro tín dụng, rủi ro lãi suất, rủi ro tỷ
giá, rủi ro do trộm cắp, lừa đảo, tam nhũng, rủi ro trong thanh toán, do mất uy tín,
rủi ro trong công nghệ gây nên… Để khắc phục những điều này các ngân hàng
Giai đoạn lập kế
hoạch kiểm toán
Tìm hiểu KSNB
Giai đoạn thực hiện
kiểm toán
Đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát
Thiết kế thử nghiệm kiểm soát
Thực hiện thử nghiệm kiểm soát
Đánh giá lại rủi ro kiểm soát
Điều chỉnh các thử nghiệm cơ bản
Thực hiện các thử nghiệm cơ bản
R
ủ

i

r
o

k
i
ể
m

s
o
á
t

l
à

t
ố
i

đ
a
thương mại cần đề ra các bộ phận kiểm soát nội bộ để theo dõi và kiểm tra và khắc
phục thường xuyên.
Như vậy, tổ chức hệ thống kiểm soát nội bộ là công việc quan trọng đối với
hoạt động của ngân hàng thương mại. Tại Việt Nam, làm sao để xây dựng hệ thống
kiểm soát nội bộ hiệu quả là vấn để cấp bách cho các ngân hàng thương mại trong
thời điểm nền kinh tế có nhiều biến động như hiện nay.

Ngân hàng thương mại nói riêng và các trung gian tài chính nói chung cũng
giống như các doanh nghiệp khác trong nền kinh tế thị trường. Chúng đều được tổ
chức ra để kinh doanh kiếm lợi nhuận cho mình và chủ nợ. Để hoạt động kinh
doanh thì các ngân hàng thương mại phải có vốn, đồng thời phải bảo toàn nguồn
vốn của mình. Trong tổng số nguồn vốn của các ngân hàng thương mại, nguồn vốn
huy động chiếm một tỷ trọng lơn, xu hướng luôn được mở rộng theo chiều hướng
huy động vốn tăng để mở rộng cho vay và đầu tư.
Khác với các doanh nghiệp bình thường, ngân hàng thương mại là một loại
hình doanh nghiệp đặc biệt, hoạt động kinh doanh trong lĩnh vực tiền tệ thanh toán,
có liên quan đến toàn bộ nền kinh tế. Mặc dù hoạt động ngân hàng hiện nay bao
gồm nhiều loại vốn nhưng tập trung lại đây là loại hình kinh doanh tiền tệ, tín dụng
của một hệ thống trung gian tài chính đặc biệt quan trọng trong nền kinh tế. Dựa
trên cơ sở thu hút tiền của khách hàng (dưới hình thức nhận tiền gửi, huy động bằng
ngoại tệ, giấy tờ có giá khác…) Trong quá trình hoạt động, ngân hàng thương mại
có thể đối diện với rất nhiều rủi ro cũng như không tránh khỏi sai lầm, lúc này sự có
mặt của hệ thống của hệ thống kiểm soát nội bộ là rất quan trọng. Với bản chất là
độc lập, khách quan và trung thực, nhân viên kiểm toán sẽ hỗ trợ cho hệ thống kiểm
soát nội bộ thông qua các biện pháp như kiểm tra, đánh giá, xác nhận độc lập về
tính chính xác và kịp thời của hệ thống các thông tin, đồng thời kiểm toán viên cũng
đánh giá tính hiệu quả, chính xác và kịp thời về hệ thống kiểm soát của hệ thống
các ngân hàng thương mại.
Vì vậy, nếu như hệ thống ngân hàng được ví như “ huyết mạch” của nền
kinh tế thì cơ chế kiểm soát nội bộ được ví như “thần kinh trung ương” của một
ngân hàng thương mại.
1.2.5 Kiểm soát nội bộ tại ngân hàng thương mại
Từ những khái niệm chung về kiểm soát nội bộ và các yêu cầu của kiểm soát
nội bộ như đã phân tích ở trên, chúng ta có thể đưa ra một vài khái niệm về kiểm
soát nội bộ của ngân hàng thương mại như sau: Kiểm soát nội bộ ngân hàng thương
mại là một hệ thống tổ chức bộ máy cùng với toàn bộ các cơ chế, chính sách, giải
pháp, biện pháp được hoạch định bởi tổng giám đốc hay giám đốc của ngân hàng

thương mại được vận hành một cách đồng bộ, đúng pháp luật nhằm mục đích:
 Đảm bảo một cách an toàn tài sản, vốn kinh doanh
 Kiểm soát giám sát tính chính xác, độ tin cậy của các số liệu hạch toán kinh
doanh, phát hiện và ngăn chặn kịp thời các sai phạm, thiếu sót có thể xảy ra
trong các nghiệp vụ
 Thúc đẩy kinh doanh, đảm bảo mang lại hiệu quả kinh tế bền vững nhất.
 Đảm bảo tuân thủ đường lối, chính sách về quản lý kinh tế nhà nước, cơ chế thể
lệ nghiệp vụ của tổ chức tín dụng.
Ủy ban tiêu chuẩn kế toán Australia định nghĩa: “Kiểm soát là khả năng của
một thực thể trong việc chi phối quá trình ra quyết định, trực tiếp hoặc gián tiếp,
trong mối quan hệ với các chính sách tài chính và vận hành của một thực thể khác,
qua đó tạo khả năng cho chủ thể đó vận hành theo các mục tiêu của chủ thể kiểm
soát”.
Do đó bao quát khái niệm kiểm soát sẽ bao gồm ba nội dung chủ yếu như
sau:
Thứ nhất là khả năng kiểm soát liên quan đến năng lực của hội sở (được ví
như công ty mẹ) về quyền lực tài chính để có thể chi phối trực tiếp hoặc gián tiếp
quá trình ra quyết định của chi nhánh, công ty trực thuộc, công ty tham gia góp vốn
(công ty con).
Thứ hai là lĩnh vực kiểm soát liên quan đến việc hội sở sẽ kiểm soát các chi
nhánh, các công ty trực thuộc hoặc công ty tham gia góp vốn ở những khâu nào từ
quyết định đầu tư, chiến lược phát triển, nhân sự cho đến các giao dịch hàng ngày
như huye động vốn, cho vay, kinh doanh ngoại tệ…
Và thứ ba kiểm soát nội bộ lại được hiểu theo nghĩa khác và gói gọn trong
nội bộ của một thực thể nào đó. Nó liên quan đến những công việc có tính tác
nghiệp cụ thể mà một bộ phận nào đó của một ngân hàng được giao thực hiện. Cơ
chế kiểm soát nộ bộ là toàn bộ các chính sách, các bước kiểm soát và thủ tục kiểm
soát được thiết lập nhằm quản lý và điều hành các hoạt động của ngân hàng. Mục
đích của hệ thống kiểm soát nội bộ nhằm:
 Sử dụng các nguồn lực và quản lý hoạt động kinh doanh của ngân hàng một

cách hiệu quả.
 Đảm bảo chắc chắn các quyết định và chế độ quản lý đã được ngân hàng và các
cơ quan quản lý có thẩm quyền ban hành được thực hiện đúng thể thức và giám
sát mức độ hiệu quả như tính hợp lý của các chế độ đó.
 Phát hiện kịp thời những vướng mắc trong kinh doanh để hoạch định và thực
hiện các biện pháp đối phó.
 Ngăn chặn và phát hiện sai phạm trong hoạt động kinh doanh của ngân hàng.
 Đảm bảo việc ghi chép, hạch toán đầy đủ, chính xác và đúng thể thức các giao
dịch phát sinh của ngân hàng.
 Đảm bảo việc lập các báo cáo tài chính kịp thời, hợp lệ và tuân theo các yêu
cầu pháp định có liên quan.
 Đảm bảo thông tin không bị lạm dụng hoặc sử dụng sai mục đích.
Tóm lại, kiểm soát nội bộ ngân hàng thương mại là một hệ thống tổ chức bộ
máy cùng với toàn bộ các cơ chế, chính sách, giải pháp, biện pháp được hoạch định
bởi tổng giám đốc hoặc giám đốc của tổ chức ngân hàng được vận hành một cách
đồng bộ, đúng pháp luật nhằm đạt được những mục tiêu đề ra. Để làm tốt công tác
kiểm soát nội bộ, các ngân hàng thương mại cần tuân thủ theo quy trình sau:
Hình 1.2: Sơ đồ trình tự nghiên cứu kiểm soát nội bộ tại ngân hàng thương
mại
Tìm hiểu về kiểm soát nội bộ
Lập hồ sơ kiểm toán
Đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát (RRKS)
Thiết kế những thử nghiệm cơ bản dự kiến
Có thể hạ thấp mức
RRKS trong thực tế
Có cân đối chi phí và
lợi ích?
Thiết kế và thực hiện thử nghiệm kiểm soát (TNKS)
Trên cơ sở kết quả của TNKS, đánh giá lại RRKS
Mức RRKS được đánh giá

có giống như dự kiến?
Việc đánh giá RRKS đối với từng cơ sở dẫn liệu đều phải được ghi vào hồ sơ kiểm toán
để làm cơ sở cho kết luận.
Trên cơ sở kết quả của TNKS, đánh giá lại RRKS
Thay đổi những thử
nghiệm cơ bản đã dự
kiến
Có
Có
Có
Không
Không
Không
1.2.6 Phân loại kiểm soát nội bộ tại các ngân hàng thương mại
1.2.6.1Phân loại theo các dạng kiểm soát
Dạng 1: Kiếm soát hành chính liên quan đến hiệu quả hoạt động
Bao gồm cơ cấu tổ chức nhân sự, quản lý phòng – ban; những cơ chế, chính
sách hành chính; và các biện pháp, thủ tục thực hiện nghiệp vụ có liên quan đến các
hoạt động của các tổ chức tín dụng. Bao gồm các hoạt động kiểm soát như: đánh giá
các chiến lược, phân tích tài chính, báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, báo cáo
kết quả kiểm tra, giám sát.
Dạng 2: Kiểm soát hạch toán, kế toán có liên quan đến việc bảo vệ tài sản
Ở dạng này bao gồm các cơ cấu tổ chức và những biện pháp, thủ tục có liên
quan chủ yếu; theo dõi trực tiếp đến việc bảo vệ an toàn tài sản công đồng thời nâng
cao độ tin cậy của số liệu kế toán cũng như thông tin tài chính được công bố.
Những hoạt động kiểm soát như: phân quyền phán quyết, phương pháp hạch toán,
năng lực kế toán, công tác kiểm tra hiện vật tài sản tại đơn vị, giám sát chất lượng
các báo cáo quyết toán định kỳ.
Dạng 3: Kiểm soát ngăn ngừa: là những hoạt động nhằm ngăn chặn hoặc hạn
chế đối với những vụ việc sai phạm có thể sảy ra trong đơn vị.

Dạng 4: Kiểm soát phát hiện
Là những hoạt động kiểm tra, kiểm soát dựa trên cơ sở những vụ việc đã xảy
ra hoặc dựa trên những nghi vấn qua các nguồn thông tin nhận được. Từ việc kiểm
tra, kiểm soát mà tìm ra những nguyên nhân dẫn đến các sai lầm, thiếu sót, phát
hiện ra những hành vi lạm dụng, gian lận của những nhân viên tác nghiệp. Kiểm
soát phát hiện gồm những hoạt động kiểm tra thông qua các tài liệu nguyên bản,
báo cáo hoạt động, những bản phân tích chi tiết, các bút toán trong sổ kế toán, các
sai lầm trong sử dụng máy vi tính…
1.2.6.2 Phân loại theo các dạng kiểm soát
Thứ nhất: Phân loại kiểm soát nội bộ theo nghiệp vụ kinh tế phát sinh
- Kiểm soát tín dụng
- Kiểm soát kế toán tài chính
- Kiểm soát dự trữ ngoại hối và kinh doanh ngoại hối
- Kiểm soát các dịch vụ ngân hàng.
Thứ hai: Phân loại kiểm soát nội bộ theo mức kiểm soát
- Kiểm soát toàn diện: là kiểm soát tất cả những nghiệp vụ của tổ
chức, kiểm soát tất cả các đơn vị của tổ chức.
- Kiểm soát một hoặc một số nghiệp vụ, kiểm soát một hoặc một
số đơn vị của tổ chức.
Thứ ba: Phân loại kiểm soát nội bộ theo định kỳ
- Kiểm soát theo định kỳ: là kiểm soát được thực hiện theo
chương trình kế hoạch đã định sẵn cho từng thời kỳ, hàng tháng, hàng quý hoặc
hàng năm.
- Kiểm soát nội bộ bất thường: kiểm soát được thực hiện một
cách đột xuất ở một nghiệp vụ kiểm toán phát sinh hay ở một tổ chức. Thông
thường loại kiểm soát này được xác định mang tính đơn lẻ hoặc cục bộ ở một hoặc
vài đơn vị tổ chức. Tuy nhiên, trong những trường hợp cần thiết có thể những biện
pháp kiểm soát này được tiến hành trong một nghiệp vụ ở tất cả các đơn vị của tổ
chức.
Thứ tư: Phân loại kiểm soát nội bộ theo phương thức kiểm soát

Theo phương thức này hoạt động kiểm soát được chia thành hai loại:
Hoạt động giám sát từ xa: giám sát từ xa là người giám sát ở tại văn phòng
của mình dựa vào các số liệu thông tin, báo cáo chính xác được thu thập từ các đơn
vị liệ quan. Người giám sát sử dụng kĩ thuật phân tích, tính toán các chỉ số nhằm
giám sát sự chấp hành các quy định, những chỉ số phản ánh thực trạng hoạt động
của những nghiệp vụ phát sinh để chỉ ra hướng cần thiết cho hoạt động kiểm tra tại
chỗ. Phương thức này được kiểm tra trên mạng máy vi tính do vậy muốn thực hiện
tốt việc giám sát từ xa thì các đơn vị liên quan phải tiến hành nối mạng máy vi tính
để đảm bảo là đầu vào của thông tin là chính xác, đầy đủ, kịp thời. Mục tiêu của
phương pháp giám sát từ xa là phát hiện sớm những khó khăn mà tổ chức mắc phải.
Thông qua đó sẽ có những biện pháp kiểm soát thường xuyên các hoạt động của
đơn vị, đồng thời là phương pháp bổ sung hoàn thiện hệ thống kiểm soát nội bộ tại
đơn vị. Hoạt động này chủ yếu tập trung tại các trụ sở chính của tổ chức.
Phương thức kiểm soát tại chỗ: là phương thức kiểm soát trực tiếp tại chỗ
gắn liền với quy trình nghiệp vụ nhằm đảm bảo an toàn đối với toàn bộ quá trình
hoạt động hay một khoảng thời gian nghiệp vụ, một công việc… của đơn vị.
Thứ 5: Phân loại kiểm soát nội bộ theo cấp độ kiểm soát
Kiểm soát cấp độ I: Bao gồm những công việc giám sát, kiểm soát trực tiếp
các công việc, các quy trình nghiệp vụ, các quyết định diễn ra hằng ngày nhằm
ngăn ngừa các sai sót, các vi phạm có thể sảy ra trong các công việc mỗi ngày. Các
thủ tục kiểm soát cấp độ I diễn ra ở tất cả các quy trình thực hiện, các chức năng
nhiệm vụ của các đơn vị như quy trình thực hiện thị trường mở, quy trình kinh
doanh ngoại hối và dự trữ ngoại hối, quy trình cấp phép, quy trình thanh toán, quy