Khóa luận tốt nghiệp Quy trình đánh giá rủi ro kiểm toán báo cáo tài chính trong giai đoạn lập kế hoạch

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH
KHOA KẾ TỐN

KHĨA LUẬN TỐT NGHIỆP
Đề tài:
QUY TRÌNH ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TRONG
GIAI ĐOẠN LẬP KẾ HOẠCH Ở CƠNG TY TNHH KIỂM TỐN – THUẾ – TƯ
VẤN SÀI GỊN

Giảng viên hướng dẫn:
Sinh viên thực hiện

:

Lớp

:

MSSV

:

Khóa

:

Hệ đào tạo

:

Thành phố Hồ Chí Minh, tháng 03 năm 2021


LỜI CẢM ƠN
Trước hết, em xin gửi lời cảm ơn chân thành nhất đến Thầy, Cô Trường Đại học
Kinh tế Thành phố Hồ Chí Minh nói chung và các Thầy, Cơ Khoa Kế Tốn nói riêng đã
tận tình giảng dạy, truyền đạt kiến thức chuyên môn cũng như những kinh nghiệm nghề
nghiệp để em có cho mình hành trang kiến thức thật vững chắc khi áp dụng vào học tập,
công việc và cuộc sống, lấy đó làm cơ sở hồn thành khóa luận này.
Tiếp đến, em cũng xin gửi lời cảm ơn sâu sắc đến Giảng viên hướng dẫn, ThS. Mã
Văn Giáp đã hướng dẫn em thực hiện khóa luận tốt nghiệp một cách tận tâm trong thời
gian qua. Được làm việc cùng Thầy trong khoảng thời gian ngắn ngủi vừa rồi, em đã học
được thêm nhiều điều bổ ích.
Bên cạnh đó, em cũng chân thành cảm ơn đơn vị thực tập – Cơng ty TNHH Kiểm
tốn - Thuế - Tư vấn Sài Gòn đã tạo cơ hội để em được thực tập trong một môi trường
chuyên nghiệp, giúp em có thể tiếp xúc với mơi trường làm việc thực tế, để trau dồi thêm
kỹ năng và áp dụng kiến thức đã được học vào công việc, làm cơ sở để em thực hiện viết
khóa luận tốt nghiệp này. Trong đó khơng thể khơng kể đến các anh chị trong Cơng ty
TNHH Kiểm tốn - Thuế - Sài Gịn đã hỗ trợ em hết mình, chia sẻ kiến thức nghề nghiệp
vơ cùng hữu ích để em có thể hồn thành cơng việc của mình. Đặc biệt, em xin gửi lời cảm
ơn đến Trưởng nhóm Kiểm tốn, anh Đỗ Ngọc Hữu đã hướng dẫn và giúp đỡ em tận tình
để em có thể vừa thực hiện hiệu quả cơng việc ở đơn vị, vừa có thể hồn thành tốt khóa
luận.
Tuy nhiên, với kiến thức thực tế tích lũy chưa đủ nhiều và thời gian thực tập cũng
như thực hiện khóa luận có hạn, dù em đã cố gắng với khả năng của mình, bài luận có thể
cịn nhiều thiếu sót. Em mong rằng Quý thầy cô và anh chị trong công ty có thể đóng góp
những ý kiến chân thành để em có thể nhờ đó hồn thiện hơn kiến thức, kỹ năng của mình.
Xin chân thành cảm ơn!
Thành phố Hồ Chí Minh, tháng 03 năm 2021
Sinh viên thực hiện

Nguyễn Đức Hạnh Duyên


CÁC TỪ VIẾT TẮT SỬ DỤNG
Từ viết tắt
TNHH
BCTC
VAS
VSA
KSNB
BQT
N/A
HĐQT
BGĐ
KH
TP

Ý nghĩa
Trách nhiệm hữu hạn
Báo cáo tài chính
Chuẩn mực Kế tốn Việt Nam
Chuẩn mực Kiểm tốn Việt Nam
Kiểm sốt nội bộ
Ban quản trị
Khơng áp dụng
Hội đồng quản trị
Ban giám đốc
Khách hàng
Thành phố

DANH SÁCH BẢNG BIỂU VÀ SƠ ĐỒ SỬ DỤNG
Hình 2.1: Mơ hình tam giác gian lận
Bảng 2.1: Ma trận rủi ro phát hiện
Bảng 3.2: Thông tin tổng quát về khách hàng và cuộc kiểm toán
Bảng 3.3: Mối quan hệ và giao dịch với các bên liên quan của công ty MMM
Hình 3.2.1: Bảng cân đối kế tốn của cơng ty MMM
Hình 3.2.2: Bảng cân đối kế tốn của cơng ty MMM
Hình 3.3: Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của cơng ty MMM
Bảng 3.4: Bảng tổng hợp phân tích hệ số
Bảng 3.5: Mô tả hệ thống KSNB của Công ty MMM theo mẫu giấy làm việc A610
Bảng 3.6: Bảng đánh giá rủi ro
Bảng 3.7: Bảng xác định mức trọng yếu
Bảng 3.8: Mức trọng yếu áp dụng cho các giai đoạn thực hiện kiểm toán
Bảng 3.9: Tổng hợp rủi ro đáng kể
Bảng 3.10: Bảng phân công nhân sự cho công tác kiểm tốn cơng ty MMM
Bảng 3.11: Thơng tin khái quát về các khách hàng được khảo sát
Bảng 3.12: Kết quả khảo sát việc thực hiện đầy đủ quy trình đánh giá rủi ro
kiểm toán trên 15 khách hàng


MỤC LỤC
LỜI MỞ ĐẦU........................................................................................................................1
1. Tầm quan trọng và ý nghĩa của đề tài.............................................................................1
2. Mục tiêu nghiên cứu.......................................................................................................1
3. Phương pháp thực hiện...................................................................................................1
4. Phạm vi đề tài.................................................................................................................2
5. Kết cấu các chương của đề tài........................................................................................2
CHƯƠNG 1: GIỚI THIỆU VỀ CÔNG TY TNHH KIỂM TỐN – THUẾ – TƯ VẤN SÀI

GỊN.......................................................................................................................................3
1.1. Tổng quan về công ty..................................................................................................3
1.2. Mục tiêu và phương châm hoạt động..........................................................................3
1.3. Cơ cấu tổ chức.............................................................................................................3
1.4. Tình hình hoạt động hiện nay......................................................................................4
CHƯƠNG 2: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TỐN TRONG QUY
TRÌNH LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH......................................6
2.1. Khái qt về kiểm tốn báo cáo tài chính theo VSA 200............................................6
2.1.1. Khái niệm kiểm tốn báo cáo tài chính.................................................................6
2.1.2. Mục đích của kiểm tốn báo cáo tài chính............................................................6
2.1.3. Mục tiêu tổng thể của kiểm tốn viên và doanh nghiệp kiểm tốn đối với báo
cáo tài chính....................................................................................................................6
2.2. Tổng quan về đánh giá rủi ro kiểm toán trong quy trình lập kế hoạch kiểm tốn báo
cáo tài chính........................................................................................................................7
2.2.1. Khái niệm rủi ro kiểm toán và các nguyên nhân dẫn đến rủi ro kiểm toán..........7
2.2.1.1. Khái niệm rủi ro kiểm toán theo VSA 200....................................................7
2.2.1.2. Các nguyên nhân dẫn đến rủi ro kiểm toán theo VSA 200 và VSA 240.......7
2.2.2. Các loại rủi ro kiểm toán theo VSA 200.............................................................11
2.2.2.1. Rủi ro có sai sót trọng yếu............................................................................12
a. Rủi ro tiềm tàng (Inherent Risk - IR).................................................................12
b. Rủi ro kiểm soát (Control Risk - CR)................................................................13
2.2.2.2. Rủi ro phát hiện (Detection Risk - DR).......................................................14
2.3. Mô hình rủi ro kiểm tốn...........................................................................................15
2.4. Thủ tục đánh giá rủi ro kiểm tốn trong kiểm tốn báo cáo tài chính thơng qua hiểu
biết về đơn vị được kiểm tốn theo VSA 315..................................................................17
2.4.1. Thủ tục đánh giá rủi ro và các hoạt động có liên quan.......................................17
2.4.2. Những hiểu biết cần có về đơn vị được kiểm tốn và mơi trường của đơn vị,
trong đó có kiểm sốt nội bộ.........................................................................................19

2.4.2.1. Đơn vị được kiểm tốn và mơi trường của đơn vị.......................................19
2.4.2.2. Kiểm soát nội bộ của đơn vị.........................................................................20
2.4.3. Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu.................................................21
CHƯƠNG 3: THỰC TIỄN ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TOÁN TẠI CƠNG TY TNHH
KIỂM TỐN – THUẾ - TƯ VẤN SÀI GỊN.....................................................................22
3.1. Quy trình đánh giá rủi ro kiểm tốn tại Cơng ty TNHH Kiểm tốn – Thuế - Tư vấn
Sài Gòn.............................................................................................................................22
3.1.1. Đánh giá rủi ro chấp nhận hợp đồng kiểm tốn..................................................22
3.1.2. Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trên báo cáo tài chính và cơ sở dẫn liệu.....23
3.1.3. Xác định mức trọng yếu......................................................................................25
3.1.4. Xác định rủi ro phát hiện....................................................................................26
3.1.5. Tổng hợp kế hoạch kiểm tốn.............................................................................26
3.2. Quy trình đánh giá rủi ro kiểm toán thực tế khách hàng - Cơng ty TNHH MMM do
Cơng ty TNHH Kiểm tốn – Thuế - Tư vấn thực hiện.....................................................26
3.2.1. Đánh giá rủi ro chấp nhận hợp đồng kiểm tốn Cơng ty TNHH MMM............26
3.2.2. Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trên báo cáo tài chính và cơ sở dẫn liệu ở
cơng ty MMM...............................................................................................................27
3.2.2.1. Tìm hiểu về cơng ty và mơi trường hoạt động kinh doanh..........................27
3.2.2.2. Phân tích sơ bộ báo cáo tài chính.................................................................29
3.2.2.3. Đánh giá chung về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và rủi ro gian
lận..............................................................................................................................33
3.2.3. Xác định mức trọng yếu......................................................................................38
3.2.4. Xác định rủi ro phát hiện....................................................................................41
3.2.5. Tổng hợp kế hoạch kiểm tốn.............................................................................41
3.3. Khảo sát tính tuân thủ các thủ tục đánh giá rủi ro kiểm tốn trên một số hợp đồng
kiểm tốn do Cơng ty TNHH Kiểm tốn – Thuế - Tư vấn Sài Gịn thực hiện.................42
CHƯƠNG 4: NHẬN XÉT VÀ KIẾN NGHỊ.......................................................................45
4.1. Nhận xét và đánh giá quy trình đánh giá rủi ro kiểm tốn ở giai đoạn lập kế hoạch
tại Cơng ty TNHH Kiểm tốn – Thuế - Tư vấn Sài Gịn..................................................45
4.1.1. Ưu điểm..............................................................................................................45

4.1.2. Nhược điểm.........................................................................................................45
4.2. Một số kiến nghị........................................................................................................46
KẾT LUẬN..........................................................................................................................46
TÀI LIỆU THAM KHẢO....................................................................................................48


LỜI MỞ ĐẦU
1. Tầm quan trọng và ý nghĩa của đề tài
Rủi ro là một vấn đề không thể tránh khỏi trong bất cứ lĩnh vực, ngành nghề nào. Do
đó, nhận thức và đánh giá được rủi ro tồn tại là một giai đoạn vô cùng quan trọng và cần
thiết, đặc biệt là đối với ngành nghề kiểm toán, khi mà đối tượng cần phục vụ là người sử
dụng BCTC mà rủi ro kiểm tốn thì vẫn ln hiện diện trên từng dịng thơng tin. Từ sự
kiện cơng ty Enron, cái tên đã từng là “ông trùm” năng lượng lớn nhất nước Mỹ tuyên bố
phá sản một cách nhanh chóng vào cuối năm 2001 với mức nợ khổng lồ sau nhiều năm che
giấu, kéo theo sự lụi tàn của công ty kiểm toán Arthur Andersen – cái tên thuộc top những
cơng ty kiểm tốn lớn nhất thế giới lúc bấy giờ thì câu chuyện về mức độ quan trọng của
rủi ro kiểm toán được đưa ra bàn luận, cân nhắc, thay đổi và rồi không ngừng cải thiện
nhằm nâng cao ý thức đối với người sử dụng BCTC lẫn ý thức về trách nhiệm nghề nghiệp
đối với kiểm toán viên độc lập nói riêng và các cơng ty kiểm tốn nói chung. Vì vậy, với
sự gia tăng nhu cầu về thơng tin tài chính trung thực, khách quan từ các nhà đầu tư và các
bên liên quan đòi hỏi các cơng ty kiểm tốn nói chung và kiểm tốn viên nói riêng phải chú
trọng nhiều hơn đến chất lượng dịch vụ kiểm tốn mà trong đó, quy trình kiểm tốn viên
đánh giá rủi ro kiểm toán trong giai đoạn lập kế hoạch để chuẩn bị cho cuộc kiểm toán là
một trong những cơng việc rất quan trọng, địi hỏi sự cẩn thận, năng lực chuyên môn, ý
thức trách nhiệm lẫn đạo đức nghề nghiệp từ các kiểm toán viên trong một cuộc kiểm tốn.
Chính vì những lý do trên kết hợp với kinh nghiệm từ quá trình thực tập tại cơng ty
TNHH Kiểm tốn – Thuế - Tư vấn Sài Gòn, người viết nhận thức được tầm quan trọng của
việc đánh giá rủi ro kiểm toán trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán nên người viết quyết
định chọn đề tài: “Quy trình đánh giá rủi ro kiểm tốn trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm
tốn báo cáo tài chính ở cơng ty TNHH Kiểm tốn – Thuế - Tư vấn Sài Gịn” cho khóa

luận tốt nghiệp của mình.
2. Mục tiêu nghiên cứu
-

Về lý thuyết: Đi sâu trình bày lý thuyết về quy trình đánh giá rủi ro kiểm tốn, đồng
thời làm rõ tầm quan trọng của việc đánh giá rủi ro kiểm toán.
Về thực tiễn:

+ Cho thấy sự khác biệt giữa lý thuyết và thực tế trong quy trình đánh giá rủi ro
kiểm tốn ở cơng ty TNHH Kiểm tốn – Thuế - Tư vấn Sài Gòn.
+ Đưa ra nhận xét về quy trình thực hiện đánh giá rủi ro ở cơng ty TNHH Kiểm
tốn – Thuế - Tư vấn Sài Gịn và kiến nghị một số giải pháp hồn thiện quy trình liên
quan đến việc đánh giá rủi ro kiểm tốn trong kiểm tốn BCTC tại cơng ty.
3. Phương pháp thực hiện
Phương pháp thực hiện đề tài bao gồm 2 phương pháp: nghiên cứu tài liệu và tiếp
cận công việc thực tế.
-

Nghiên cứu tài liệu: Mục tiêu là hiểu được và làm rõ vấn đề nghiên cứu bằng cách:

+ Nghiên cứu sách, giáo trình mơn Kiểm tốn, văn bản pháp quy như Chuẩn mực
Kiểm toán Việt Nam (VSA), Chuẩn mực Kế toán Việt Nam (VAS), Văn bản chỉ đạo
kiểm toán quốc tế (IAG),…
+ Thu thập và nghiên cứu hồ sơ kiểm toán được lưu trữ lại đơn vị thực tập.
1


-

Tiếp cận công việc thực tế: Mục tiêu là giúp hình thành kỹ năng làm việc, tiếp cận

mơi trường thực tế và thành thạo công việc tại đơn vị thông qua:

+ Quan sát công việc thực tế để nắm bắt quy trình thực hiện cơng việc và tiến hành
tham gia vào các công việc được phân công, phát triển kỹ năng thực hành, đặc biệt là
các công việc liên quan đến vấn đề nghiên cứu.
+ Phỏng vấn Trưởng nhóm kiểm tốn và những người làm thực tế cơng việc để am
hiểu hơn về vấn đề cần nghiên cứu nói riêng và về cơng việc được phân cơng nói
chung.
4. Phạm vi đề tài
-

Không gian: Đề tài được thực hiện dựa trên việc nghiên cứu dữ liệu trên BCTC
khách hàng tại Công ty TNHH Kiểm toán – Thuế - Tư vấn Sài Gịn.
Thời gian: Đề tài tìm hiểu quy trình đánh giá rủi ro kiểm tốn của Cơng ty TNHH
Kiểm tốn – Thuế - Tư vấn Sài Gòn trong năm 2020.
Nội dung: Đề tài tập trung nghiên cứu, tìm hiểu cách thức, quy trình đánh giá rủi ro
kiểm tốn được thực hiện bởi các kiểm tốn viên của Cơng ty TNHH Kiểm tốn –
Thuế - Tư vấn Sài Gịn.

5. Kết cấu các chương của đề tài
Chương 1: Giới thiệu về Công ty TNHH Kiểm tốn – Thuế - Tư vấn Sài Gịn.
Chương 2: Cơ sở lý luận về đánh giá rủi ro kiểm tốn trong quy trình lập kế hoạch kiểm
tốn báo cáo tài chính.
Chương 3: Thực tiễn đánh giá rủi ro kiểm tốn tại Cơng ty TNHH Kiểm tốn – Thuế - Tư
vấn Sài Gòn.
Chương 4: Nhận xét và kiến nghị.

2

CHƯƠNG 1: GIỚI THIỆU VỀ CƠNG TY TNHH KIỂM TỐN – THUẾ – TƯ VẤN
SÀI GỊN
1.1. Tổng quan về cơng ty
Cơng ty TNHH Kiểm tốn – Thuế - Tư vấn Sài Gòn (Tên viết tắt là Saigon Auditing)
là tập thể cơng ty thuộc Hội Kiểm tốn viên hành nghề Việt Nam VACPA, được thành lập
vào ngày 09 tháng 09 năm 2010 theo Giấy chứng nhận đăng ký doanh nghiệp số
0310230853 cấp bởi Sở Kế hoạch và Đầu tư Thành phố Hồ Chí Minh, đến nay đã được 10
năm cơng ty đi vào hoạt động.
Trụ sở chính của cơng ty nằm ở Tịa nhà Tân Bình số 5-7 Hồng Việt, phường 4,
quận Tân Bình, TP. Hồ Chí Minh. Ngồi ra, văn phòng chi nhánh khác nằm tại tỉnh Vĩnh
Long và Khánh Hòa.
Tel: (08) 62935468 – 62935469
Fax: (08) 62935455
Email:
Website: www.saigonauditing.com
Hoạt động chính của cơng ty là cung cấp các dịch vụ chuyên nghiệp về Kiểm toán
theo Giấy chứng đủ điều kiện kinh doanh dịch vụ kiểm toán số 26/KDKT do Bộ Tài chính
cấp. Ngồi ra, Saigon Auditing cịn cung cấp đa dạng các dịch vụ về Kế toán (tư vấn thiết
lập hệ thống kế toán, kế toán quản trị, lập cáo cáo tài chính hợp nhất,…), Đại lý Thuế (khai
thuế, quản lý rủi ro về thuế, hỗ trợ quyết toán thuế,…), Tư vấn Tài chính và các dịch vụ tư
vấn khác.
1.2. Mục tiêu và phương châm hoạt động
Mục tiêu
Mục tiêu của tập thể công ty Saigon Auditing là không ngừng nâng cao chất lượng
đội ngũ nhân viên, đồng thời tích lũy nhiều kinh nghiệm và hiểu biết về các vấn đề riêng
biệt, đặc trưng của từng lĩnh vực, về hoạt động kinh doanh, quản lý, vấn đề về thuế, các rủi
ro pháp lý và những quy định luật pháp có liên quan nhằm mang lại quá trình tư vấn hiệu
quả đến khách hàng trong q trình kiểm tốn.
Ngồi ra, với ý thức tuân thủ các quy định trong các Chuẩn mực hiện hành, Saigon
Auditing luôn đảm bảo thực hiện những cuộc kiểm toán hiệu quả và chất lượng, mang đến

sự an tâm cho người sử dụng BCTC và sự hài lòng cho khách hàng. Từ đó nâng cao hình
ảnh, vai trị và uy tín của tập thể cơng ty Saigon Auditing trong lĩnh vực Kiểm toán lẫn Tư
vấn.
Phương châm
Phương châm hoạt động của công ty là “Độc lập – Trung thực – Khách quan” cùng
với đội ngũ kiểm toán viên, nhân viên vào khoảng 15 người và cộng tác viên có trình độ
cao, nhiều kinh nghiệm trong lĩnh vực chun mơn, cam kết làm hài lòng khách hàng về
chất lượng dịch vụ mà cơng ty cung cấp. Bên cạnh đó, ngun tắc hoạt động mà tập thể
công ty Saigon Auditing luôn đặt lên hàng đầu là tôn trọng đạo đức nghề nghiệp và đảm
bảo uy tín của cơng ty.

3


1.3. Cơ cấu tổ chức
Đứng đầu công ty là Chủ tịch Hội đồng quản trị, với vai trò giám sát và điều hành
Hội đồng quản trị của công ty.
Kế đến là Ban Giám đốc gồm:



1 Giám đốc: Có nhiệm vụ hoạch định chiến lược hoạt động của công ty, ký các Báo
cáo kiểm tốn, có trách nhiệm trước pháp luật; và
3 Phó giám đốc: Với nhiệm vụ riêng lần lượt là Trưởng Ban Kiểm soát và Trưởng
Bộ phận Tư vấn Thuế, Kế toán; cùng với Giám đốc quản lý các bộ phận và công
việc thực hiện theo chiến lược hoạt động của cơng ty, đồng thời ký Báo cáo kiểm
tốn cho cuộc kiểm toán họ phụ trách.

Hỗ trợ cho Ban giám đốc cịn có Bộ phận đào tạo. Tất cả các thành viên kể trên đều
có bằng cấp CPA, là Hội viên Hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam (VACPA), hơn

nữa, một số thành viên cịn có bằng CPA Úc, MBA với hơn 15 năm kinh nghiệm trong lĩnh
vực liên quan.
Ngồi ra, bên dưới cịn có các nhân viên đảm nhiệm Kiểm sốt nội bộ và Phịng
Hành chính – Kế tốn với chức năng chính là theo dõi tình hình hoạt động của cơng ty,
kiểm sốt các hoạt động trong nội bộ và thực hiện các công việc liên quan đến cơng tác kế
tốn, cơng tác tài chính, quản lý nguồn vốn cũng như tài sản công ty,…cùng với sự hỗ trợ
của nhiều trợ lý và cộng tác viên có trình độ cao khác giúp nâng cao chất lượng quản lý
đơn vị lẫn chất lượng hoạt động ở công ty.
1.4. Tình hình hoạt động hiện nay
Đến nay, Saigon Auditing đã cung cấp dịch vụ kiểm toán và tư vấn cho các doanh
nghiệp thuộc nhiều ngành nghề khác nhau ở Việt Nam như sản xuất, xây dựng, giao thông,
thương mại, dịch vụ, tài chính, ngân hàng,…cho số lượng khách hàng lên đến 300 doanh
nghiệp và không ngừng tăng lên.
Khách hàng của cơng ty chủ yếu là những cơng ty có vốn đầu tư nước ngoài phần lớn
đến từ Nhật Bản, một số khác đến từ các quốc gia như Hàn Quốc, Singapore, Đức, Pháp,
Thái Lan,…Một số ít là doanh nghiệp Việt Nam.
Các dịch vụ được cung cấp bởi Saigon Auditing bao gồm:
√ Dịch vụ kiểm toán
 Kiểm toán báo cáo tài chính
 Kiểm tốn nội bộ
 Kiểm tốn tn thủ
 Kiểm toán hoạt động
 Kiểm toán quyết toán vốn đầu tư
 Sốt xét báo cáo tài chính
 Kiểm tra các thơng tin tài chính trên cơ sở thỏa thuận trước
√ Dịch vụ tư vấn kế toán
 Thiết lập hệ thống kế toán
 Dịch vụ kế toán trưởng
 Ghi sổ kế tốn
 Kế tốn quản trị

 Lập báo cáo tài chính hợp nhất
√ Dịch vụ tư vấn
4


 Sốt xét tình hình nghĩa vụ nộp thuế
 Khai thuế, đại lý thuế
 Quản lý rủi ro về thuế
 Hỗ trợ quyết toán thuế
√ Dịch vụ tư vấn khác
 Tư vấn ứng dụng và cài đặt phần mềm kế toán
 Tư vấn quản lý doanh nghiệp
 Tư vấn thành lập doanh nghiệp
 Tư vấn tài chính
Hiện nay, nguồn doanh thu chính của cơng ty đến từ dịch vụ Kiểm toán khách hàng.
Với thời gian 10 năm đi vào hoạt động, doanh thu từ dịch vụ này tương đối ổn định và
khơng có biến động nhiều.

5


CHƯƠNG 2: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM TỐN TRONG
QUY TRÌNH LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH
2.1. Khái qt về kiểm tốn báo cáo tài chính theo VSA 200
2.1.1. Khái niệm kiểm tốn báo cáo tài chính
Để hiểu rõ hơn lý do và mục đích của việc đánh giá rủi ro kiểm tốn trong giai đoạn
lập kế hoạch kiểm toán, trước tiên cần tìm hiểu kiểm tốn BCTC là gì, từ đó giải thích tại
sao quy trình đánh giá rủi ro lại cần thiết cho việc kiểm toán BCTC như vậy.
Một BCTC đáng tin cậy, có thể được sử dụng là BCTC đã qua kiểm tốn, hay nói
cách khác, kiểm tốn viên độc lập (sau đây gọi là kiểm toán viên) cần tiến hành quy trình

kiểm tốn BCTC của doanh nghiệp và đưa ra ý kiến kiểm tốn để từ đó làm tăng độ tin cậy
của BCTC và giúp người sử dụng báo cáo có thể tin tưởng hơn về tính trung thực của
thơng tin trên báo cáo, thơng qua đó đưa ra quyết định một cách chính xác hơn.
Theo Giáo trình Kiểm tốn của Trường Đại học Kinh tế TP. Hồ Chí Minh, kiểm toán
được định nghĩa như sau:
“Kiểm toán là quá trình thu thập và đánh giá bằng chứng về những thông tin được
kiểm tra nhằm xác định và báo cáo về mức độ phù hợp giữa những thơng tin đó với các
tiêu chuẩn đã được thiết lập. Quá trình kiểm toán phải được thực hiện bởi những kiểm
toán viên đủ năng lực và độc lập”.
Như vậy, có thể hiểu rằng, kiểm tốn BCTC là một quy trình mà kiểm tốn viên làm
việc với thông tin trên BCTC của doanh nghiệp và xác định mức độ trung thực, hợp lý của
những thơng tin đó dựa trên Chuẩn mực hiện hành.
2.1.2. Mục đích của kiểm tốn báo cáo tài chính
Về mục đích của việc kiểm toán BCTC, VSA 200 cho biết: “Mục đích của kiểm tốn
BCTC là làm tăng độ tin cậy của người sử dụng đối với BCTC, thông qua việc kiểm toán
viên đưa ra ý kiến về việc liệu BCTC có được lập, trên các khía cạnh trọng yếu, phù
hợp với khn khổ về lập và trình bày BCTC được áp dụng hay khơng”.
Dù đã có hệ thống kiểm sốt nội bộ hay kiểm toán nội bộ, BCTC mà doanh nghiệp
lập ra vẫn chưa đủ tin cậy để có thể sử dụng (vì có thể tồn tại sai sót hoặc gian lận làm ảnh
hưởng đến quyết định của người sử dụng BCTC), do đó, cần một bên thứ 3, bên độc lập là
kiểm toán viên để soát xét và đánh giá mức độ trung thực và hợp lý của thông tin tài chính
đó.
2.1.3. Mục tiêu tổng thể của kiểm tốn viên và doanh nghiệp kiểm toán đối với báo cáo
tài chính
Đoạn 11 của VSA 200 nêu về mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên và doanh nghiệp
kiểm toán khi thực hiện một cuộc kiểm toán BCTC như sau:
“(a) Đạt được sự đảm bảo hợp lý rằng liệu BCTC, xét trên phương diện tổng thể, có
cịn sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn hay khơng, từ đó giúp kiểm toán viên đưa
ra ý kiến về việc liệu BCTC có được lập phù hợp với khn khổ về lập và trình bày BCTC
được áp dụng, trên các khía cạnh trọng yếu hay khơng;

(b) Lập báo cáo kiểm tốn về BCTC và trao đổi thông tin theo quy định của chuẩn
mực kiểm toán Việt Nam, phù hợp với các phát hiện của kiểm toán viên”.

6


Để đạt được sự đảm bảo hợp lý rằng BCTC khơng cịn sai sót trọng yếu thì ở giai
đoạn lập kế hoạch kiểm toán, trước hết kiểm toán viên cần xác lập mức trọng yếu đối với
các sai sót mà kiểm tốn viên sẽ phát hiện được trong q trình kiểm tốn.
Sai sót trọng yếu mà Chuẩn mực nhắc đến ở đây có thể hiểu là sự sai sót đến từ
thơng tin được cung cấp (có thể do thừa, thiếu hoặc sai) sẽ làm ảnh hưởng đến quyết định
kinh tế của người sử dụng BCTC. Khi đánh giá tính trọng yếu của một thơng tin, kiểm tốn
viên sẽ dùng sự xét đốn của mình để đánh giá các sai sót theo từng hoàn cảnh cụ thể và
xem xét trên phương diện định lượng và định tính. Trên khía cạnh định lượng, kiểm tốn
viên sẽ tính tốn mức giá trị sai sót tối đa có thể chấp nhận được, tức mức trọng yếu. Và
trên phương diện định tính, kiểm tốn viên sẽ xem xét mức độ ảnh hưởng của những sai
sót đó. Một sai sót với số tiền nhỏ có thể gây ra ảnh hưởng rất lớn trạng thái doanh nghiệp
và thay đổi quyết định của người sử dụng BCTC.
Bên cạnh sai sót trọng yếu, cịn một khái niệm quan trọng cần lưu ý, đó chính là “sự
đảm bảo hợp lý”.
“Sự đảm bảo hợp lý là sự đảm bảo ở mức độ cao và chỉ đạt được khi kiểm toán viên
đã thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm tốn thích hợp nhằm làm giảm rủi ro kiểm toán
(là rủi ro do kiểm tốn viên đưa ra ý kiến khơng phù hợp khi BCTC cịn có những sai sót
trọng yếu) tới một mức độ thấp có thể chấp nhận được”.()
Có thể thấy, đây chỉ là sự đảm bảo ở mức độ cao, chứ khơng phải là tuyệt đối, vì một
cuộc kiểm tốn ln tồn tại những hạn chế vốn có làm cho kiểm tốn viên khơng thể khẳng
định tuyệt đối về sự phù hợp của thông tin mà chỉ là những ý kiến mang tính thuyết phục.
Những “hạn chế vốn có” vừa đề cập sẽ được người viết trình bày cụ thể hơn ở những phần
tiếp theo của đề tài.
Những hạn chế này cũng chính là rủi ro mà kiểm tốn viên phải đối diện trong một

cuộc kiểm tốn. Do đó, để xác định và hạn chế tối thiểu các rủi ro có thể hình thành trong
q trình kiểm tốn, các kiểm toán viên phải thực hiện đầy đủ và kỹ càng quy trình đánh
giá rủi ro ở giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC của một đơn vị.
2.2. Tổng quan về đánh giá rủi ro kiểm toán trong quy trình lập kế hoạch kiểm tốn
báo cáo tài chính
2.2.1. Khái niệm rủi ro kiểm toán và các nguyên nhân dẫn đến rủi ro kiểm toán
2.2.1.1. Khái niệm rủi ro kiểm toán theo VSA 200
Như người viết đã đề cập, trong một cuộc kiểm toán, cụ thể ở đây là kiểm tốn
BCTC, kiểm tốn viên có thể đối diện với rủi ro đến từ hệ thống kiểm soát nội bộ của
doanh nghiệp, của ngành nghề mà doanh nghiệp đang hoạt động hoặc đến từ thơng tin tài
chính mà doanh nghiệp cung cấp, dẫn đến việc kiểm toán viên đưa ra ý kiến kiểm tốn
khơng thích hợp sau q trình kiểm tốn của mình. Đây chính là rủi ro kiểm tốn mà một
kiểm tốn viên có thể gặp phải.
Một khái niệm chính xác hơn về rủi ro kiểm toán được đề cập trong VSA 200 như
sau: “Rủi ro kiểm toán là rủi ro do kiểm toán viên đưa ra ý kiến kiểm tốn khơng phù hợp
khi BCTC đã được kiểm tốn cịn chứa đựng sai sót trọng yếu”.
Ví dụ, kiểm tốn viên đưa ra “ý kiến chấp nhận toàn phần” cho báo cáo kiểm toán
mặc dù ở phương diện tổng thể, BCTC của doanh nghiệp vẫn cịn chứa đựng sai sót trọng
yếu và có thể làm ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng báo cáo đó. Điều này có
thể do kiểm tốn viên đã khơng thực hiện đầy đủ các thủ tục kiểm toán nhằm thu thập đủ
bằng chứng kiểm tốn để nhận thấy rằng các sai sót trọng yếu vẫn còn tồn tại.
7


2.2.1.2. Các nguyên nhân dẫn đến rủi ro kiểm toán theo VSA 200 và VSA 240
Việc một cuộc kiểm toán tồn tại rủi ro kiểm tốn có thể đến từ nhiều nguyên nhân,
trong đó có những hạn chế vốn có mà người viết đã đề cập từ đầu. Với kinh nghiệm và
hiểu biết của mình, người viết sẽ nêu lên và phân tích một số nguyên nhân dẫn đến rủi ro
kiểm tốn dưới đây.
Bản chất của việc lập và trình bày báo cáo tài chính

Mặc dù đã có Luật Kế toán, Chuẩn mực Kế toán hiện hành, Chế độ kế tốn hướng
dẫn,…song việc lập và trình bày BCTC cịn phụ thuộc vào sự xét đoán của Ban Giám đốc
của đơn vị. Có những khoản mục được tổng hợp từ số liệu thực tế tồn tại, nhưng cũng có
những khoản mục cần sử dụng ước tính kế tốn. Đó hồn tồn là do tính xét đốn của đơn
vị mà kiểm tốn viên khó có thể kiểm sốt và phải liên tục giám sát tính hợp lý của các ước
tính đó. Chẳng hạn như thời gian sử dụng hữu ích và giá trị có thể thu hồi trong tương lai
của một tài sản để tính ra mức khấu hao, mức lập dự phòng cho các khoản mục hàng tồn
kho, bảo hành sản phẩm, nợ phải thu,…
Bản chất của các thủ tục kiểm toán
Hạn chế của các thủ tục kiểm toán được thể hiện thơng qua sự giới hạn về pháp lý
hoặc tính khả thi trong việc thu thập bằng chứng kiểm toán của kiểm tốn viên.
Có thể do vơ ý hoặc cố ý, Ban Giám đốc hạn chế kiểm toán viên tiếp cận hồ sơ, tài
liệu, thông tin liên quan cần thiết cho cuộc kiểm tốn dẫn đến việc khơng đảm bảo tính đầy
đủ của thơng tin kiểm tốn, kể cả kiểm toán viên đã thực hiện các thủ tục kiểm toán để đảm
bảo hợp lý về vấn đề này.
Hơn nữa, kiểm tốn viên có thể bị đơn vị gây áp lực về thời gian thực hiện cuộc kiểm
toán một cách bất hợp lý nhằm ngăn cản khả năng thu thập bằng chứng kiểm toán của kiểm
toán viên hoặc để che giấu những vấn đề phức tạp.
Ngồi ra, cũng có khả năng kiểm tốn viên khơng có cơ hội làm việc với Ban Quản
trị để tìm hiểu sâu hơn các vấn đề phức tạp.
Sự cần thiết phải thực hiện cuộc kiểm toán với thời gian và giá phí hợp lý
Ở phương diện của kiểm tốn viên, họ cần phải hợp lý hóa giữa thời gian và giá phí
của cuộc kiểm tốn. Đơn vị mong muốn kiểm toán viên cung cấp báo cáo kiểm tốn trong
khoảng thời gian với giá phí hợp lý, mà theo quy định của VSA 200, “kiểm tốn viên
khơng được phép dựa vào khó khăn về nhân sự, thời gian hay chi phí để bỏ qua một thủ
tục kiểm tốn mà khơng có sự thay thế bằng thủ tục nào khác hoặc hài lịng với bằng
chứng kiểm tốn khơng đủ sức thuyết phục”. Với áp lực này, kiểm toán viên phải thực hiện
đầy đủ các thủ tục kiểm toán như kế hoạch, đồng thời phải xem xét tường tận các vấn đề
liên quan một cách thấu đáo với giả định thơng tin đó có thể bị sai sót do nhầm lẫn hay
gian lận, dẫn đến khả năng tồn tại rủi ro kiểm tốn, nếu khơng có một kế hoạch kiểm toán

được lập ra một cách khoa học.
Một số vấn đề khác
Ngồi những ngun nhân kể trên, cịn có một số nguyên nhân khác là hạn chế vốn
có có thể dẫn đến rủi ro kiểm toán như: việc gian lận một cách thông đồng liên quan đến
Ban Giám đốc; hành vi không tuân thủ pháp luật của đơn vị hoặc các sự kiện tiềm tàng có
thể xảy ra trong tương lai ảnh hưởng đến khả năng hoạt động liên tục của đơn vị.
Tuy nhiên cần lưu ý rằng, dù kiểm toán viên đã lập kế hoạch và thực hiện cuộc kiểm
toán theo đúng quy định trong chuẩn mực kiểm toán hiện hành, song, vì những hạn chế kể
8


trên, kiểm tốn viên vẫn khơng thể tránh khỏi rủi ro về việc sẽ không phát hiện được một
số sai sót trọng yếu trên BCTC.
Mơ hình tam giác gian lận (Fraud Triangle)
Một trong những nguyên nhân lớn nhất dẫn đến rủi ro kiểm tốn chính là từ việc gian
lận của đơn vị. Sai sót đến từ gian lận lớn hơn nhiều sai sót do nhầm lẫn. Quy mơ cho
những sự gian lận thường lớn và có sự thơng đồng, hợp tác rất tinh vi hoặc có sự điều
khiển, tác động từ vị trí cấp cao xuống vị trí cấp thấp.
VSA 240 định nghĩa về gian lận như sau: “Gian lận là hành vi cố ý do một hay
nhiều người trong Ban quản trị, Ban Giám đốc, các nhân viên hoặc bên thứ ba thực hiện
bằng các hành vi gian dối để thu lợi bất chính hoặc bất hợp pháp”.
Cũng theo VSA 240, có hai loại gian lận mà kiểm tốn viên cần lưu ý là lập BCTC
gian lận và biển thủ tài sản. Đây đều là những sai sót có chủ ý và được thực hiện tinh vi, kỹ
lưỡng dưới sự thơng đồng của nhiều phía, nhằm qua mặt hệ thống kiểm soát nội bộ và cả
những thủ tục kiểm toán của kiểm toán viên.
Theo nghiên cứu của Hiệp hội các nhà điều tra gian lận - ACFE (2018), tổng thiệt
hại các gian lận được phát hiện trong năm 2016 - 2017 tại 125 quốc gia được nghiên cứu
lên tới trên 7,1 tỷ USD. Theo nghiên cứu của công ty KPMG (2013) tại Malaysia, các
hành vi gian lận đang có xu hướng tăng lên và ngày càng trở nên tinh vi.()
Có thể thấy các hành vi gian lận khơng chỉ gây ra những thiệt hại lớn cho doanh

nghiệp, cho các bên liên quan của doanh nghiệp mà còn gây tổn thất lớn cho nền kinh tế.
Ở bài viết của TS.Lê Thị Thu Hà trên Tạp chí Khoa học và Đào tạo Ngân hàng về
chủ đề “Gian lận và kiểm soát gian lận trong doanh nghiệp Việt Nam”, kết quả nghiên cứu
về mức độ phổ biến của hành vi gian lận tại doanh nghiệp khi khảo sát các đối tượng là
kiểm toán viên nội bộ, kế toán trưởng, kế toán viên, nhân viên quản lý phòng ban tại doanh
nghiệp cho thấy: “Trên 25% các ý kiến cho rằng hành vi gian lận là ở mức độ phổ biến
hoặc rất phổ biến, trong đó các hành vi gian lận phổ biến nhất là biển thủ tài sản thông
qua thông đồng với bên thứ ba và hành vi gian lận BCTC theo hướng điều hoà lợi nhuận”.
Mặc sự khắt khe của pháp luật, bên trong các doanh nghiệp vẫn tồn tại sự gian lận.
Một điều đáng lưu ý là gian lận thường sẽ không phát sinh riêng lẻ mà được thúc đẩy bởi
các yếu tố khách quan và chủ quan. Đôi khi, sự gian lận tạo ra các sai sót có giá trị nhỏ
nhưng có ảnh hưởng rất trọng yếu đến kết quả BCTC, hoặc gian lận dẫn đến tập hợp của
nhiều sai sót khơng ảnh hưởng trọng yếu khi xem xét riêng lẻ nhưng xét ở mức độ tổng
thể, vẫn tồn tại rủi ro có sai sót trọng yếu phát sinh từ sự gian lận.
Để minh họa rõ hơn cho sự gian lận, Donald R. Cressey - nhà nghiên cứu về tội
phạm tại trường Đại học Indiana (Mỹ) đã xây dựng nên Mơ hình tam giác gian lận vào
những năm 40 của thế kỷ 20, tập trung phân tích gian lận dưới góc độ tham ơ và biển thủ.
Theo ơng, các yếu tố cấu thành nên mơ hình này bao gồm: Áp lực/Động cơ (Pressure), Cơ
hội (Opportunity), Thái độ/Sự hợp lý hóa (Rationalization).
Hình 2.1 dưới đây thể hiện mơ hình Tam giác gian lận theo Donald R. Cressey.

9


Hình 2.1. Mơ hình tam giác gian lận (Fraud Triangle)
Ba điều kiện kể trên thường tác động đến các yếu tố dẫn đến sai sót trọng yếu do
gian lận. Dù nhà nghiên cứu Donald R. Cressey đã dùng mơ hình này khi tập trung phân
tích gian lận ở khía cạnh biển thủ tài sản, nhưng ở đây, người viết sẽ đồng thời phân tích cụ
thể ở cả hai khía cạnh là lập BCTC gian lận và biển thủ tài sản.


Áp lực/Động cơ (Pressure)

Trước hết, để thực hiện hành vi gian lận, thường sẽ có một áp lực hoặc động cơ tác
động đến cá nhân hoặc Ban Giám đốc.
Đối với Ban Giám đốc, sự ảnh hưởng bởi tình hình hoạt động của đơn vị, hoặc áp lực
khi phải đáp ứng kỳ vọng, yêu cầu tăng trưởng của cấp cao hơn có thể là nguyên do
khiến họ sẽ phải tác động vào BCTC theo cách không trong sạch. Chẳng hạn, khi nhận
thấy mức độ cạnh tranh ngày càng cao, trong khi đó lợi nhuận ngày càng suy giảm, kết
quả lỗ liên tục từ dẫn đến khả năng bị phá sản, giải thể, hoặc liên tục khơng thể tạo ra
được dịng tiền từ hoạt động kinh doanh,…chính là động cơ khiến Ban Giám đốc mong
muốn tạo ra một BCTC “đẹp” hơn trong mắt nhà đầu tư, chủ nợ, cấp trên.
Về khía cạnh biển thủ tài sản, có thể Ban Giám đốc hoặc nhân viên đang gặp khó khăn
trong vấn đề tài chính cá nhân khi họ có cơ hội tiếp cận với các loại tài sản dễ bị trộm
cắp. Một động cơ khác có thể đến từ mối quan hệ tiêu cực giữa nhân viên và đơn vị
khiến họ quyết định trộm cắp, biển thủ tài sản, ví dụ khi nhân viên biết trước thơng tin
mình sẽ bị đuổi việc, trong trạng thái khơng cam lịng, thù ghét, họ sẽ dễ dàng ra tay,
hoặc các chính sách khen thưởng khơng hợp lý dễ khiến nhân viên “phật lịng” và thơi
thúc họ làm những việc khơng chính đáng.


Cơ hội (Opportunity):

Sau khi có một lý do hợp lý, yếu tố tiếp theo thúc đẩy gian lận chính là một cơ hội hồn
hảo. Cơ hội thường được tận dụng do có những kẽ hở trong đặc điểm ngành hoặc từ sự
giám sát kém hiệu quả từ hệ thống kiểm sốt nội bộ.
Đơn vị có thể lợi dụng việc tài sản, nợ phải trả, doanh thu hoặc chi phí được xác định
dựa trên xét đốn chủ quan của nhà quản lý để thay đổi theo mục đích của mình, biến
BCTC thành cơng cụ để đáp ứng mục tiêu gian lận phát sinh từ động cơ, áp lực kể trên.
Đơi khi có những nghiệp vụ bất thường hoặc rất phức tạp thường xảy ra vào thời điểm

kết thúc kỳ kế tốn có giá trị lớn cũng là yếu tố thích hợp để nhà quản lý thực hiện
10


những giao dịch bất chính. Sự yếu kém trong giám sát, quản lý của Ban Giám đốc hay
sự kém hiệu quả của hệ thống thông tin, kể cả việc đơn vị thường xuyên thay đổi nhân
viên kế toán, nhân viên kiểm toán nội bộ cũng là những biểu hiện cho thấy có tồn tại
rủi ro từ sự gian lận. Ban Giám đốc là người nắm rõ những hoạt động và ảnh hưởng
của chúng đến kết quả công việc và rộng hơn là ảnh hưởng đến BCTC nên sẽ dễ dàng
xem xét, lợi dụng những điều kiện kể trên để biến chúng thành cơ hội cho những gian
lận của mình.
Cũng tương tự như cơ hội để lập BCTC gian lận, thì cơ hội để các đối tượng tiến hành
biển thủ tài sản cũng đến từ sự giám sát kém quả của các kiểm sốt nội bộ như việc
phân cơng nhiệm vụ không hiệu quả, một nhân viên kiêm nhiệm nhiều nhiệm vụ, hồ sơ
tài sản không được lưu trữ đầy đủ, ủy quyền cho việc phê duyệt chi tiêu, mua sắm
không hiệu quả, hồ sơ chứng từ giao dịch không được lưu giữ một cách hợp lý,…chính
là điều kiện để đối tượng tiến hành trộm cắp, biển thủ và dễ dàng che giấu hành vi của
mình. Một nguyên nhân nữa khiến đối tượng có một cơ hội lớn để biển thủ là đặc điểm
của tài sản dễ dàng bị trộm cắp như việc để nhân viên nắm giữ, xử lý một số tiền quá
lớn, hay việc kích thước hàng tồn kho quá nhỏ nhưng giá trị cao, nhu cầu thị trường
cao, tài sản kích thước nhỏ, dễ dàng chuyển thành tiền mặt khiến nhân viên nảy sinh
lòng tham và cảm thấy khả năng thực hiện và che giấu rất dễ dàng.
Từ những điều trên, kiểm tốn viên cần tìm hiểu và đánh giá kỹ càng các đặc điểm kinh
doanh lẫn hệ thống kiểm sốt nội bộ của đơn vị để có thể nhận định đúng mức rủi ro có
sai sót trọng yếu do gian lận.


Thái độ/Sự hợp lý hóa (Rationalization):

Trước khi thực hiện hành vi gian lận, người thực hiện thường tìm ra một vài lý do để

biện minh cho hành động của mình. Có thể hiểu rằng sau khi người thực hiện gian lận
chịu một áp lực hoặc có động cơ thể thực hiện và có một cơ hội hồn hảo để thực hiện
hành động, tiếp đó họ sẽ thể hiện sự “vơ tội hóa” cho những hành vi của mình.
Thành viên Ban Giám đốc đã có tiền sử vi phạm pháp luật về việc gian lận BCTC
tương tự, việc Ban Giám đốc đã cam kết với bên chủ đầu tư về mức lợi nhuận hấp dẫn
sẽ đạt được trong năm hay khẳng định với chủ nợ về khả năng trả nợ hoặc việc Ban
Giám đốc không tách biệt được giao dịch cá nhân với hoạt động kinh doanh khiến họ
muốn biến BCTC theo ý để hợp lý hóa những áp đặt và nhận định vơ lý trước đó của
họ. Ngồi ra, để giúp sự “vơ tội hóa” thêm hồn hảo và khó bị phát hiện, Ban Giám đốc
sẽ có thể gây khó khăn cho doanh nghiệp kiểm tốn và kiểm tốn viên nói riêng trong
việc tiếp cận và thực hiện cơng việc kiểm tốn ở đơn vị, tiến hành khống chế, cản trở
hoặc thúc ép về thời gian hoàn thành kiểm tốn, khiến kiểm tốn viên khó tìm hiểu
tường tận các vấn đề có thể dẫn đến rủi ro có sai sót trọng yếu.
Đối với hành vi biển thủ, trộm cắp tài sản, người thực hiện thường biện minh rằng “tình
hình tài chính đang gặp khó khăn và khơng còn cách nào khác phải làm điều này”. Thái
độ của những người đối tượng này sau khi thực hiện hành vi biển thủ, trộm cắp thường
thay đổi khác thường, lối sống cũng thay đổi cho thấy họ có khả năng đã thực hiện
hành vi biển thủ. Có thể họ né tránh người khác vì sợ bị phát hiện ra hành vi phạm tội
của mình, nhưng cũng có thể họ cho thấy một lối sống phóng khống thoải mái hơn, có
thể đã sử dụng khoản tài sản biển thủ để trả nợ, hoặc làm giàu cho cuộc sống riêng tư
của mình. Đơi khi những biểu hiện khơng hài lịng, bất mãn với đơn vị của người thực
hiện cũng là điểm cần lưu ý khi xem xét đến khả năng có gian lận biển thủ tài sản.

11


2.2.2. Các loại rủi ro kiểm toán theo VSA 200
Theo VSA 200, “rủi ro kiểm toán là hệ quả của rủi ro có sai sót trọng yếu (gồm rủi
ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát) và rủi ro phát hiện.”
2.2.2.1. Rủi ro có sai sót trọng yếu

Rủi ro có sai sót trọng yếu có thể đồng thời hoặc từng phần ở hai cấp độ: Cấp độ
tổng thể BCTC và cấp độ cơ sở dẫn liệu của các nhóm giao dịch, số dư tài khoản và thông
tin thuyết minh.
Ở cấp độ tổng thể báo cáo tài chính
Đây là những rủi ro có ảnh hưởng lan tỏa đến BCTC, tức là ảnh hưởng này sẽ nằm ở
một số tài khoản, khoản mục, yếu tố hoặc nhiều tài khoản, khoản mục, yếu tố hơn và có
khả năng đại diện cho một phần quan trọng của BCTC, gây nên sai sót nằm ở quy mơ
BCTC. Hay nói một cách ngắn gọn và dễ hiểu hơn, đây là rủi ro gây ra ảnh hưởng chiều
rộng. Bên cạnh việc ảnh hưởng lan tỏa đến quy mơ BCTC, những rủi ro này cịn có khả
năng ảnh hưởng tiềm tàng đến nhiều những cơ sở dẫn liệu khác.
Ở cấp độ cơ sở dẫn liệu
Ở cấp độ này, rủi ro có sai sót trọng yếu bao gồm rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát.
“Đây là rủi ro của đơn vị được kiểm toán và tồn tại một cách độc lập với cuộc kiểm toán
BCTC.” (theo VSA 200). Nói cách khác, đây là những rủi ro có sẵn, hiện hữu trước cuộc
kiểm toán của kiểm toán viên. Do đó, kiểm tốn viên khơng thể tạo ra cũng như không thể
tác động đến rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm sốt mà chỉ có thể tìm hiểu, dự đoán, đánh giá
các nhân tố ảnh hưởng và từ đó, đưa ra kế hoạch kiểm tốn phù hợp.
Rủi ro có sai sót trọng yếu có thể tiềm ẩn trong hoạt động kinh doanh gồm môi
trường kinh doanh và chiến lược kinh doanh của đơn vị gọi chung là rủi ro kinh doanh,
hoặc phụ thuộc vào bản chất của khoản mục. Do đó, kiểm tốn viên cần tiếp cận rủi ro
kinh doanh để đánh giá tốt hơn rủi ro có sai sót trọng yếu, từ đó xây dựng một kế hoạch
kiểm toán hiệu quả.
a. Rủi ro tiềm tàng (Inherent Risk - IR)
VSA 200 định nghĩa về rủi ro tiềm tàng như sau: “Rủi ro tiềm tàng là rủi ro tiềm ẩn,
vốn có, do khả năng cơ sở dẫn liệu của một nhóm giao dịch, số dư tài khoản hay thơng tin
thuyết minh có thể chứa đựng sai sót trọng yếu, khi xét riêng lẻ hay tổng hợp lại, trước khi
xem xét đến bất kỳ kiểm sốt nào có liên quan”.
Như vậy, rủi ro tiềm tàng chính là những rủi ro có sẵn, ẩn trong đặc điểm vốn có của
doanh nghiệp, tác động lên các giao dịch, số dư tài khoản hay các thông tin thuyết minh và
dẫn đến các sai sót.

Một số yếu tố ảnh hưởng đến rủi ro tiềm tàng có thể kể đến như là thị trường và sự
cạnh tranh của ngành nghề mà đơn vị đang hoạt động, bản chất khoản mục có nhiều rủi ro,
bản chất tài sản khó quản lý,…Rủi ro tiềm tàng có thể tồn tại bởi tính chất vốn có của đơn
vị, nhưng cũng có thể đến từ sự gian lận của Ban Giám đốc. Kiểm toán viên cần lưu ý, xem
xét và đánh giá các rủi ro tiềm tàng có thể có bằng cách thực hiện các thủ tục như tìm hiểu
ngành nghề, đặc điểm, chính sách kế tốn của đơn vị, mục tiêu, chiến lược kinh doanh của
đơn vị và những rủi ro kinh doanh có liên quan cũng như tìm hiểu quy trình kinh doanh
của đơn tại giai đoạn đầu để tránh việc đưa ra kế hoạch kiểm toán thiếu hiệu quả.
Một ví dụ về yếu tố thị trường và sự cạnh tranh ảnh hưởng đến rủi ro tiềm tàng có thể
nói đến chẳng hạn như: hoạt động chính của cơng ty là một ngành nghề có mức độ cạnh
12


tranh cao, rào cản gia nhập ngành thấp, nên thị trường rất phát triển, nhu cầu ngày càng
cao, đòi hỏi đơn vị phải gia tăng khả năng sản xuất, tăng cường khác biệt hóa sản phẩm,
đồng thời kiểm sốt sát sao chi phí để tăng sự canh tranh về giá cả cũng như chất lượng sản
phẩm,…là những yếu tố có thể tạo ra rủi ro tiềm tàng trong việc ghi nhận chi phí sản xuất,
giá thành sản phẩm,..để nâng cao khả năng cạnh trạnh cho sản phẩm của mình.
Ngồi ra, một ví dụ khác về bản chất đầy rủi ro của một khoản mục: các khoản mục
yêu cầu phải lập dự phòng để xác định hợp lý hơn giá trị của nó như hàng tồn kho cần lập
dự phịng giảm giá hàng tồn kho, nợ phải thu cần lập dự phịng nợ phải thu khó địi, chứng
khốn kinh doanh cần lập dự phịng giảm giá chứng khốn kinh doanh,…Có thể vì lý do trị
trường kinh tế bất ổn nên doanh nghiệp phải cẩn trọng lập dự phịng, cũng có thể doanh
nghiệp lập dự phòng với giá trị bất hợp lý, thiếu hồ sơ, chứng từ vì mục đích gian lận, bởi
khoản mục dự phịng là một ước tính kế tốn và phụ thuộc vào sự xét đoán của Ban Giám
đốc, do đó dễ hình thành kẽ hở để những gian lận hình thành và phát triển một cách khó
phát hiện. Bên cạnh đó, một tài sản cũng có thể tự nó mang nhiều rủi ro. Chẳng hạn, một lơ
hàng tồn kho có tiềm năng tăng giá trị cao nhưng việc lưu trữ, quản lý rất khắt khe nên đơn
vị có thể tác động vào giá trị hàng hoặc chi phí lưu trữ; ngược lại, với mặt hàng dễ bị lỗi
thời, nhanh hết hạn nhưng luân chuyển chậm cũng hiện hữu nhiều rủi ro tiềm tàng.

b. Rủi ro kiểm soát (Control Risk - CR)
Theo VSA 200, “rủi ro kiểm soát là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu, khi xét riêng
lẻ hay tổng hợp lại, đối với cơ sở dẫn liệu của một nhóm giao dịch, số dư tài khoản hay
thơng tin thuyết minh mà kiểm sốt nội bộ của đơn vị không thể ngăn chặn hoặc không
phát hiện và sửa chữa kịp thời.”
Cùng thuộc nhóm các rủi ro có sai sót trọng yếu với rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát
cũng là một loại rủi ro mà kiểm toán viên phải lưu ý rất nhiều. Nếu như rủi ro tiềm tàng
liên quan đến những đặc trưng có sẵn từ ngành nghề, từ văn hóa doanh nghiệp, thì rủi ro
kiểm soát liên quan đến sự hiệu quả của hệ thống kiểm sốt nội bộ của chính doanh
nghiệp.
Cũng tương tự như việc đánh giá rủi ro tiềm tàng, kiểm toán viên cần tìm hiểu kỹ về
hệ thống kiểm sốt nội bộ của đơn vị để đánh giá tính hữu hiệu và hiệu quả của hệ thống,
xem xét các rủi ro có thể vượt qua hệ thống kiểm sốt nội bộ và ảnh hưởng đến kết quả
BCTC. Rủi ro kiểm soát biểu hiện cho sự hiệu quả của việc Ban Giám đốc thiết kế, vận
hành và duy trì các thủ tục kiểm soát nội bộ nhằm giải quyết các rủi ro mà được Ban Giám
đốc cho rằng sẽ cản trở việc hoàn thành BCTC theo mục tiêu đã đề ra ban đầu. Do đó, một
hệ thống kiểm sốt nội bộ vận hành tốt trong thực tế sẽ cung cấp bằng chứng kiểm toán
đáng tin cậy hơn cho kiểm toán viên trong q trình thực hiện kiểm tốn. Tuy nhiên, với
việc ln tồn tại những hạn chế vốn có, kiểm sốt nội bộ dù có được thiết kế phù hợp với
q trình hoạt động của doanh nghiệp và vận hành hiệu quả đi chăng nữa cũng khơng thể
loại trừ hồn tồn các rủi ro có sai sót trọng yếu trên BCTC mà chỉ làm giảm thiểu rủi ro,
và phần còn lại, kiểm toán viên cần thực hiện đầy đủ các thủ tục kiểm tốn, phát hiện ra
các rủi ro có sai sót trọng yếu còn lại để đảm bảo sự trung thực và hợp lý của thơng tin trên
BCTC.
Ngun nhân chính dẫn đến rủi ro kiểm soát là do hệ thống kiểm soát nội bộ chưa đủ
hiệu quả của đơn vị kiểm tốn. Ví dụ khả năng người thực hiện nhiệm vụ nhầm lẫn hoặc
gây ra lỗi mà hệ thống thông tin khơng phát hiện được, hay việc một số kiểm sốt nội bộ bị
vơ hiệu hóa bởi sự lạm quyền của nhà quản lý, một số trường hợp đến từ tác động của sự
bắt tay thông đồng gian lận. Một nguyên nhân nữa rất phổ biến và dễ gây nên sai sót chính
là việc khơng tn thủ ngun tắc bất kiêm nhiệm trong việc phân chia trách nhiệm. Khi

phân công một nhân viên kiêm nhiệm cùng lúc từ hai trong ba nhiệm vụ “bảo vệ tài sản,
13


ghi sổ và phê duyệt”, tức là kiểm soát nội bộ có lỗ hổng và dễ dẫn đến sai sót hoặc tệ hơn
là gian lận, sau đó dễ dàng che giấu hành vi gian lận của mình.
Như đã đề cập phía trên, kiểm tốn viên khơng thể kiểm sốt rủi ro kiểm sốt mà chỉ
có thể xác định mức rủi ro kiểm sốt thơng qua việc đánh giá tính hữu hiệu của kiểm soát
nội bộ. Bằng những thử nghiệm kiểm sốt, kiểm tốn viên có thể thực hiện điều này. Trong
q trình tiến hành đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu, kiểm tốn viên kỳ vọng rằng đơn vị
có những kiểm sốt nội bộ hữu hiệu giúp ngăn chặn và phát hiện những sai sót trong q
trình hoạt động kinh doanh, dựa vào đó, kiểm tốn viên có thể xây dựng nội dung, lịch
trình và phạm vi cho những thủ tục tiếp theo của mình. Tuy nhiên, để chứng minh cho
nhận định này, kiểm toán viên phải thiết kế và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát để thu
thập bằng chứng về sự hữu hiệu thực sự trong thiết kế và vận hành hệ thống kiểm soát nội
bộ của đơn vị. Kiểm toán viên càng tin tưởng vào hệ thống kiểm sốt nội bộ của đơn vị thì
càng cần phải thu thập nhiều bằng chứng thuyết phục để chứng minh cho nhận định của
mình. Một số thử nghiệm kiểm soát mà kiểm toán viên cần thực hiện gồm: phỏng vấn,
quan sát, kiểm tra tài liệu và thực hiện lại các hoạt động kiểm soát đã được đơn vị thực
hiện trước đó. Dựa vào nội dung đã xây dựng và kinh nghiệm của mình, kiểm tốn viên sẽ
lựa chọn những thử nghiệm kiểm sốt thích hợp cho việc đánh giá.
2.2.2.2. Rủi ro phát hiện (Detection Risk - DR)
Rủi ro phát hiện theo định nghĩa của VSA 200 như sau: “Rủi ro phát hiện là rủi ro
mà trong quá trình kiểm toán, các thủ tục mà kiểm toán viên thực hiện nhằm làm giảm rủi
ro kiểm toán xuống tới mức thấp nhất có thể chấp nhận được nhưng vẫn khơng phát hiện
được hết các sai sót trọng yếu khi xét riêng lẻ hoặc tổng hợp lại.”
Nói một cách ngắn gọn, thì rủi ro phát hiện là việc tồn tại khả năng mà kiểm tốn
khơng thể phát hiện được các sai sót trọng yếu trên BCTC.
Trái ngược với rủi ro tiềm tàng và rủi ro phát hiện, gọi chung là rủi ro có sai sót trọng
yếu, rủi ro phát hiện là yếu tố mà kiểm tốn viên có thể kiểm sốt, tác động làm thay đổi

kết quả, dẫn đến thay đổi rủi ro kiểm tốn thơng qua việc thực hiện các thủ tục kiểm tốn.
Nói cách khác, rủi ro phát hiện là tính hiệu quả giữa các thủ tục kiểm tốn và cách kiểm
tốn viên thực hiện các thủ tục đó.
Để tăng cường tính hiệu quả của thủ tục kiểm tốn, theo VSA 200, kiểm toán viên
cần thực hiện các vấn đề sau đây:
(1)
(2)
(3)
(4)

“Lập kế hoạch kiểm toán đầy đủ, phù hợp;
Bố trí nhân sự phù hợp cho nhóm kiểm tốn;
Duy trì thái độ hồi nghi nghề nghiệp;
Giám sát và kiểm tra các cơng việc đã thực hiện”.

Thơng thường, tính tốn mức rủi ro phát hiện có thể chấp nhận được là bước cuối
cùng kiểm toán viên thực hiện sau khi đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu và đưa ra mức
rủi ro kiểm tốn thích hợp.
Các ngun nhân dẫn đến rủi ro phát hiện thường sẽ nằm ở thủ tục kiểm tốn được
thiết kế khơng hiệu quả của kiểm tốn viên. Do đó, kiểm tốn viên cần xây dựng các thử
nghiệm cơ bản một cách khoa học bằng cách sử dụng các phương pháp thích hợp để nâng
cao chất lượng bằng chứng kiểm toán, đồng thời sử dụng hiệu quả thời gian làm việc.
Theo khái niệm trong VSA 330, “thử nghiệm cơ bản là thủ tục kiểm toán được thiết
kế nhằm phát hiện các sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu”. Ngoài ra, VSA 300 còn
cho biết “thử nghiệm cơ bản gồm kiểm tra chi tiết (các nhóm giao dịch, số dư tài khoản và
thơng tin thuyết minh) và thủ tục phân tích cơ bản”.
14