Bàn về chế độ kế toán bất động sản đầu tư

Đề án Kế tốn tài chính

1

LỜI NĨI ĐẦU
Trong những năm gần đây, thị trường bất động sản nước ta đã có những
chuyển biến tích cực, góp phần vào việc thúc đẩy kinh tế - xã hội của đất
nước phát triển với nhịp độ tương đối cao, nhiều dự án trong lĩnh vực sản xuất
kinh doanh, dịch vụ đã phát huy các nguồn vốn trong xã hội, từng bước nâng
cao hiệu quả sản xuất kinh doanh, mức sống của nhân dân và làm thay đổi bộ
mặt đơ thị, nơng thơn, góp phần chuyển dịch cơ cấu kinh tế theo hướng công
nghiệp hố - hiện đại hố.
Tuy nhiên, bên cạnh đó hoạt động của thị trường bất động sản thời gian
qua cũng đã bộc lộ những mặt yếu kém: tài sản nhà đất chưa được khai thác,
sử dụng không hiệu quả, lãng phí, thất thốt lớn; tình trạng đầu cơ nhà đất,
kích cầu ảo để nâng giá bất động sản diễn ra khá phổ biến; tình trạng chuyển
đổi mục đích sử dụng đất trái quy định, mua bán trao tay và xây dựng tự
phát...gây ảnh hưởng không tốt đến nền kinh tế. Một trong các ngun nhân
dẫn tới tình trạng đó là chưa có đầy đủ kiến thức về thị trường bất động sản
nói chung và bất động sản đầu tư nói riêng. Chính vì vậy, ngày 30 tháng 12
năm 2003, Bộ Tài chính đã ra quyết định số 234/2003/0QĐ- BTC về việc ban
hành và cơng bố sáu chuẩn mực kế tốn Việt Nam đợt ba, trong đó có chuẩn
mực số 05- bất động sản đầu tư. Việc ban hành chuẩn mực này đã giúp cho
các doanh nghiệp có kiến thức tốt hơn về thị trường bất động sản nói chung
và bất động sản đầu tư nói riêng. Đồng thời nó cũng phù hợp với hội nhập
kinh tế thế giới của nước ta hiện nay.
Với mong muốn tìm hiểu rõ hơn về bất động sản đầu tư và cơng tác kế
tốn bất động sản đầu tư trong các doanh nghiệp hiện nay, tơi đã chọn đề tài:
“Bàn về chế độ kế tốn bất động sản đầu tư”.

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế toán 46B


Đề án Kế tốn tài chính

2

A- CƠ SỞ LÝ LUẬN
1. Chuẩn mực số 05 – Bất động sản đầu tư:
a. Mục đích của chuẩn mực:
Mục đích của chuẩn mực này là quy định và hướng dẫn các nguyên tắc
và phương pháp kế toán đối với bất động sản đầu tư, gồm: Điều kiện ghi nhận
bất động sản đầu tư, xác định giá trị ban đầu, chi phí phát sinh sau ghi nhận
ban đầu, xác định giá trị sau ghi nhận ban đầu, chuyển đổi mục đích sử dụng,
thanh lý bất động sản đầu tư và một số quy định khác làm cơ sở ghi sổ kế toán
và lập báo cáo tài chính.
b. Nội dung của chuẩn mực:
+ Điều kiện ghi nhận bất động sản đầu tư:
- Một bất động sản đầu tư được ghi nhận là tài sản phải thỏa mãn đồng
thời hai điều kiện sau:
• Chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai; và
• Ngun giá của bất động sản đầu tư phải được xác định một cách đáng
tin cậy.
- Khi xác định một bất động sản đầu tư có thỏa mãn điều kiện thứ nhất để
được ghi nhận là tài sản hay không, doanh nghiệp cần phải đánh giá mức độ
chắc chắn gắn liền với việc thu được các lợi ích kinh tế trong tương lai mà
chúng có thể mang lại trên cơ sở những thơng tin hiện có tại thời điểm ghi
nhận. Điều kiện thứ hai để ghi nhận một bất động sản đầu tư là tài sản thường
dễ được thoả mãn vì giao dịch mua bán, trao đổi chứng minh cho việc hình

thành bất động sản đã xác định giá trị của bất động sản đầu tư.

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế toán 46B


Đề án Kế tốn tài chính

3

+ Xác định giá trị ban đầu
- Một bất động sản đầu tư phải được xác định giá trị ban đầu theo nguyên
giá. Nguyên giá của bất động sản đầu tư bao gồm cả các chi phí giao dịch liên
quan trực tiếp ban đầu.
- Nguyên giá của bất động sản đầu tư được mua bao gồm giá mua và các
chi phí liên quan trực tiếp, như: Phí dịch vụ tư vấn về luật pháp liên quan,
thuế trước bạ và chi phí giao dịch liên quan khác...
- Nguyên giá của bất động sản đầu tư tự xây dựng là giá thành thực tế và
các chi phí liên quan trực tiếp của bất động sản đầu tư tính đến ngày hồn
thành cơng việc xây dựng. Từ khi bắt đầu xây dựng cho đến ngày hồn thành
cơng việc xây dựng doanh nghiệp áp dụng Chuẩn mực kế toán số 03 “Tài sản
cố định hữu hình” và Chuẩn mực kế tốn số 04 “Tài sản cố định vơ hình”. Tại
ngày tài sản trở thành bất động sản đầu tư thì áp dụng chuẩn mực này.
- Nguyên giá của một bất động sản đầu tư không bao gồm các chi phí sau:
• Chi phí phát sinh ban đầu (trừ trường hợp các chi phí này là cần thiết để
đưa bất động sản đầu tư tới trạng thái sẵn sàng hoạt động);
• Các chi phí khi mới đưa bất động sản đầu tư vào hoạt động lần đầu
trước khi bất động sản đầu tư đạt tới trạng thái hoạt động bình thường theo dự
kiến;

• Các chi phí khơng bình thường về nguyên vật liệu, lao động hoặc các
nguồn lực khác trong quá trình xây dựng bất động sản đầu tư.
- Trường hợp mua bất động sản đầu tư thanh toán theo phương thức trả
chậm, nguyên giá của bất động sản đầu tư được phản ánh theo giá mua trả
ngay tại thời điểm mua. Khoản chênh lệch giữa tổng số tiền phải thanh toán
và giá mua trả ngay được hạch toán vào chi phí tài chính theo kỳ hạn thanh
tốn, trừ khi số chênh lệch đó được tính vào ngun giá bất động sản đầu tư
theo quy định của Chuẩn mực kế tốn số 16 “Chi phí đi vay”.

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế toán 46B


Đề án Kế tốn tài chính

4

+ Chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu:
- Chi phí liên quan đến bất động sản đầu tư phát sinh sau ghi nhận ban
đầu phải được ghi nhận là chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ, trừ khi chi
phí này có khả năng chắc chắn làm cho bất động sản đầu tư tạo ra lợi ích kinh
tế trong tương lai nhiều hơn mức hoạt động được đánh giá ban đầu thì được
ghi tăng nguyên giá bất động sản đầu tư.
- Việc hạch tốn các chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu phụ thuộc vào
từng trường hợp có xem xét đến việc đánh giá và ghi nhận ban đầu của khoản
đầu tư liên quan. Chẳng hạn, trường hợp giá mua tài sản bao gồm nghĩa vụ
của doanh nghiệp phải chịu các chi phí cần thiết sẽ phát sinh để đưa bất động
sản tới trạng thái sẵn sàng hoạt động thì chi phí đó cũng được tính vào ngun
giá. Ví dụ: Mua một ngơi nhà với u cầu phải nâng cấp thì chi phí nâng cấp

phát sinh được ghi tăng nguyên giá của bất động sản đầu tư.
+ Xác định giá trị sau ghi nhận ban đầu:
- Sau ghi nhận ban đầu, trong thời gian nắm giữ bất động sản đầu tư được
xác định theo nguyên giá, số khấu hao luỹ kế và giá trị cịn lại.
+ Chuyển đổi mục đích sử dụng:
- Việc chuyển từ bất động sản chủ sở hữu sử dụng thành bất động sản đầu
tư hoặc từ bất động sản đầu tư sang bất động sản chủ sở hữu sử dụng hay
hàng tồn kho chỉ khi có sự thay đổi về mục đích sử dụng như các trường hợp
sau:
• Bất động sản đầu tư chuyển thành bất động sản chủ sở hữu sử dụng khi
chủ sở hữu bắt đầu sử dụng tài sản này;
• Bất động sản đầu tư chuyển thành hàng tồn kho khi chủ sở hữu bắt đầu
triển khai cho mục đích bán;
• Bất động sản chủ sở hữu sử dụng chuyển thành bất động sản đầu tư khi
chủ sở hữu kết thúc sử dụng tài sản đó;

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế tốn 46B


Đề án Kế tốn tài chính

5

• Hàng tồn kho chuyển thành bất động sản đầu tư khi chủ sở hữu bắt đầu
cho bên khác thuê hoạt động;
• Bất động sản xây dựng chuyển thành bất động sản đầu tư khi kết thúc
giai đoạn xây dựng, bàn giao đưa vào đầu tư (Trong giai đoạn xây dựng phải
kế toán theo Chuẩn mực kế toán số 03 “ Tài sản cố định hữu hình”).

- Theo yêu cầu của đoạn 23b, doanh nghiệp chuyển một bất động sản đầu
tư sang hàng tồn kho chỉ khi có sự thay đổi về mục đích sử dụng, bằng chứng
là sự bắt đầu của việc triển khai cho mục đích bán. Khi một doanh nghiệp
quyết định bán một bất động sản đầu tư mà khơng có giai đoạn nâng cấp thì
doanh nghiệp đó phải tiếp tục coi bất động sản đó là một bất động sản đầu tư
cho tới khi nó được bán (khơng cịn được trình bày trên Bảng cân đối kế tốn)
và khơng được hạch tốn tài sản đó là hàng tồn kho. Tương tự, nếu doanh
nghiệp bắt đầu nâng cấp, cải tạo bất động sản đầu tư hiện có với mục đích tiếp
tục sử dụng bất động sản đó trong tương lai như một bất động sản đầu tư, thì
bất động sản đó vẫn là một bất động sản đầu tư và không được phân loại lại
như một bất động sản chủ sở hữu sử dụng trong quá trình nâng cấp cải tạo.
- Việc chuyển đổi mục đích sử dụng giữa bất động sản đầu tư với bất
động sản chủ sở hữu sử dụng hoặc hàng tồn kho không làm thay đổi giá trị
ghi sổ của tài sản được chuyển đổi và không làm thay đổi nguyên giá của bất
động sản trong việc xác định giá trị hay để lập báo cáo tài chính.
+ Thanh lý:
- Một bất động sản đầu tư khơng cịn được trình bày trong Bảng cân đối
kế tốn sau khi đã bán hoặc sau khi bất động sản đầu tư khơng cịn được nắm
giữ lâu dài và xét thấy khơng thu được lợi ích kinh tế trong tương lai từ việc
thanh lý bất động sản đầu tư đó.
- Việc thanh lý một bất động sản đầu tư có thể xảy ra sau khi bán hoặc sau
khi ký hợp đồng cho thuê tài chính. Để xác định thời điểm bán bất động sản

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế toán 46B


Đề án Kế tốn tài chính

6

đầu tư và ghi nhận doanh thu từ việc bán bất động sản đầu tư, doanh nghiệp
phải tuân theo các quy định của Chuẩn mực kế toán số 14 “Doanh thu và thu
nhập khác”. Việc bán bất động sản cho thuê tài chính hoặc giao dịch bán và
thuê lại bất động sản đầu tư, doanh nghiệp phải tuân theo các quy định của
Chuẩn mực kế toán số 06 “Thuê tài sản”.
- Các khoản lãi hoặc lỗ phát sinh từ việc bán bất động sản đầu tư được xác
định bằng số chênh lệch giữa doanh thu với chi phí bán và giá trị cịn lại của
bất động sản đầu tư. Số lãi hoặc lỗ này được ghi nhận là thu nhập hay chi phí
trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ (Trường hợp bán và thuê
lại tài sản là bất động sản được thực hiện theo quy định tại Chuẩn mực kế
toán số 06 “Thuê tài sản”).
- Khoản doanh thu từ việc bán bất động sản đầu tư được ghi nhận theo giá
trị hợp lý. Trường hợp bán theo phương thức trả chậm, thì khoản doanh thu
này được xác định ban đầu bằng giá bán trả ngay. Khoản chênh lệch giữa tổng
số tiền phải thanh toán và giá bán trả ngay được ghi nhận là doanh thu tiền lãi
chưa thực hiện theo quy định của Chuẩn mực kế toán số 14 “Doanh thu và thu
nhập khác”.
+ Trình bày báo cáo tài chính:
Nội dung trình bày báo cáo tài chính quy định trong chuẩn mực này
-

được áp dụng cùng với những qui định trong Chuẩn mực kế toán số 06
“Thuê tài sản”. Đối với bên cho thuê phải trình bày nội dung cho thuê
hoạt động. Đối với bên đi thuê phải trình bày nội dung th tài chính.
Doanh nghiệp cần trình bày trên báo cáo tài chính những nội dung

-.

sau:
• Phương pháp khấu hao sử dụng;
• Thời gian sử dụng hữu ích của bất động sản đầu tư hoặc tỷ lệ
khấu hao sử dụng;

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế toán 46B


Đề án Kế tốn tài chính

•
kỳ;

7

Ngun giá và khấu hao luỹ kế tại thời điểm đầu kỳ và cuối

• Tiêu chuẩn cụ thể mà doanh nghiệp áp dụng trong trường hợp

gặp khó khăn khi phân loại bất động sản đầu tư với bất động sản chủ sở
hữu sử dụng và với tài sản giữ để bán trong hoạt động kinh doanh thơng
thường;
• Các chỉ tiêu thu nhập, chi phí liên quan đến cho thuê bất động
sản, gồm:
- Thu nhập từ việc cho thuê;
- Chi phí trực tiếp cho hoạt động kinh doanh (bao gồm chi phí sửa
chữa và bảo dưỡng) phát sinh từ bất động sản đầu tư liên quan đến việc
tạo ra thu nhập từ việc cho thuê trong kỳ báo cáo;

- Chi phí trực tiếp cho hoạt động kinh doanh (bao gồm chi phí sửa
chữa và bảo dưỡng) phát sinh từ bất động sản đầu tư không liên quan
đến việc tạo ra thu nhập từ việc cho thuê trong kỳ báo cáo.
• Lý do và mức độ ảnh hưởng đến thu nhập từ hoạt động kinh
doanh bất động sản đầu tư;
• Nghĩa vụ chủ yếu của hợp đồng mua, xây dựng, cải tạo, nâng cấp
hoặc bảo dưỡng, sửa chữa bất động sản đầu tư;
• Trình bày những nội dung sau (không yêu cầu thông tin so sánh):
- Nguyên giá bất động sản đầu tư tăng thêm, trong đó: Tăng do mua
bất động sản và tăng do vốn hoá những chi phí sau ghi nhận ban đầu;
- Nguyên giá bất động sản đầu tư tăng do sáp nhập doanh nghiệp;
- Nguyên giá bất động sản đầu tư thanh lý;
- Nguyên giá bất động sản đầu tư chuyển sang bất động sản chủ sở
hữu sử dụng hoặc hàng tồn kho và ngược lại.
+ Giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư tại thời điểm kết thúc niên
độ kế tốn, lập báo cáo tài chính. Khi doanh nghiệp khơng thể xác định

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế toán 46B


Đề án Kế tốn tài chính

8

được giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư thì doanh nghiệp phải thuyết
minh:
- Danh mục bất động sản đầu tư;
- Lý do không xác định được giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư.

c. Phạm vi của chuẩn mực:
- Chuẩn mực này khơng áp dụng đối với:
• Những tài sản liên quan đến cây trồng, vật nuôi gắn liền với đất đai
phục vụ cho hoạt động nơng nghiệp;
• Quyền khai thác khống sản, hoạt động thăm dị và khai thác khống
sản, dầu mỏ, khí tự nhiên và những tài ngun khơng tái sinh tương tự.
2. Kế tốn hạch tốn bất động sản đầu tư:
a. Khái niệm bất động sản đầu tư:
Bất động sản đầu tư: Là bất động sản, gồm: quyền sử dụng đất, nhà, hoặc
một phần của nhà hoặc cả nhà và đất, cơ sở hạ tầng do người chủ sở hữu hoặc
người đi thuê tài sản theo hợp đồng thuê tài chính nắm giữ nhằm mục đích thu
lợi từ việc cho thuê hoặc chờ tăng giá mà không phải để:
- Sử dụng trong sản xuất, cung cấp hàng hóa, dịch vụ hoặc sử dụng cho
các mục đích quản lý; hoặc
- Bán trong kỳ hoạt động kinh doanh thông thường.
b. Các trường hợp ghi nhận bất động sản đầu tư:
+ Các trường hợp được ghi nhận là bất động sản đầu tư:
- Quyền sử dụng đất (do doanh nghiệp bỏ tiền ra mua lại) nắm giữ trong
thời gian dài để chờ tăng giá;
- Quyền sử dụng đất (do doanh nghiệp bỏ tiền ra mua lại) nắm giữ mà
chưa xác định rõ mục đích sử dụng trong tương lai;

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế toán 46B


Đề án Kế tốn tài chính

9

- Nhà do doanh nghiệp sở hữu (hoặc do doanh nghiệp thuê tài chính) và
cho thuê theo một hoặc nhiều hợp đồng thuê hoạt động;
- Nhà đang được giữ để cho thuê theo một hoặc nhiều hợp đồng thuê hoạt
động;
- Cơ sở hạ tầng đang được giữ để cho thuê theo một hoặc nhiều hợp đồng
thuê hoạt động.
+ Các trường hợp đặc biệt được ghi nhận là bất động sản đầu tư
- Đối với những bất động sản mà một phần doanh nghiệp nắm giữ nhằm
mục đích thu lợi từ việc cho thuê hoạt động hoặc chờ tăng giá và một phần sử
dụng cho sản xuất, cung cấp hàng hóa, dịch vụ hoặc cho quản lý thì nếu
những phần tài sản này được xuất riêng rẽ (hoặc cho thuê riêng rẽ theo một
hoặc nhiều hợp đồng thuê hoạt động), doanh nghiệp sẽ hạch toán phần tài sản
dùng để cho thuê hoặc chờ tăng giá là bất động sản đầu tư còn phần tài sản
dùng cho sản xuất và quản lý được hạch toán là TSCĐ hữu hình hoặc TSCĐ
vơ hình.
Trường hợp bất động sản khơng bán được riêng rẽ và phần sử dụng cho
kinh doanh hoặc cho quản lý là khơng đáng kể thì hạch tốn là bất động sản
đầu tư. Ví dụ: Doanh nghiệp có một tồ nhà có 80% diện tích chun cho
th hoạt động và 20% diện tích sử dụng làm văn phịng cơng ty thì tồ nhà
đó được hạch tốn là bất động sản đầu tư.
- Trường hợp doanh nghiệp cung cấp các dịch vụ liên quan cho những
người sử dụng bất động sản do doanh nghiệp sở hữu là một phần tương đối
nhỏ trong tồn bộ thoả thuận thì doanh nghiệp sẽ hạch toán tài sản này là bất
động sản đầu tư. Ví dụ: Doanh nghiệp sở hữu tồ nhà cho các đơn vị khác
thuê làm văn phòng (cho thuê hoạt động) đồng thời cung cấp dịch vụ bảo
dưỡng và an ninh đối với toà nhà cho thuê này.

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế toán 46B


Đề án Kế tốn tài chính

10

- Trường hợp, một cơng ty con cho công ty mẹ hoặc công ty con khác
trong cùng một công ty mẹ thuê hoặc sử dụng và nắm giữ một bất động sản
thì bất động sản đó được hạch tốn là bất động sản đầu tư trên báo cáo tài
chính riêng của cơng ty con có bất động sản đó hoặc báo cáo tài chính riêng
của công ty mẹ nếu công ty mẹ cho các công ty con thuê (nếu nó thoả mãn
định nghĩa bất động sản đầu tư), nhưng không được phản ánh là bất động sản
đầu tư trong báo cáo tài chính hợp nhất.
c. Kế toán bất động sản đầu tư:
* Tài khoản sử dụng 217: bất động sản đầu tư.
Là loại tài khoản tài sản.
Kết cấu và nội dung phản ánh của TK 217 – Bất động sản đầu tư.
Bên nợ: Nguyên giá bất động sản đầu tư tăng trong kỳ.
Bên có: Nguyên giá bất động sản đầu tư giảm trong kỳ.
Số dư bên nợ: Nguyên giá bất động sản đầu tư của doanh nghiệp cuối kỳ.
• Kế tốn hạch tốn bất động sản đầu tư:
* Hạch toán các nghiệp vụ mua bất động sản đầu tư theo phương thức trả
tiền ngay:
- Trường hợp doanh nghiệp áp dụng phương pháp tính thuế giá trị gia tăng
(GTGT) theo phương pháp khấu trừ thuế, ghi:
Nợ tài khoản 217- Bất động sản đầu tư.
Nợ tài khoản 133- Thuế GTGT được khấu trừ (1332).
Có các tài khoản 111, 112, 331.
- Trường hợp doanh nghiệp áp dụng phương pháp tính thuế GTGT theo

phương pháp tính trực tiếp trên GTGT, ghi:
Nợ TK 217- Bất động sản đầu tư.
Có TK 111, 112, 331.

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế toán 46B


Đề án Kế tốn tài chính

11

* Hạch tốn nghiệp vụ mua bất động sản đầu tư theo phương thức trả
chậm:
- Trường hợp doanh nghiệp tính nộp thuế GTGT theo phương pháp khấu
trừ, ghi:
Nợ TK 217 - Bất động sản đầu tư (Nguyên giá - theo giá mua trả ngay
chưa có thuế GTGT)
Nợ TK 242 - Chi phí trả trước dài hạn (Phần lãi trả chậm tính bằng số
chênh lệch giữa tổng số tiền phải thanh toán trừ (-) giá mua trả ngay và thuế
GTGT đầu vào).
Nợ TK 133 - Thuế GTGT được khấu trừ (1332).
Có TK 331 - Phải trả cho người bán.
- Trường hợp doanh nghiệp tính nộp thuế GTGT theo phương pháp trực
tiếp, ghi:
Nợ TK 217 - Bất động sản đầu tư (Nguyên giá - theo giá mua trả ngay
đã có thuế GTGT).
Nợ TK 242 - Chi phí trả trước dài hạn (Phần lãi trả chậm tính bằng số
chênh lệch giữa tổng số tiền phải thanh toán trừ (-)giá mua trả ngay đã có thuế

GTGT).
Có TK 331 - Phải trả cho người bán.
Hàng kỳ, tính và phân bổ số lãi phải trả về việc mua bất động sản đầu tư
theo phương thức trả chậm, ghi:
Nợ TK 635 – Chi phí tài chính.
Có TK 242 – Chi phí trả trước dài hạn
- Khi thanh toán tiền cho người bán, ghi:
Nợ TK 331 - Phải trả cho người bán.
Có TK 515 – Doanh thu tài chính ( Phần chiết khấu thanh
toán được hưởng do thanh toán trước thời hạn - nếu có ).
Có TK 111, 112, …

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế toán 46B


Đề án Kế tốn tài chính

12

* Trường hợp bất động sản đầu tư hình thành do xây dựng cơ bản hồn
thành bàn giao:
Nợ TK217 – Bất động sản đầu tư.
Có TK 241 - XDCB dở dang.
* Khi chuyển từ bất động sản chủ sở hữu sử dụng thành bất động sản đầu
tư, căn cứ vào hồ sơ chuyển đổi mục đích sử dụng, ghi:
Nợ TK 217 - Bất động sản đầu tư
Có TK 211 - TSCĐ hữu hình, hoặc
Có TK 213 - TSCĐ vơ hình.

Đồng thời kết chuyển số hao mòn luỹ kế (đối với những bất động sản
chủ sở hữu sử dụng đã trích khấu hao), ghi:
Nợ TK 2141, hoặc 2143:
Có TK 2147 – Hao mịn bất động sản đầu tư.
* Khi chuyển từ hàng tồn kho thành bất động sản đầu tư, căn cứ vào hồ sơ
chuyển đổi mục đích sử dụng, ghi:
Nợ TK 217 – Bất động sản đầu tư.
Có TK 156 – Hàng hóa ( 1567 – Hàng hoá bất động sản).
* Khi đi thuê tài chính với mục đích để cho thuê theo một hoặc nhiều hợp
đồng thuê hoạt động, nếu tài sản thuê đó thoả mãn tiêu chuẩn là bất động sản
đầu tư, căn cứ vào hợp đồng thuê tài chính và các chứng từ liên quan, ghi:
Nợ TK 217 – Bất động sản đầu tư.
Có các TK 111, 112, 315, 342.
* Khi hết hạn thuê tài sản tài chính.
- Nếu trả lại bất động sản đầu tư thuê tài chính đang phân loại là bất động
sản đầu tư, ghi:

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế toán 46B


Đề án Kế tốn tài chính

13

Nợ TK 2147 – Hao mòn bất động sản đầu tư.
Nợ TK 632 – Giá vốn hàng bán( Số chênh lệch giữa nguyên giá
bất động sản đầu tư thuê và số khấu hao luỹ kế).
Có TK 217 – Nguyên giá bất động sản đầu tư.

- Nếu mua lại bất động sản đầu tư thuê tài chính đang phân loại là bất
động sản đầu tư để tiếp tục đầu tư, ghi tăng nguyên giá bất động sản đầu tư số
phải trả thêm, ghi:
Nợ TK 217 – Bất động sản đầu tư.
Có các TK 111, 112, …
-Nếu mua lại bất động sản thuê tài chính đang phân loại là bất động sản
đầu tư chuyển thành bất động sản chủ sở hữu sử dụng, ghi:
Nợ TK 211, 213: TSCĐ hữu hình hoặc TSCĐ vơ hình.
Có TK 217 – Bất động sản đầu tư.
Có các TK liên quan 111, 112( số tiền phải trả thêm).
Đồng thời kết chuyển số hao mòn luỹ kế, ghi:
Nợ TK 2147 – Hao mòn bất động sản đầu tư.
Có TK 2141, 2143.
* Kế tốn bán bất động sản đầu tư.
+ Ghi nhận doanh thu bán bất động sản đầu tư:
- Đối với doanh nghiệp áp dụng phương pháp tính thuế GTGT theo
phương pháp khấu trừ thuế, ghi:
Nợ các TK 111, 112, 131 - Tổng giá thanh tốn.
Có TK 511( 5117) – Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ.
Có TK 3331( 33311) - Thuế GTGT.
- Đối với doanh nghiệp áp dụng phương pháp tính thuế GTGT theo
phương pháp trực tiếp trên GTGT, ghi:

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế toán 46B


Đề án Kế tốn tài chính

14

Nợ các TK 111, 112, 131 - Tổng giá thanh tốn.
Có TK 511( 5117) – Doanh thu bàn hàng và cung cấp dịch vụ.
+ Kế tốn ghi giảm ngun giá và giá trị cịn lại của bất động sản đầu tư
đã được bán, ghi:
Nợ TK 214 – Hao mòn TSCĐ( 2147 - Hao mòn bất động sản đầu tư)
Nợ TK 632 - Giá trị còn lại của bất động sản đầu tư.
Có TK 217 – Nguyên giá bất động sản đầu tư.
* Kế toán chuyển bất động sản đầu tư thành hàng tồn kho hoặc thành bất
động sản chủ sở hữu sử dụng:
Việc chuyển đổi mục đích sử dụng giữa bất động sản đầu tư với bất động
sản chủ sở hữu sử dụng hoặc hàng tồn kho không làm thay đổi giá trị ghi sổ
của tài sản được chuyển và không làm thay đổi nguyên giá của bất động sản
đầu tư trong việc xác định giá trị ghi sổ hay lập báo cáo tài chính.
+ Trường hợp bất động sản đầu tư chuyển thành hàng tồn kho khi chủ sở
hữu có quyết định sửa chữa, cải tạo nâng cấp để bán:
- Khi có quyết định sửa chữa, cải tạo, nâng cấp bất động sản đầu tư để bán
kế toán tiến hành kết chuyển giá trị còn lại của bất động sản đầu tư vào TK
156 – hàng hóa, ghi:
Nợ TK 156 – Giá trị cịn lại của bất động sản đầu tư.
Nợ TK 214 – Giá trị hao mịn luỹ kế.
Có TK 217 – Ngun giá bất động sản đầu tư.
- Khi phát sinh các chi phí sửa chữa, cải tạo, nâng cấp triển khai cho mục
đích bán, ghi:
Nợ TK 154 – Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang.
Nợ TK 133 - Thuế GTGT được khấu trừ (nếu có).
Có các TK 111, 112, 152, 334, 331 …

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế toán 46B


Đề án Kế tốn tài chính

15

- Khi kết thúc giai đoạn sửa chữa, cải tạo, nâng cấp triển khai cho mục
đích bán, kết chuyển tồn bộ chi phí ghi tăng giá gốc hàng hoá bất động sản
chờ bán, ghi:
Nợ TK 156( 1567) – Hàng hố.
Có TK 154 – Chi phí sản xuất kinh doanh dở dang.
+ Trường hợp chuyển bất động sản đầu tư thành bất động sản chủ sở hữu
sử dụng, ghi:
Nợ TK 211 hoặc 213.
Có TK 217 – Bất động sản đầu tư.
Đồng thời, ghi:
Nợ TK 2147 – Hao mịn bất động sản đầu tư.
Có TK 2141 hoặc 2143.
3. Chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS 40):
a. Mục đích của chuẩn mực:
Chuẩn mực này đưa ra những quy định và hướng dẫn những nguyên tắc
và phương pháp kế toán đối với bất động sản đầu tư, bao gồm các nội dung
sau: điều kiện ghi nhận bất động sản đầu tư, xác định giá trị ban đầu, chi phí
sau ghi nhận ban đầu, xác định giá trị sau ghi nhận ban đầu, chuyển đổi mục
đích sử dụng, thanh lý bất động sản đầu tư và những quy định khác liên quan
đến việc trình bày trên báo cáo tài chính.
b. Nội dung của chuẩn mực:
+ Khái niệm bất động sản đầu tư:

Bất động sản đầu tư là bất động sản (đất đai, một toà nhà hoặc một
phần của toà nhà hoặc cả nhà và đất) được nắm giữ (bởi chủ sở hữu hoặc bên
đi thuê tài sản theo hợp đồng thuê tài chính) nhằm mục đích thu lợi từ việc
cho thuê hoặc chờ tăng giá hoặc cả hai mục đích trên.

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế toán 46B


Đề án Kế tốn tài chính

16

+ Ghi nhận:
Bất động sản đầu tư được ghi nhận là tài sản khi doanh nghiệp chắc chắn
thu được lợi ích kinh tế trong tương lai và giá gốc của bất động sản đó được
xác định một cách đáng tin cậy.
+ Xác định giá trị ban đầu: Bất động sản đầu tư phải được xác định giá trị
ban đầu theo giá gốc, bao gồm các chi phí giao dịch.
+ Xác định giá trị sau ghi nhận ban đầu: Chuẩn mực kế toán quốc tế số 40
cho phép doanh nghiệp lựa chọn phương pháp giá gốc và phương pháp giá trị
hợp lý. Phương pháp được lựa chọn sẽ áp dụng với tất cả các bất động sản
đầu tư của doanh nghiệp. Doanh nghiệp chỉ được thay đổi phương pháp xác
định giá trị của bất động sản đầu tư nếu sự thay đổi này đem lại sự trình bày
hợp lý hơn.
- Phương pháp xác định giá trị bất động sản đầu tư theo giá trị hợp lý:
Bất động sản đầu tư được xác định lại theo giá trị hợp lý. khoản lãi hay lỗ
phát sinh từ sự thay đổi giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư phải được trình
bày trên báo cáo kết quả kinh doanh của kì mà sự thay đổi đó xảy ra.

Khi doanh nghiệp đã lựa chọn phương pháp xác định giá trị bất động sản
đầu tư theo giá trị hợp lý thì phương pháp này sẽ được áp dụng cho đến khi
thanh lý bất động sản đầu tư.
- Phương pháp xác định giá trị bất động sản đầu tư theo giá gốc.
Theo phương pháp này, sau ghi nhận ban đầu, giá trị bất động sản đầu tư
được ghi nhận bằng giá gốc trừ đi khoản khấu hao luỹ kế và khoản lỗ giảm
giá tài sản.
+ Chuyển đổi sự phân loại bất động sản đầu tư:
Việc chuyển đổi sự phân loại bất động sản đầu tư chỉ xảy ra khi có sự thay
đổi mục đích sử dụng trong các trường hợp sau:

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế toán 46B


Đề án Kế tốn tài chính

17

- Bất động sản đầu tư chuyển thành bất động sản chủ sở hữu sử dụng khi
chủ sở hữu bắt đầu sử dụng bất động sản này.
- Bất động sản đầu tư chuyển thành hàng tồn kho khi chủ sở hữu triển
khai cho mục đích bán.
- Bất động sản chủ sở hữu sử dụng chuyển thành bất động sản đầu tư khi
chủ sở hữu bắt đầu cho bên khác thuê bất động sản theo hợp đồng thuê hoạt
động.
- Bất động sản xây dựng chuyển thành bất động sản đầu tư khi kết thúc
quá trình xây dựng, bàn giao đưa vào đầu tư.
Khi chuyển đổi sự phân loại bất động sản đầu tư, doanh nghiệp phải tuân

thủ một số nguyên tắc sau:
- Khi chuyển bất động sản đầu tư được ghi nhận theo giá trị hợp lý thành
bất động sản chủ sở hữu sử dụng hoặc hàng tồn kho thì giá trị hợp lý của bất
động sản tại thời điểm chuyển đổi được ghi nhận là giá gốc của bất động sản
chủ sở hữu sử dụng hoặc giá gốc của hàng tồn kho.
- Khi chuyển đổi từ bất động sản chủ sở hữu sử dụng thành bất động sản
đầu tư được ghi nhận theo giá trị hợp lý, chuẩn mực kế toán quốc tế số 16
được áp dụng đối với tài sản này đến ngày có sự chuyển đổi. Bất kì sự chênh
lệch nào giữa giá trị ghi sổ của bất động sản chủ sở hữu sử dụng vào ngày
chuyển đổi và giá trị hợp lý của tài sản vào ngày đó được xử lý như trường
hợp đánh giá lại tài sản đã được quy định trong chuẩn mực kế toán quốc tế 16.
- Khi chuyển đổi từ hàng tồn kho thành bất động sản đầu tư được ghi nhận
theo giá trị hợp lý, khoản chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của
tài sản ngày chuyển đổi được ghi nhận vào lãi/ lỗ của kì đó.
- Khi chuyển đổi từ bất động sản xây dựng thành bất động sản đầu tư
được ghi nhận theo giá trị hợp lí, khoản chênh lệnh phát sinh giữa giá trị hợp

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế toán 46B


Đề án Kế tốn tài chính

18

lí và giá trị ghi sổ của tài sản được ghi nhận vào lãi/ lỗ của kì diễn ra
sựchuyển đổi.
+ Thanh lý:
Một bất động sản đầu tư khơng cịn được trình bày trên báo cáo tài chính

sau khi đã được bán hoặc khi bất động sản đầu tư khơng cịn được sử dụng và
doanh nghiệp khơng hy vọng thu được lợi ích trong tương lai từ việc bán bất
động sản đó. Khoản lãi hoặc lỗ phát sinh từ việc thanh lý bất động sản đầu tư
được xác định bằng số chênh lệch giữa doanh thu với chi phí bán và giá trị
cịn lại của bất động sản đầu tư. Số lãi hoặc lỗ được ghi nhận như một khoản
thu nhập hoặc chi phí trên báo cáo kết quả kinh doanh của doanh nghiệp.
+ Trình bày báo cáo tài chính.
Doanh nghiệp cần trình bày những thơng tin sau trên báo cáo tài chính,
bất kể đã lựa chọn phương pháp giá gốc hay phương pháp giá trị hợp lý.
- Phương pháp xác định giá trị bất động sản đầu tư: phương pháp giá gốc
hay phương pháp giá trị hợp lý.
- Nếu sử dụng phương pháp giá trị hợp lý, những bất động sản được nắm
giữ theo hợp đồng th hoạt động có được hạch tốn như bất động sản đầu tư
khơng?
- Nếu có khó khăn trong việc phân loại, nêu những tiêu chuẩn để phân
biệt bất động sản đầu tư với bất động sản chủ sở hữu sử dụng và bất động sản
giữ để bán.
- Các phương pháp và những giat định cơ bản được áp dụng để xác định
giá rị hợp lý của bất động sản đầu tư…
Trường hợp doanh nghiệp áp dụng phương pháp giá trị hợp lý, trên báo
cáo tài chính cần trình bày một số thông tin bổ sung:
- Thông tin so sánh về giá trị ghi sổ của bất động sản đầu tư vào thời điểm
bắt đầu và kết thúc kì kế toán, bất động sản đầu tư tăng thêm, bất động sản

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế toán 46B


Đề án Kế tốn tài chính

19

đầu tư thanh lý, những diều chỉnh giá trị hợp lý, sự chuyển đổi từ bất động
sản đầu tư thành bất động sản chủ sở hữu sử dụng, hàng tồn kho và ngược
lại…
Trường hợp doanh nghiệp áp dụng phương pháp giá gốc, những thông tin
sau cần được trình bày trên báo cáo tài chính.
- Phương pháp khấu hao sử dụng.
- Thời gian sử dụng hữu ích của bất động sản đầu tư hoặc tỉ lệ khấu hao
sử dụng.
- Tổng giá trị ghi sổ và khấu hao luỹ kế của bất động sản đầu tư tại thời
điểm đầu kì và cuối kì…
c. So sánh chuẩn mực kế toán Việt Nam số 05 với chuẩn mực kế toán quốc
tế số 40:
Giống nhau:
Một số quy định kế toán bất động sản đầu tư trong IAS 40 có nội dung
tương tự như những quy định trong VAS 05. Đó là những quy định về điều
kiện ghi nhận bất động sản đầu tư, xác định giá trị ban đầu, chi phí phát sinh
sau ghi nhận ban đầu và chuyển từ bất động sản đầu tư sang bất động sản chủ
sở hữu sử dụng hay hàng tồn kho.
Theo IAS 40 thì một bất động sản đầu tư được ghi nhận là tài sản nếu:
- Có khả năng chắc chắn là trong tương lai doanh nghiệp sẽ thu được các
lợi ích kinh tế đi kèm với bất động sản ; và
- Giá trị của bất động sản có thể tính tốn được một cách đáng tin cậy.
Vào lần xác định giá trị ban đầu bất động sản đầu tư được ghi nhận theo
nguyên giá, bao gồm giá mua và chi phí trực tiếp cho giao dịch (Ví dụ: dịch
vụ pháp lý, thuế chuyển nhượng và các loại chi phí giao dịch khác). Tuy
nhiên chi phí quản lý hành chính chung và chi phí tạo lập bị loại trừ.

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế tốn 46B


Đề án Kế tốn tài chính

20

Các chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu của bất động sản đầu tư được
ghi nhận là chi phí nếu các khoản này khôi phục lại hoạt động ở mức tiêu
chuẩn. Các chi phí này được vốn hố khi có khả năng là doanh nghiệp sẽ thu
được những lợi ích kinh tế vượt trên mức hoạt động tiêu chuẩn ban đầu.
Việc chuyển từ bất động sản đầu tư sang bất động sản chủ sở hữu sử dụng
hay hàng tồn kho và ngược lại được tiến hành khi có thay đổi trong việc sử
dụng. Việc xác định giá trị ghi sổ vào ngày chuyển giao được áp dụng quy
định đặc biệt.
Khác nhau:
Sự khác nhau cơ bản giữa chuẩn mực kế toán Việt Nam số 05 và chuẩn
mực kế toán quốc tế số 40 là xác định số giá trị bất động sản đầu tư sau ghi
nhận ban đầu.
Theo VAS 05, doanh nghiệp chỉ được xác định giá trị sau ghi nhận ban
đầu của bất động sản đầu tư theo phương pháp giá vốn. Còn theo ISA 40,
doanh nghiệp có thể xác định giá trị sau ghi nhận ban đầu của tất cả các bất
động sản đầu tư theo hai phương pháp sau:
- Phương pháp giá vốn (cost model);
- Phương pháp giá trị hợp lý (fair value model).
Phương pháp giá vốn là bất động sản đầu tư được ghi nhận ban đầu theo
giá gốc, định kỳ trích khấu hao vào chi phí kinh doanh trong kỳ. Bất động sản
đầu tư được theo dõi ba chỉ tiêu: Nguyên giá, khấu hao luỹ kế và giá trị cịn

lại. Khi áp dụng phương pháp này thì bất động sản đầu tư được theo dõi và
đánh giá như một tài sản cố định thông thường của doanh nghiệp.
Phương pháp giá trị hợp lý: bất động sản đầu tư được ghi nhận ban đầu
theo giá gốc và được đánh giá lại theo giá trị hợp lý tại thời điểm lập Bảng
cân đối kế toán. Chênh lệch giữa giá gốc và giá trị hợp lý được hạch toán như
một tài khoản thu nhập/chi phí trong kỳ kinh doanh.

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế toán 46B


Đề án Kế tốn tài chính

21

Để xác định giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư, cần áp dụng các
nguyên tắc sau:
- Khi có thị trường hoạt động cho bất động sản tương tự, đây có thể là
một dấu hiệu đáng tin cậy về giá trị hợp lý, với điều kiện là những khác biệt
về bản chất, điều kiện và địa điểm của các bất động sản được xem xét và thay
đổi khi cần thiết;
- Các phương pháp định giá mang tính thực tiễn hơn cũng được phép sử
dụng khi khơng có thị trường mua bán hoạt động;
- Trong những trường hợp ngoại lệ, khi chắc chắn là bất động sản đầu tư
được mua vào lần đầu và doanh nghiệp không thể xác định được giá trị hợp lý
của bất động sản thì bất động sản này được xác định theo phương pháp hạch
toán chuẩn trong IAS 16- Nhà xưởng, máy móc, thiết bị cho tới ngày thanh lý.
Doanh nghiệp định giá tất cả bất động sản đầu tư khác theo giá trị hợp lý.
Hiện nay, tại các nước lân cận có nền kinh tế phát triển như Trung Quốc,

Hàn Quốc chưa áp dụng phương pháp giá trị hợp lý, Việt Nam cũng chưa
thực hiện. Thực tế là nước ta chưa thiết lập được một thị trường định giá theo
tiêu chuẩn quốc tế được cập nhập hàng ngày tại các nước phát triển như Hoa
kỳ, Anh… Việc xác định giá trị hợp lý là vơ cùng khó khăn. Do đó, để áp
dụng phương pháp này là chưa có. Nếu áp dụng phương pháp này thì có thể
dẫn đến việc các doanh nghiệp dựa vào đó để điều tiết kết quả kinh doanh
trong kỳ hoạt động, ảnh hưởng đến chất lượng báo cáo tài chính. Bởi vậy, tại
thời điểm này Việt Nam chỉ áp dụng phương pháp giá vốn là hợp lý.

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế toán 46B


Đề án Kế tốn tài chính

22

B- CƠ SỞ THỰC TIỄN
1. Thực trạng áp dụng chế độ hạch toán bất động sản đầu tư ở các doanh
nghiệp Việt Nam:
a. Những thay đổi khi áp dụng chuẩn mực kế toán bất động sản đầu tư:
Trước năm 2003, khi chuẩn mực kế toán về bất động sản đầu tư chưa ra
đời, bất động sản đầu tư được coi là một khoản đầu tư tài chính dài hạn và
được hạch tốn qua TK 228. Các khoản doanh thu, chi phí liên quan đều được
ghi nhận vào doanh thu, chi phí hoạt động tài chính.
Sau khi chuẩn mực kế toán số 05 – bất động sản đầu tư và thông tư số
23/25/ 2005/ TT-BTC ra đời, kinh doanh bất động sản đã được thừa nhận như
một hoạt động kinh doanh thông thường của doanh nghiệp.
Việc thay đổi này có ý nghĩa rất to lớn, tránh được sự hiểu lầm dẫn đến

việc đưa ra quyết định kinh tế khơng chính xác của người đọc báo cáo tài
chính. Việc hạch tốn bất động sản đầu tư như một khoản đầu tư tài chính dài
hạn của doanh nghiệp làm cho tính chất khoản đầu tư bị sai lệch. Đầu tư dài
hạn là khoản đầu tư của doanh nghiệp để nâng cao năng lực sản xuất kinh
doanh, các chi phí liên quan phải được vốn hố và phản ánh trên bảng cân đối
kế tốn, hay nói cách khác là nó phải trở thành một bộ phận của khoản đầu tư
dài hạn đó.
Mặt khác, hoạt động đầu tư kinh doanh bất động sản có những đặc thù
riêng biệt so với hoạt động đầu tư tài chính thơng thường. Đầu tư bất động
sản địi hỏi quy mơ vốn lớn, thời gian đầu tư tương đối dài, mức độ rủi ro cao.
Nó cũng chịu ảnh hưởng lớn bởi các chính sách kinh tế - xã hội của Nhà nước
cũng như sự đầu cơ của thị trường. Chính vì thế, trước khi quyết định đầu tư
cần phải đánh giá, phân tích một cách kỹ lưỡng xu thế biến động và mức độ

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế toán 46B


Đề án Kế tốn tài chính

23

ảnh hưởng của dự án đầu tư đến sự phát triển kinh tế - xã hội của một khu
vực.
Trước đây chỉ có một khái niệm là bất động sản và được thể hiện trên
bảng cân đối kế tốn là một khoản đầu tư tài chính khác khiến cho người đọc
báo cáo tài chính khơng hình dung được thơng tin. Sau khi chuẩn mực kế tốn
số 05, nhất là Thông tư số 23/2005/TT-BTC ra đời, khái niệm bất động sản đã
được tách thành hai khái niệm mới là bất động sản đầu tư (hạch toán vào TK

217) và hàng hoá bất động sản (hạch toán vào TK 1567). Như vậy, thông tin
đã được cụ thể hơn và người đọc báo cáo tài chính nhờ đó có thể đưa ra các
quyết định kinh tế chính xác hơn.
b. Những hạn chế của chế độ hạch toán bất động sản đầu tư:
Hoạt động của thị trường bất động sản thời gian qua cũng đã bộc lộ những
mặt yếu kém: do chưa nhận thức đầy đủ về vai trò, vị trí của thị trường bất
động sản đối với yêu cầu phát triển kinh tế - xã hội, tài sản nhà đất chưa được
khai thác, sử dụng có hiệu quả, lãng phí, thất thốt lớn; Nhà nước chưa có giải
pháp hữu hiệu trong quản lý và điều tiết thị trường bất động sản; tình trạng
đầu cơ nhà đất, kích cầu ảo để nâng giá bất động sản diễn ra khá phổ biến;
tình trạng chuyển đổi mục đích sử dụng đất trái quy định, mua bán “trao tay”
và xây dựng tự phát...
Tất cả những điều đó đều gây ảnh hưởng khơng tốt tới hoạt động đầu tư
cũng như quản lý xây dựng theo quy hoạch, giảm nguồn thu cho ngân sách,
gây tác động xấu tới tâm lý và đời sống của nhân dân nhất là các đối tượng có
thu nhập thấp, những hộ bị thu hồi đất và làm cho sự phát triển đơ thị thiếu
bền vững.

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế tốn 46B


Đề án Kế tốn tài chính

24

2. Phương hướng hồn thiện chế độ hạch toán bất động sản đầu tư:
Trong quá trình thực hiện đề tài của tơi, tơi thấy có một số vấn đề như
sau:

(1) Chuẩn mực kế toán số 05 có ghi: “Đối với những bất động sản mà
doanh nghiệp nắm giữ một phần nhằm mục đích thu lợi từ việc cho thuê hoạt
động hoặc chờ tăng giá và một phần sử dụng cho sản xuất hoặc cho quản lý
thì nếu những phần tài sản này được bán riêng rẽ (hoặc cho thuê riêng rẽ theo
một hoặc nhiều hợp đồng thuê hoạt động), doanh nghiệp sẽ hạch toán phần tài
sản dùng để cho thuê hoặc chờ tăng giá là bất động sản đầu tư còn phần tài
sản dùng cho sản xuất hoặc quản lý được hạch toán là TSCĐ hữu hình hoặc
vơ hình. Trường hợp các phần tài sản này không thể bán được riêng rẽ và
phần sử dụng cho kinh doanh hoặc cho quản lý là “không đáng kể” thì hạch
tốn là bất động sản đầu tư”.
Vậy, “khơng đáng kể” ở đây được hiểu như thế nào? Có doanh nghiệp cho
rằng “không đáng kể” là dưới 20% tổng giá trị bất động sản, nhưng có nhiều
doanh nghiệp lại cho rằng dưới 10% mới là “không đáng kể”. Mặc dù chuẩn
mực chỉ quy định những vấn đề chung để tạo ra tính mềm dẻo, linh hoạt trong
việc áp dụng cho các đối tượng, nhưng theo tơi nên có quy định cụ thể hơn
nhằm tạo ra sự thống nhất giữa các doanh nghiệp. Có thể quy định cho từng
loại bất động sản hoặc cho từng loại hình doanh nghiệp.
(2) Tại thơng tư số 23T/2005/TT-BTC có quy định: “Trường hợp doanh
nghiệp cung cấp các dịch vụ liên quan cho những người sử dụng bất động sản
do doanh nghiệp sở hữu là một phần tương đối nhỏ trong tồn bộ thoả thuận
thì doanh nghiệp sẽ hạch toán tài sản này là bất động sản đầu tư”.
Theo tơi, cũng nên có quy định cụ thể hơn về thế nào được coi là “một
phần tương đối nhỏ” để tránh gây lúng túng cho các doanh nghiệp trong việc
áp dụng.

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế toán 46B

Đề án Kế tốn tài chính

25

(3) Căn cứ vào thơng tư số 23C/2005/TT-BTC thì: “Khấu hao bất động
sản đầu tư được ghi nhận là chi phí kinh doanh trong kỳ. Doanh nghiệp có thể
dựa vào bất động sản chủ sở hữu sử dụng cùng loại để ước tính thời gian sử
dụng hữu ích và xác định phương pháp khấu hao của bất động sản đầu tư”.
Trong khi đó, theo quyết định số 206/2003/QĐ-BTC về chế độ quản lý,
sử dụng và trích khấu hao TSCĐ thì đối với quyền sử dụng đất lâu dài, doanh
nghiệp chỉ ghi nhận theo nguyên giá mà khơng được trích khấu hao.
Vậy, vấn đề đặt ra ở đây là đối với bất động sản đầu tư là quyền sử dụng
đất thì có phải tính khấu hao khơng? Nếu có thì tính theo phương pháp nào?
Và nếu tính khấu hao bất động sản đầu tư là quyền sử dụng đất thì có mâu
thuẫn với quyết định số 206/2003/QĐ-BTC khơng? Cả chuẩn mực kế tốn số
05 cũng như thông tư số 23/2005/TT-BTC đều không quy định rõ về vấn đề
này. Bởi vậy Bộ Tài chính nên đưa ra những quy định cụ thể hơn về các vấn
đề liên quan đến khấu hao bất động sản đầu tư. Và thống nhất với quyết định
số 206/2003/QĐ-BTC thì đối với bất động sản đầu tư là quyền sử dụng đất
các doanh nghiệp cũng khơng được trích khấu hao.
(4) Cũng liên quan đến vấn đề khấu hao bất động sản đầu tư, theo quy
định: “Trong quá trình nắm giữ chờ tăng giá, hoặc cho thuê hoạt động phải
tiến hành trích khấu hao bất động sản đầu tư. Khấu hao bất động sản đầu tư
được ghi nhận là chi phí kinh doanh trong kỳ”.
Như vậy, hàng năm doanh nghiệp phải trích khấu hao bất động sản đầu tư
tính vào chi phí kinh doanh. Nhưng đối với những bất động sản mà doanh
nghiệp đang nắm giữ để chờ tăng giá thì lại chưa có doanh thu. Điều này có vi
phạm nguyên tắc phù hợp?
Theo ngun tắc phù hợp thì tất cả các chi phí phải gánh chịu trong việc
tạo ra doanh thu, bất kể chi phí xuất hiện ở kỳ nào, nó phải phù hợp với kỳ mà

trong đó doanh thu được ghi nhận.

Phan Ngọc Dũng

Lớp: Kế toán 46B