Hoàn thiện kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán BCTC tại Công ty TNHH Deloitte Việt Nam

Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
LỜI MỞ ĐẦU
Dịch vụ kiểm toán tuy mới ra đời và phát triển trong khoảng 15 năm trở
lại đây nhưng đang dần dần khẳng định vị trí quan trọng của mình trong nền
kinh tế hội nhập hiện nay. Với sự phát triển không ngừng của các doanh
nghiệp về số lượng, hình thức và qui mô hoạt động, đồng thời, trước đòi hỏi
về sự minh bạch, lành mạnh tài chính của doanh nghiệp trong nền kinh tế thị
trường và hội nhập kinh tế thế giới thì sự trợ giúp của các công ty kiểm toán
là vô cùng cần thiết. Kiểm toán giờ đây đã trở thành công cụ hiệu quả để quản
lý thuế, ngân sách nhà nước, thị trường chứng khoán bên cạnh quản lý tài
chính nói chung. Số lượng các công ty kiểm toán đã ngày càng gia tăng,
chứng tỏ nhu cầu đối với lĩnh vực này ngày càng cao. Trong đó, sự ra đời của
Công ty TNHH Deloitte Việt Nam được đánh dấu là một mốc lịch sử cho
ngành kiểm toán tại Việt Nam. Trong quá trình hơn 15 năm phát triển,
Deloitte Việt Nam đã thu được nhiều thành công, khẳng định vai trò đầu đàn
trong ngành kiểm toán độc lập ở Việt Nam.
Với sự gia tăng số lượng các công ty kiểm toán như hiện nay, các công
ty kiểm toán thực sự cần nâng cao chất lượng dịch vụ của mình để có thể phát
triển và cạnh tranh. Deloitte Việt Nam cũng không nằm ngoài vòng phát triển
đó. Trong đó, kiểm toán Báo cáo tài chính là dịch vụ truyền thống và chiếm
chủ yếu doanh thu của một công ty kiểm toán. Có thể nói, sự thành công của
một cuộc kiểm toán phụ thuộc trước hết vào việc thu thập và sau đó là đánh
giá bằng chứng kiểm toán của KTV. Bằng chứng kiểm toán không chỉ giúp
KTV đưa ra kết luận mà còn đánh giá chất lượng hoạt động kiểm toán. Trong
kiểm toán BCTC, để thu thập được bằng chứng kiểm toán có giá trị (đầy đủ
và thích hợp) cần những phương pháp kỹ thuật phù hợp. Tuy nhiên, những gì
học được trên ghế nhà trường chỉ là khung lí thuyết chung nhất về các kỹ
thuật thu thập bằng chứng. Thực tế, mỗi công ty kiểm toán lại vận dụng các
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
1
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán

kỹ thuật này rất khác nhau. Để hiểu rõ việc vận dụng các kỹ thuật thu thập
bằng chứng, từ đó có sự so sánh, làm rõ giữa lí thuyết và thực tế, em chọn đề
tài “Hoàn thiện kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán
BCTC tại Công ty TNHH Deloitte Việt Nam”. Mục đích của luận văn tốt
nghiệp là hệ thống hóa về mặt lý luận về bản chất của bằng chứng và các
phương pháp kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán BCTC,
đồng thời mô tả thực trạng vận dụng các kỹ thuật thu thập bằng chứng trong
kiểm toán BCTC tại công ty TNHH Deloitte Việt Nam, từ đó có những nhận
xét, kiến nghị về việc vận dụng các kỹ thuật thu thập bằng chứng nhằm hoàn
thiện các kỹ thuật này.
Ngoài phần Mở đầu và Kết Luận, Luận văn tốt nghiệp của em gồm 3
nội dung:
Phần 1: Lý luận chung về các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán
trong kiểm toán BCTC
Phần 2: Thực trạng về kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong
kiểm toán BCTC tại công ty TNHH Deloitte Việt Nam
Phần 3: Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện kỹ thuật thu thập bằng
chứng kiểm toán trong kiểm toán BCTC tại công ty TNHH Deloitte Việt Nam
Em xin chân thành cám ơn thầy cô, đặc biệt là Thạc Sỹ Phạm Tiến
Hưng, cùng các anh chị trong công ty TNHH Deloitte Việt Nam đã tận tình
chỉ bảo, giúp đỡ để em hoàn thành tốt Luận văn tốt nghiệp này.
Sinh viên
Lê Thanh Ngân
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
2
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
Chương 1: LÝ LUẬN CHUNG VỀ CÁC KỸ THUẬT THU THẬP
BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BCTC
1.1. Khái quát chung về các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán
1.1.1 Bằng chứng kiểm toán

1.1.1.1. Khái niệm về bằng chứng kiểm toán
Theo Lenin thì hết thảy mọi vật chất đều có một đặc tính về bản chất gần
giống như cảm giác, đó là đặc tính phản ánh . Phản ánh là thuộc tính phổ biến
của vật chất, tức là mọi sự vật, sự việc đều được phản ánh trên hai phương
diện: phản ánh vật chất (phản ánh bởi các vật về thông tin của sự vật được tìm
hiểu, tồn tại dưới dạng vật chất) và phản ánh ý thức (là phản ánh của não
người – dạng phản ánh cao nhất của thế giới vật chất, là hình ảnh chủ quan về
thế giới khách quan – về sự vật được tìm hiểu). Như vậy, một sự thật khách
quan luôn tạo thành dấu vết, được phản ánh trên những mặt riêng lẻ, những
khía cạnh khác nhau, bộ phận khác nhau. Vì vậy, muốn chứng minh một điều
đúng hay sai, thật hay giả, tồn tại hay không tồn tại ta có thể thu thập cái phản
ánh sự thật khách quan của sự vật, trên cả hai phương diện là vật chất và ý
thức, được gọi là chứng cứ. Chứng cứ là cái được dẫn ra để dựa vào đó mà
xác định điều gì đó đúng hay sai, thật hay giả
1
. Ta có thể hiểu chứng cứ được
thu thập nhằm chứng minh một điều nhất định, với mục đích nhất định.
Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500 thì “Bằng chứng kiểm toán
là tất cả các tài liệu, thông tin do Kiểm toán viên thu thập được liên quan đến
cuộc kiểm toán và dựa trên các thông tin này, Kiểm toán viên hình thành nên ý
kiến của mình” và “Kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải thu thập đầy đủ
các bằng chứng kiểm toán thích hợp để làm cơ sở đưa ra ý kiến của mình về
báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán” (trích đoạn 02 và 05). Bằng
1
Đại từ điển Tiếng Việt, 1999, Nguyễn Như Ý, NXB Văn hóa thông tin
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
3
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
chứng kiểm toán có một vai trò quan trọng, là cơ sở hình thành kết luận của
KTV, là những minh chứng cụ thể cho những kết luận kiểm toán. Trong kiểm

toán, cùng với những kết luận kiểm toán (báo cáo kiểm toán) thì bằng chứng
kiểm toán là sản phẩm của hoạt động kiểm toán: Bằng chứng không chỉ là cơ
sở pháp lý cho kết luận kiểm toán mà còn là cơ sở tạo niềm tin cho những
người quan tâm. Như vậy, bằng chứng kiểm toán có thể gồm nhiều loại khác
nhau và không chỉ là các chứng từ, sổ sách kế toán, mà còn bao gồm nhiều
thông tin khác do KTV chủ động thu thập để làm cơ sở cho ý kiến của mình,
thông qua các phương pháp kỹ thuật kiểm toán. Đồng thời, không phải bằng
chứng nào cũng là cơ sở cho ý kiến của KTV mà đó là những bằng chứng
thỏa mãn những yêu cầu nhất định (được trình bày ở mục 1.1.2).
Có thể nói sự thành công của một cuộc kiểm toán phụ thuộc trước hết vào
việc thu thập và sau đó là đánh giá bằng chứng kiểm toán của KTV. Đối với
các doanh nghiệp kiểm toán độc lập, cơ quan kiểm toán Nhà nước hoặc cơ
quan pháp lý, bằng chứng kiểm toán không chỉ giúp KTV đưa ra kết luận mà
còn đánh giá chất lượng hoạt động kiểm toán.
1.1.1.2. Yêu cầu của bằng chứng kiểm toán
Đoạn 15, chuẩn mực kiểm toán số 500 về bằng chứng kiểm toán quy định
“Bằng chứng kiểm toán phải được thu thập cho từng cơ sở dẫn liệu của báo
cáo tài chính. Bằng chứng liên quan đến một cơ sở dẫn liệu (như sự hiện hữu
của hàng tồn kho) không thể bù đắp cho việc thiếu bằng chứng liên quan đến
cơ sở dẫn liệu khác (như giá trị của hàng tồn kho đó) “. Theo đó, các cơ sở
dẫn liệu của BCTC bao gồm:
Thứ nhất là tính hiệu lực (có thực) của các thông tin, tức là tài sản hay
khoản nợ được phản ánh trên BCTC phải tồn tại, các nghiệp vụ được ghi chép
phải đã xảy ra. Các thông tin tài chính không được khai khống mà phải thực
sự tồn tại.
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
4
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
Thứ hai là tính đầy đủ (trọn vẹn) của thông tin, tức là thông tin phản ánh
trên bảng khai tài chính không bị bỏ sót trong quá trình xử lý. Các nghiệp vụ

được ghi nhận đầy đủ, không bị khai thiếu.
Thứ ba là tính đúng đắn của tính giá, tức là tài sản cũng như chi phí đều
được tính theo phương pháp phù hợp theo chuẩn mực và chế độ kế toán hiện
hành.
Thứ tư là tính chính xác cơ học, tức là các phép tính số học được thực hiện
chính xác, cộng sổ chuyển sổ chính xác. Một nghiệp vụ hay một sự kiện được
ghi chép theo đúng giá trị của nó, doanh thu hay chi phí được ghi nhận đúng
kỳ, đúng khoản mục.
Thứ năm là tính đúng đắn trong phân loại và trình bày, tức là BCTC được
tuân thủ theo các quy định cụ thể trong chuẩn mực và chế độ kế toán hiện
hành về phân loại tài sản và vốn. Quá trình kinh doanh, thể hiện qua các tài
khoản tổng hợp và chi tiết được phản ánh đúng theo quan hệ đối ứng để có
thông tin hình thành BCTC chính xác. Những trường hợp đặc biệt cần được
giải trình rõ ràng.
Thứ sáu là tính đúng đắn trong phản ánh quyền và nghĩa vụ của đơn vị kế
toán, tức là tài sản được phản ánh trên BCTC phải thuộc quyền sở hữu (hoặc
sử dụng lâu dài) của đơn vị, vốn và công nợ phải phản ánh đúng nghĩa vụ
tương ứng của đơn vị (nghĩa vụ phải trả nợ, nghĩa vụ phải chia lãi cho cổ
đông góp vốn…)
“Khi có nghi ngờ liên quan đến cơ sở dẫn liệu có thể ảnh hưởng trọng yếu
đến báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải thu thập thêm bằng chứng kiểm
toán để loại trừ sự nghi ngờ đó. Nếu không thể thu thập đầy đủ bằng chứng
thích hợp, kiểm toán viên sẽ phải đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần, hoặc ý
kiến không thể đưa ra ý kiến.” – Đoạn 19 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
500.
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
5
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
Một khoản mục khi kiểm toán cần được đảm bảo các mục tiêu chung trên.
Vì vậy, bằng chứng kiểm toán thuyết phục phải đáp ứng các mục tiêu trên của

KTV.
Bằng chứng kiểm toán thích đáng và có tính thuyết phục phải đảm bảo
hai yêu cầu là tính đầy đủ và tính thích hợp. Đoạn 08 chuẩn mực kiểm toán
Việt Nam số 500 quy định: “Kiểm toán viên phải thu thập đầy đủ các bằng
chứng kiểm toán thích hợp cho mỗi loại ý kiến của mình”. Sự đầy đủ và tính
thích hợp luôn đi liền với nhau nhằm đưa ra bằng chứng thích đáng.
Tính hiệu lực là khái niệm chỉ độ tin cậy hay chất lượng của bằng chứng
kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán không có hiệu lực sẽ không có tính thuyết
phục. Những yếu tố ảnh hưởng đến tính hiệu lực của bằng chứng gồm:
Thứ nhất: Tính liên quan của bằng chứng: Bằng chứng phải liên quan tới
mục tiêu kiểm toán và là cơ sở để đưa ra kết luận kiểm toán.
Thứ hai: Loại hình hay dạng của bằng chứng: Bằng chứng thu được dưới
dạng văn bản chứng từ (như biên bản kiểm kê) hoặc bằng hình ảnh có độ tin
cậy cao hơn bằng chứng bằng lời (như bằng chứng thu thập được qua phỏng
vấn).
Thứ ba: Hệ thống kiểm soát nội bộ: Bằng chứng thu được trong điều kiện
hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động tốt có độ tin cậy cao hơn so với bằng
chứng được thu thập khi hệ thống này hoạt động kém hiệu quả. Trong môi
trường mà hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động hiệu quả, khả năng tồn tại sai
phạm mà hệ thống này không phát hiện ra sẽ thấp hơn.
Thứ tư: Nguồn gốc thu thập bằng chứng kiểm toán: Bằng chứng có thể
được thu thập từ bên trong đơn vị được kiểm toán, từ bên ngoài (khách hàng,
ngân hàng, nhà tài trợ, cơ quan chức năng…), từ bản thân KTV. Bằng chứng
có nguồn gốc càng độc lập với đối tượng kiểm toán thì càng có hiệu lực. Bằng
chứng thu thập từ nguồn bên ngoài đáng tin cậy hơn từ bên trong (như bản
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
6
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
sao kê của Ngân hàng đáng tin cậy hơn tài liệu do kế toán của đơn vị được
kiểm toán cung cấp). Bằng chứng có nguồn gốc từ bên trong đơn vị có độ tin

cậy cao hơn khi hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động có
hiệu quả. Bằng chứng được thu thập từ bên thứ ba độc lập sẽ có hiệu lực hơn
từ bên thứ ba có liên quan. Bằng chứng được thu thập từ các chuyên gia sẽ có
tin cậy hơn từ những người có hiểu biết. Bằng chứng được KTV thu thập trực
tiếp qua so sánh, kiểm tra tài liệu, quan sát, kiểm kê có tính thuyết phục hơn
bằng chứng được thu thập gián tiếp bằng phỏng vấn hay thư xác nhận…
Thứ năm: Phương pháp chọn mẫu và quy mô mẫu: Mẫu được chọn có quy
mô lớn thì thuyết phục hơn quy mô nhỏ. Chọn mẫu xác suất giúp bằng chứng
cung cấp có tính giá trị hơn vì được dựa trên các quy tắc xác suất, giúp KTV
độc lập khi đưa ra xét đoán, tránh những định kiến ban đầu.
Thứ sáu: Sự kết hợp của các bằng chứng kiểm toán. Đoạn 17 Chuẩn mực
Kiểm toán Việt Nam số 500 có ghi “Bằng chứng kiểm toán có sức thuyết
phục cao hơn khi có được thông tin từ nhiều nguồn và nhiều loại khác nhau
cùng xác nhận. Trường hợp này kiểm toán viên có thể có được độ tin cậy cao
hơn đối với bằng chứng kiểm toán so với trường hợp thông tin có được từ
những bằng chứng riêng rẽ. Ngược lại, bằng chứng có từ nguồn này mâu
thuẫn với bằng chứng có từ nguồn khác, thì kiểm toán viên phải xác định
những thủ tục kiểm tra bổ sung cần thiết để giải quyết mâu thuẫn trên.”
Ngoài ra còn một số các yếu tố khác như tính chất và thời điểm của cuộc
kiểm toán, tính chất đúng lúc của việc cung cấp bằng chứng (bằng chứng
được cung cấp ngày khi KTV yêu cầu có giá trị hơn bằng chứng được cung
cấp sau thời gian trì hoãn) … Tùy vào tình huống và trường hợp cụ thể mà
KTV có thể thu thập được những bằng chứng có độ tin cậy cao nhất.
Sự đầy đủ chỉ số lượng hay quy mô cần thiết của bằng chứng kiểm toán
cần thu thập. Không có thước đo nào quy định số lượng bằng chứng bao
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
7
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
nhiêu là đủ. Điều này đòi hỏi rất nhiều ở kinh nghiệm của KTV. Vì vậy mà
các chuẩn mực thường chấp nhận KTV thu thập bằng chứng kiểm toán ở mức

độ “có tính thuyết phục” hơn là “có tính chất chắc chắn”. Khi thu thập các
bằng chứng kiểm toán, KTV cần cân nhắc tới các tình huống cụ thể và các
yếu tố ảnh hưởng tới tính đầy đủ của bằng chứng. Những yếu tố này gồm:
Thứ nhất: Tính hiệu lực của bằng chứng: Bằng chứng có độ tin cậy càng
thấp thì càng cần thu thập nhiều. Một bằng chứng có độ tin cậy thấp chưa đủ
để có thể nhận định một cách xác đáng đối tượng kiểm toán cụ thể.
Thứ hai: Tính trọng yếu: Khoản mục được kiểm toán càng trọng yếu thì số
lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập càng nhiều vì các sai phạm được
xem là trọng yếu thường có giá trị lớn, ảnh hưởng nhiều tới báo cáo tài chính.
Các KTV cần thu thập nhiều bằng chứng để có ý kiến xác đáng về đối tượng
kiểm toán.
Thứ ba: Mức độ rủi ro: Đối tượng kiểm toán cụ thể được đánh giá là có
mức độ rủi ro càng cao thì số lượng bằng chứng kiểm toán thu thập càng
nhiều và ngược lại. Khoản mục có độ rủi ro cao thường là khoản mục tiền
(gọn nhẹ, dễ biển thủ, số lượng nghiệp vụ lớn…) hay khoản mục hàng tồn
kho (khó khăn khi kiểm kê, số lượng nghiệp vụ lớn…). Để phát hiện ra các
sai phạm, KTV cần tăng cường kiểm tra chi tiết các khoản mục này, số lượng
bằng chứng kiểm toán cần thu thập phải tăng tương ứng. Ngoài ra, đơn vị
được kiểm toán có tình hình tài chính không tốt, có tiền sử hoặc đang dính líu
tới kiện tụng cũng có rủi ro cao, số lượng bằng chứng thu thập càng cần
nhiều, vì lúc này nó ảnh hưởng tới rất nhiều người quan tâm và sử dụng báo
cáo tài chính, có thể còn liên quan tới truy cứu trách nhiệm hình sự.
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
8
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
Biểu 1.
Quan hệ giữa rủi ro và số lượng bằng chứng
Trường hợp
Rủi ro kiểm
toán

Rủ ro tiềm
tàng
Rủi ro kiểm
soát
Rủi ro phát
hiện
Số lượng
bằng chứng
1 Cao Thấp Thấp Cao Thấp
2 Thấp Thấp Thấp Trung bình Trung bình
3 Thấp Cao Cao Thấp Cao
4 Trung bình Trung bình Trung bình Trung bình Trung bình
5 Cao Thấp Trung bình Trung bình Trung bình
Thứ tư: Kết quả của các lần kiểm toán trước: KTV căn cứ vào số sai phạm
phát hiện được từ những cuộc kiểm toán trước đó để xác định số lượng bằng
chứng thích hợp.
1.1.1.3. Phân loại bằng chứng kiểm toán
Căn cứ vào nguồn gốc của thông tin, tài liệu có liên quan đến hoạt động
của đơn vị và báo cáo tài chính mà kiểm toán viên thu thập được trong quá
trình kiểm toán, bằng chứng kiểm toán được chia thành:
Thứ nhất, Bằng chứng kiểm toán do kiểm toán viên tự khai thác và phát
hiện được bằng cách: kiểm kê tài sản thực tế, tính toán lại các biểu tính toán
của doanh nghiệp, quan sát hoạt động của kiểm toán viên nội bộ.
Thứ hai, Bằng chứng kiểm toán là các chứng từ, sổ sách, báo cáo và các
tài liệu khác do đối tượng kiểm toán cung cấp cho kiểm toán viên.
Thứ ba, Bằng chứng kiểm toán do bên thứ ba cung cấp từ các nguồn
khác nhau: các bằng chứng do những người bên ngoài đơn vị cung cấp trực
tiếp cho những KTV; các bằng chứng do những người bên ngoài đơn vị liên
quan đến báo cáo tài chính của đơn vị lập; các ghi chép độc lập hoặc các báo
cáo thống kê tổng hợp theo chuyên ngành có liên quan đến doanh nghiệp.

Căn cứ vào hình thức của bằng chứng, bằng chứng kiểm toán được chia
thành:
Thứ nhất, các bằng chứng vật chất là các bằng chứng mà kiểm toán viên
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
9
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
thu thập trong quá trình kiểm tra hoặc kiểm kê các tài sản hữu hình, nó bao
gồm: biên bản kê khai hàng tồn kho, biên bản kê khai quỹ tiền mặt, biên bản
kê khai tài sản cố định… Các bằng chứng vật chất có độ tin cậy cao nhất vì
được kiểm kê trực tiếp để xác minh tài sản có thực hay không.
Thứ hai, các bằng chứng tài liệu là các bằng chứng kiểm toán viên thu
thập được qua việc cung cấp tài liệu, thông tin của các bên liên quan theo yêu
cầu của kiểm toán viên bao gồm: Các chứng từ, tài liệu do các đối tượng bên
ngoài doanh nghiệp cung cấp như: các giấy xác nhận, bằng chứng của bên thứ
ba có liên quan và các tài liệu tính toán lại của kiểm toán viên về trích khấu
hao tài sản cố định, tính giá thành, phân bổ chi phí…
Thứ ba, các bằng chứng thu thập qua phỏng vấn là các bằng chứng kiểm
toán viên thu thập được thông qua xác minh, điều tra bằng cách phỏng vấn
những người có liên quan đến nội dung kiểm toán và báo cáo kiểm toán của
doanh nghiệp. Những bằng chứng này có tác dụng chứng minh cho những ý
kiến của KTV nhưng độ tin cậy không cao bằng hai loại bằng chứng trên.
Ngoài ra, trong một số trường hợp đặc biệt, KTV phải thu thập thêm các
bằng chứng kiểm toán đặc biệt:
Đối với các vấn đề mà KTV không am hiểu sâu sắc, KTV có thể tham
khảo ý kiến chuyên gia về vấn đề đó. Theo Chuẩn mực Việt Nam số 18,
“Chuyên gia là các cá nhân hoặc các hãng có kỹ năng kiến thức và kinh
nghiệm về các lĩnh vực chuyên môn nào đó ngoài ngạch kế toán và kiểm
toán”. Bằng chứng này sử dụng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Khi
KTV thu thập thông tin cơ sở về đơn vị được kiểm toán thì cần phải dự kiến
nhu cầu sử dụng chuyên gia nếu thấy cần thiết và đã xem xét, cân nhắc những

yếu tố như: tính chất trọng yếu của khoản mục sẽ được kiểm tra so với toàn
bộ thông tin tài chính; nội dung và mức độ phức tạp của các khoản mục kể cả
những rủi ro và sai sót trong đó; các bằng chứng kiểm toán khách quan có
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
10
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
hiệu lực đối với các khoản mục này. Việc dự kiến sử dụng ý kiến chuyên gia
thường một số lĩnh vực như: đánh giá tài sản (đất đai, nhà cửa, máy móc, thiết
bị, các công trình nghệ thuật, đá quý); Xác định số lượng hoặc chất lượng
hiện có của tài sản (trữ lượng quặng, khoáng sản, nhiên liệu trong lòng đất,
thời gian hữu ích còn lại của tài sản máy móc); hoặc trong trường hợp dùng
các phương pháp đặc biệt để xác định tổng giá trị như phương pháp ước
lượng của thống kê; xác định các phần việc sẽ hoàn thành và đã hoàn thành
trong quá trình thực hiện hợp đồng kiểm toán để xác định doanh thu; khi cần
các ý kiến của luật sư về cách diễn giải các hợp đồng và luật pháp.
Việc thu thập và sử dụng tư liệu của chuyên gia được tiến hành như:
Đánh giá kỹ năng, trình độ nghiệp vụ của chuyên gia (thể hiện qua bằng cấp
chuyên môn, giấy phép hành nghề, là thành viên của tổ chức chuyên ngành,
kinh nghiệm của chuyên gia); Đánh giá tính khách quan của chuyên gia; Xác
định công việc của chuyen gia (về mục đích, phạm vi công việc nội dung
công việc nguồn tư liệu của chuyên gia làm bằng chứng kiểm toán của KTV
có đầy đủ và thích hợp không); phạm vi đánh giá của các chuyên gia, xác định
mối quan hệ giữa chuyên gia với khách hàng, yêu cầu giữ bí mật thông tin của
khách hàng, các phương pháp mà chuyên gia sử dụng. Tuy nhiên, người chịu
trách nhiệm cuối cùng trong việc đưa ra ý kiến trong báo cáo tài chính vẫn là
KTV.
Ngoài ra, KTV phải thu thập giải trình của Giám đốc đơn vị được kiểm
toán dưới dạng văn bản, thừa nhận trách nhiệm của mình trong việc lập và
trình bày báo cáo tài chính trung thực, hợp lý, phù hợp với chuẩn mực và chế
độ kế toán hiện hành và đã phê duyệt báo cáo tài chính. Trường hợp không có

đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp, KTV phải thu thập các giải trình về
những vấn đề có thể ảnh hưởng trọng yếu tới báo cáo tài chính, nhưng nó
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
11
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
không thể thay thế bằng chứng kiểm toán do KTV thu thập được (trừ trường
hợp giải trình là bằng chứng duy nhất có thể thu thập được).
KTV cũng có thế sử dụng tư liệu của KTV nội bộ để trợ giúp cho việc thực
hiện kiểm toán báo cáo tài chính nếu xét thấy hệ thống kiểm soát nội bộ đáng
tin cậy. Điều này sẽ làm giảm thủ tục và chi phí kiểm toán. Tuy nhiên, KTV
vẫn phải chịu trách nhiệm toàn bộ về nội dung, lịch trình, phạm vi kiểm toán
cũng như ý kiến đưa ra về báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán.
Nếu khách hàng kiểm toán đã được kiểm toán bởi công ty kiểm toán khác
trước đó, KTV mới có thể sử dụng tư liệu của KTV độc lập khác nhưng phải
chịu trách nhiệm hoàn toàn khi sử dụng.
KTV cũng có thể sử dụng bằng chứng từ các bên liên quan (là các bên có
ảnh hưởng đáng kể với bên kia trong việc ra quyết định tài chính và hoạt
động) để kết luận vấn đề. Xác nhận từ bên ngoài thường được sử dụng với các
số dư tài khoản và các bộ phận cấu thành của nó như số dư tài khoản tiền gửi,
tiền vay và những thông tin khác từ ngân hàng, kho bạc, tổ chức tài chính; số
dư các khoản phải thu; cổ phiếu gửi bên thứ ba; hàng gia công, hàng gửi bán,
nhận giữ hộ; số dư nợ phải trả; các khoản nợ vay; giấy tờ chứng nhận sở hữu
tài sản do luật sư giữ hoặc trong két sắt ngân hàng; đầu tư mua nhà từ các nhà
môi giới nhưng chưa được giao trước thời điểm lập báo cáo tài chính …
Trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán viên nên kết hợp nhiều
loại bằng chứng để có thể chứng minh cho những đánh giá, nhận xét của mình
là có căn cứ xác thực.
1.1.2. Các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán BCTC
“Kiếm toán viên thu thập bằng chứng kiểm toán bằng các phương pháp
sau: kiểm tra

2
, quan sát, điều tra, xác nhận, tính toán và quy trình phân tích.
Việc thực hiện các phương pháp này một phần tùy thuộc vào thời gian thu
2
Kiểm tra bao gồm Kiểm tra vật chất – Kiểm kê và Kiểm tra tài liệu
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
12
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
thập được bằng chứng kiểm toán” (Đoạn 20 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
số 500). Mỗi phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán sẽ cung cấp những
loại bằng chứng khác nhau với độ tin cậy khác nhau và từng phương pháp có
những ưu điểm và hạn chế riêng của mình. Do đó, KTV cần phối hợp sử dụng
những phương pháp kỹ thuật khác nhau tùy từng trường hợp cụ thể để đạt
được mục tiêu kiểm toán. Nói cách khác, tùy trường hợp cụ thể, KTV sẽ sử
dụng xét đoán nghề nghiệp để lựa chọn phương pháp thu thập bằng chứng
kiểm toán thích hợp. Bằng chứng kiểm toán thu thập được sẽ được lưu vào
giấy tờ làm việc và hồ sơ kiểm toán.
1.1.2.1 Kiểm kê vật chất
Kỹ thuật này thường được áp dụng đối với tài sản doanh nghiệp có dạng
vật chất cụ thể như hàng tồn kho, tài sản cố định hữu hình, tiền mặt, các giấy
tờ thanh toán có giá trị. KTV có thể trực tiếp tham gia kiểm kê hoặc quan sát
kiểm kê. Ưu điểm của kỹ thuật này là cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao
vì nó xác minh tính hiện hữu của tài sản một cách khách quan. Hơn nữa, cách
thực hiện cũng đơn giản. Tuy nhiên, kiểm kê chỉ cho biết kết quả về sự hiện
hữu của một số tài sản cố định như nhà xưởng, đất đai, phương tiện vận tải…
mà không cho biết quyền sở hữu hợp pháp hoặc kiểm soát lâu dài của doanh
nghiệp đối với tài sản đó, bởi lẽ chúng hiện hữu nhưng có thể là tài sản thuê
ngoài, hàng hóa nhận giữ hộ hoặc đã bị đơn vị thế chấp. Đồng thời, đối với
hàng tồn kho, kiểm kê cũng chỉ cho biết sự hiện hữu về mặt số lượng chứ
không chứng minh chất lượng, tình trạng của tài sản, giả trị của tài sản trong

khi đó chúng lại được trình bày trên BCTC dưới hình thức giá trị, do đó ảnh
hưởng trực tiếp đến số dư hàng tồn kho trên BCTC. Mặt khác, việc kiểm kê
chỉ có thể thực hiện được đối với các tài sản hữu hình mà không thể áp dụng
được đối với các tài sản vô hình, các thông tin và tài liệu khác của đơn vị, quá
trình kiểm kê thường đòi hỏi một lượng thời gian và chi phí tương đối lớn do
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
13
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
vậy có thể ảnh hưởng đến tính kinh tế và tính kịp thời của hoạt động kiểm
toán. Vì vậy, việc kiểm tra thường phải đi kèm với một số bằng chứng khác
để chứng minh quyền sở hữu, giá trị của tài sản đó và được xác định với quy
mô thực sự phù hợp, cần thiết.
1.1.2.2 Quan sát
Quan sát là việc theo dõi một hiện tượng, một chu trình hoặc một thủ tục
do người khác thực hiện, là phương pháp sử dụng để đánh giá một thực trạng
hay hoạt động của đơn vị được kiểm toán. KTV có thể quan sát tình trạng tài
sản, quan sát việc thực hiện thủ tục kiểm soát nội bộ do đơn vị tiến hành…
nhằm đánh giá hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị được
kiểm toán. Nó mang lại cho KTV các bằng chứng về sự tồn tại, sự hữu hiệu
của các thủ tục kiểm soát mà đơn vị thiết lập trong hệ thống kiểm soát nội bộ
của đơn vị. Kỹ thuật quan sát cũng có thể được thực hiện để xác minh tính
đúng đắn của các thông tin, tài liệu và bằng chứng kiểm toán khác. Ví dụ:
KTV có thể quan sát quá trình kiểm kê của đơn vị trên co sở đó để xác nhận
kết quả kiểm kê tài sản do đơn vị thực hiện. Việc quan sát được KTV thực
hiện thông qua quan sát trực tiếp, tuy nhiên kết quả quan sát phải được ghi
chép lạo trên cơ sở giấy tờ làm việc của KTV để làm bằng chứng kiểm toán.
Kỹ thuật này cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao vì do bản thân KTV tiến
hành, đồng thời có thể áp dụng cho rất nhiều bộ phận được kiểm toán nhưng
nó chưa thể hiện tính đầy đủ vì chỉ cho bằng chứng về cách thức thực thi công
việc tại thời điểm quan sát chứ không chắc chắn sẽ được thực hiện tại các thời

điểm khác. Phương pháp này cần đi kèm với các thủ tục khác.
1.1.2.3. Điều tra
Điều tra là việc thu thập các thông tin phù hợp từ những người am hiểu
công việc ở trong và ngoài đơn vị được kiểm toán. Việc điều tra có thể tiến
hành theo cách gửi văn bản, phỏng vấn hoặc trao đổi kết quả điều tra, sẽ cung
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
14
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
cấp cho KTV những thông tin chưa có, hoặc những thông tin bổ sung để củng
cố các bằng chứng đã có. Kỹ thuật điều tra thường được sử dụng nhiều và phổ
biến trong quá trình kiểm toán là kỹ thuật phỏng vấn: Đây là quá trình KTV
thu thập thông tin bằng văn bản hay bằng lời nói qua việc phỏng vấn những
người hiểu biết về các vấn đề mà KTV quan tâm như yêu cầu người quản lý
giải thích những quy định về kiểm soát nội bộ, hoặc hỏi các nhân viên về việc
thực hiện quy chế này… Thủ tục này có thể được thực hiện theo một trong
các cách thức: KTV có thể yêu cầu được thực hiện một cuộc phỏng vấn trực
tiếp đối với những người có trách nhiệm trong đơn vị, hay bằng cách tiếp cận
và trao đổi một cách thân mật với những người được phỏng vấn hoặc cũng có
thể được KTV thực hiện bằng cách chuẩn bị sẵn các câu hỏi cần thiết trên một
hệ thống các bảng biểu đã được xây dựng sẵn và đề nghị những người có
trách nhiệm trong đơn vị trả lời trực tiếp vào các bảng biểu đó. Quá trình
phỏng vấn có thể được chia làm ba giai đoạn:
Giai đoạn thứ nhất: Lập kế hoạch phỏng vấn. KTV xác định mục đích, đối
tượng và nội dung cần thiết để đưa ra trọng điểm cần phỏng vấn, thời gian
phỏng vấn …
Giai đoạn thứ hai: Thực hiện phỏng vấn. KTV đặt ra câu hỏi, có thể ở
dạng “đóng” (dùng để xác nhận với cụm từ Có hay Không) hay “mở” (thu
thập thông tin đầy đủ với cụm từ Thế nào, Cái gì, Tại sao ..), sau đó lắng nghe
câu trả lời và đánh giá các câu trả lời đó. Nếu cảm thấy câu trả lời chưa cung
cấp bằng chứng cần thiết, KTV có thể hỏi thêm các câu hỏi liên quan nhưng

phải đi vào trọng điểm của vấn đề.
Giai đoạn thứ ba: Kết thúc phỏng vấn. Sau khi thu được các câu trả lời,
KTV kết luận bằng một phần tóm tắt ngắn và ghi chép kết quả thu được vào
giấy tờ làm việc.
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
15
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
Bằng chứng thu được từ kỹ thuật này giúp KTV có được cái nhìn sâu và
toàn diện hơn về những vấn đề chưa biết hoặc củng cố các luận cứ của mình.
Để đạt kết quả tốt, KTV cần nghiên cứu trước về vấn đề cần trao đổi, lựa
chọn các câu hỏi, có thái độ phù hợp… để có thể nhận được kết quả tốt. Tuy
nhiên, độ tin cậy của bằng chứng thu thập bằng phương pháp này không cao
do đối tượng phỏng vấn chủ yếu là người trong đơn vị, hơn nữa, chất lượng
của phỏng vấn cũng tùy thuộc vào trình độ của người được phỏng vấn. KTV
thường chỉ sử dụng phương pháp này để củng cố cho các bằng chứng kiểm
toán khác hoặc thu thập các thông tin phản hồi. Khi sử dụng, KTV cần chú ý
đến tính khách quan và sự hiểu biết của người được phỏng vấn. Các kết quả
thu thập được từ phỏng vấn nếu quan trọng thì cần được ghi vào hồ sơ kiểm
toán.
1.1.2.4. Xác nhận
Đây là quá trình thu thập thông tin do bên thứ ba độc lập cung cấp để xác
minh tính chính xác của thông tin mà KTV nghi vấn. Đồng thời, KTV cần
xem xét cơ sở dẫn liệu được kiểm toán và những nhân tố có thể ảnh hưởng tới
độ tin cậy của sự xác nhận như hình thức của thông tin xác nhận (bằng miệng
hay văn bản), yêu cầu xác nhận, tính chất của thông tin được xác nhận … (xác
nhận số dư từ các hóa đơn riêng lẻ thì dễ hơn xác nhận các khoản phải thu
tổng hợp), sự độc lập của bên thứ ba khi thực hiện xác nhận với đơn vị.
Thông tin xác nhận từ bên ngoài thường phải được Ban giám đốc đơn vị được
kiểm toán đồng ý và cung cấp thông tin cho KTV (đơn vị sẽ ký công văn đề
nghị xác nhận và giao cho KTV). Thư xác nhận (sau khi có chữ ký và dấu của

Công ty khách hàng) được gửi trực tiếp tới Bên thứ ba và yêu cầu phản hồi lại
cho KTV theo hai hình thức: hình thức thư xác nhận khẳng định (phúc đáp dù
số liệu xác nhận và số liệu của bên thứ ba có chênh lệch hay không) và hình
thức thư xác nhận khẳng định (phúc đáp chỉ khi có chênh lệch). Tùy vào mức
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
16
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
độ hệ trọng của thông tin cần xác nhận mà KTV sẽ xác định hình thức gửi thư
xác nhận phù hợp.
Phương pháp này có ưu điểm là thông tin được cung cấp từ bên ngoài, có
độ tin cậy cao nếu đảm bảo thông tin được xác nhận theo yêu cầu của KTV,
sự xác nhận được thực hiện bằng văn bản, bên thứ ba là độc lập và KTV kiểm
soát được quá trình gửi và nhận thư xác nhận. Tuy nhiên, thực hiện kỹ thuật
này đòi hỏi chi phí lớn nên phạm vi áp dụng bị giới hạn hoặc có khả năng đơn
vị kiểm toán và bên thứ ba có sự dàn xếp nên kỹ thuật này thường chỉ áp dụng
đối với một số đối tượng kiểm toán như công nợ, tiền gửi ngân hàng …
Biểu 2.
Các loại thông tin thường cần phải xác nhận
Thông tin Nơi xác nhận
Tài sản
Tiền gửi ngân hàng Ngân hàng
Khoản phải thu Khách nợ
Phiếu nợ phải thu Người lập phiếu
Hàng tồn kho gửi trong Công ty lưu kho Công ty lưu kho
Giá trị bằng tiền của bảo hiểm nhân thọ Công ty bảo hiểm
Công nợ
Khoản phải trả Chủ nợ
Phiếu nợ phải trả Người cho vay
Khách hàng trả tiền trước Khách hàng
Cầm cố phải trả Người nhận cầm cố

Trái phiếu phải trả Người giữ trái phiếu
Vốn chủ sở hữu
Người giữ sổ đăng kí và đại lý
chuyển nhượng
Cổ phần đang lưu hành Cổ đông
Các loại thông tin khác
Loại bảo hiểm Công ty bảo hiểm
Nợ ngoài ý muốn Luật sư của Công ty, ngân hàng
Hợp đồng trái khoán Người giữ trái khoán
Vật kỹ quỹ cho chủ nợ Chủ nợ
(Nguồn: Bảng 6-2, Arens và Loebbecke, NXB Thống kê, 1995, trang 133)
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
17
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
1.1.2.5. Tính toán
Là việc kiểm tra độ chính xác về toán học một cách độc lập của số liệu
trên chứng từ, sổ sách kế toán, BCTC và các tài liệu liên quan khác, hay việc
thực hiện các tính toán độc lập của KTV. Ví dụ như kiểm tra số tổng cộng
trên sổ cái, cộng sổ chuyển sổ chính xác, sự tính toán trên các hóa đơn…
KTV có thể thu thập bằng chứng kiểm toán bằng các tính toán độc lập của
mình đối với khấu hao, dự phòng nợ khó đòi …. Kỹ thuật này có ưu điểm là
cung cấp cho KTV các bằng chứng kiểm soát có độ tin cậy cao về phương
diện số học nhưng những số liệu chỉ thuần túy số học, không quan tâm tới sự
phù hợp của tính giá.
1.1.2.6. Phân tích
Phân tích là quá trình so sánh, đối chiếu, đánh giá các mối quan hệ để xác
định tính hợp lý của các số dư trên tài khoản. Kỹ thuật phân tích bao gồm ba
nội dung là dự đoán (ước đoán số dư tài khoản, giá trị các chỉ tiêu, tỷ suất
hoặc xu hướng …), so sánh (đối chiếu số dự đoán với số liệu trên báo cáo) và
đánh giá (dùng kết hợp các phương pháp khác để phân tích và kết luận về các

chênh lệnh). Kỹ thuật này gồm ba loại:
Thứ nhất: Phân tích ngang, bao gồm Kiểm tra tính hợp lý và Phân tích
tính hợp lý. Kiểm tra tính hợp lý thường bao gồm các so sánh cơ bản như so
sánh số thực tế và số kế hoạch, số dự toán, số dự đoán của KTV; so sánh chỉ
tiêu của đơn vị với chỉ tiêu chung của ngành … để phát hiện ra chênh lệch,
cân nhắc và tìm ra sai sót có thể xảy ra.
So sánh số thực tế với số kế hoạch: sai lệch lớn giữa số liệu thực tế và số
liệu trong kế hoạch, dự toán có thể cho thấy những sai lệch trong BCTC, hoặc
các biến động lớn trong tình hình sản xuất kinh doanh của đơn vị.
So sánh giữa các chỉ tiêu của đơn vị với những chỉ tiêu bình quân ngành:
các chỉ tiêu như tỷ lệ lãi gộp trên doanh thu, tỷ trọng chi phí nguyên vật liệu
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
18
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
chính trong giá thành sản phẩm… của đơn vị thường có mối liên hệ tương
đồng nhất định với chỉ tiêu bình quân ngành. Việc so sánh này giúp KTV có
hiểu biết sâu sắc hơn về đơn vị. Tuy nhiên, khi áp dụng cần chú ý sự khác biệt
về quy mô, việc áp dụng các chính sách kế toán của đơn vị…
Phân tích xu hướng xem xét sự thay đổi của số dư kỳ này với kỳ trước,
phân tích xem sự thay đổi này có hợp lý không, nhằm phát hiện những biến
động bất thường. KTV có thể so sánh số dư hoặc số phát sinh của tài khoản
giữa các kỳ để phát hiện tài khoản có biến động bất thường. Thí dụ, sự gia
tăng bất thường của khoản phải thu khách hàng cuối kỳ có thể là xuất phát từ
sự thay đổi chính sách bán chịu, tình trạng nợ khó đòi gia tăng hoặc đang có
chênh lệch trọng yếu trong số dư cuối kỳ. KTV cũng có thể so sánh tỷ số giữa
các kỳ để phát hiện ra những tài khoản có thể bị sai lệch. Thí dụ, số vòng
quay của hàng tồn kho giảm đột ngột có thể phản ánh những sai lệch trong số
dư hàng tồn kho, hoặc hàng hóa bị ứ đọng hay mất phẩm chất. Việc so sánh
cũng có thể được tiến hành trên các đối tượng chi tiết của tài khoản, hoặc sự
biến động chi tiết gữa các kỳ trong tháng, quý, năm.

Thứ hai: Phân tích dọc (phân tích tỷ suất): so sánh tính hợp lý về tình hình
tài chính của công ty với công ty trong cùng tập đoàn hay ngành. Thông
thường, phân tích tỷ suất cũng phải xem xét tới xu hướng biến động của các
tỷ suất đó.
Ngoài ra, KTV có thể nghiên cứu mối quan hệ giữa các thông tin tài chính
trong kỳ, dựa trên mối quan hệ về bản chất giữa các số dư, các khoản mục trên
BCTC để đánh giá mức độ hợp lý giữa những số liệu. KTV cũng có thể ước
tính số dư hay số phát sinh của tài khoản qua mối quan hệ giữa chúng với các
tài khoản khác. Thí dụ, có thể ước tính doanh thu bằng cách nhân số lượng
hàng hóa bán ra (được kiểm tra qua khoản mục hàng tồn kho) với đơn giá của
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
19
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
sản phẩm (lấy từ phòng kinh doanh, có phê duyệt của giám đốc). Mọi sự khác
biệt lớn cần được điều tra để xác định nguyên nhân.
Bên cạnh đó là sự nghiên cứu mối quan hệ giữa thông tin tài chính và các
thông tin phi tài chính. Các thông tin phi tài chính là những dữ liệu kinh tế, kỹ
thuật do các hệ thống hạch toán nghiệp vụ, thống kế… cung cấp. Các thông
tin này và các thông tin tài chính có những quan hệ nhất định, từ đó giúp KTV
phát hiện được những sai sót nhờ mối quan hệ hợp lý giữa chúng với nhau.
Chẳng hạn, KTV có thể đối chiếu giữa chi phí tiền lương và số lượng công
nhân viên xem mức lương bình quân có hợp lý không, so sánh giữa số tồn kho
của vật tư với khả năng chứa đựng của kho hàng … Khi sử dụng các thông tin
phi tài chính, KTV cũng cần kiểm tra độ chính xác của chúng.
Qua kỹ thuật phân tích, KTV tìm ra những mối quan hệ mâu thuẫn với
thông tin khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến, từ đó xem
xét khả năng xảy ra sai phạm. KTV cần tiến hành điều tra xác minh bằng cách
phỏng vấn người quản lý đơn vị hoặc xác minh lại giải trình của đơn vị, cân
nhắc và sử dụng các thủ tục kiểm toán khác để có được kết luận hợp lý.
Phương pháp kỹ thuật này tương đối đơn giản, có hiệu quả vì tốn ít thời

gian, chi phí thấp mà vẫn có thể cung cấp bằng chứng về sự đồng bộ, chuẩn
xác và giá trị về mặt kế toán, giúp KTV đánh giá được tổng thể mà không sa
vào các nghiệp vụ cụ thể. Tuy nhiên, việc phân tích chỉ có ý nghĩa khi các chỉ
tiêu có mối liên hệ với nhau (nếu giữa chúng không có mối liên hệ với nhau
thì việc phân tích là vô nghĩa. Trong nhiều trường hợp, để có thể so sánh cần
phải loại trừ các thông tin gây nhiễu bằng các phương pháp thích hợp), đồng
nhất về nội dung và phương pháp tính, đòi hỏi mức hiểu biết chung về ngành
kinh doanh của KTV… Với các khoản mục trọng yếu thì không thể chỉ đơn
thuần áp dụng kỹ thuật phân tích mà còn phải kiểm tra chi tiết. Đặc biệt, với
mức rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát cao (nhất là khi hệ thống kiểm soát
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
20
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
nội bộ yếu kém), việc áp dụng đơn thuần thủ tục phân tích để đi đến kết luận
sẽ có rủi ro rất cao.
1.1.2.7. Kiểm tra tài liệu
Kiểm tra chi tiết là quá trình xem xét, kiểm tra, đối chiếu các chứng từ sổ
sách liên quan có sẵn trong đơn vị được kiểm toán như hóa đơn, phiếu nhập-
xuất kho … KTV có thể dựa vào một kết luận có trước, thu thập tài liệu để
khẳng định kết luận đó hoặc có thể kiểm tra tài liệu của một nghiệp vụ từ khi
phát sinh đến khi vào sổ để dẫn đến kết luận (kiểm tra từ chứng từ rồi đối
chiếu với sổ sách hoặc kiểm tra từ sổ sách rồi đối chiếu với chứng từ). Hai
hướng kiểm tra trên sẽ cung cấp hai loại bằng chứng để thỏa mãn các mục
tiêu khác nhau. Việc kiểm tra từ chứng từ gốc (từ khi nghiệp vụ phát sinh)
cho đến sổ sách sẽ cho thấy mọi nghiệp vụ phát sinh đều được ghi sổ (tính
đầy đủ). Ngược lại, việc kiểm tra các nghiệp vụ khởi đầu từ sổ sách quay về
chứng từ gốc sẽ cho biết rằng có phải mọi nghiệp vụ ghi trên sổ sách đều thực
sự xảy ra hay không (tính hiện hữu). Trong kỹ thuật này, bằng chứng thu thập
được thường là bằng chứng tài liệu.
Việc kiểm tra này thuận tiện do tài liệu có sẵn, chi phí thu thập bằng

chứng không lớn nhưng nói chung, bằng chứng cung cấp có độ tin cậy cao
hay thấp là hoàn toàn phụ thuộc vào nội dung, nguồn gốc của bằng chứng
(mức độ độc lập của tài liệu với phòng kế toán, với đơn vị được kiểm toán) và
hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ đối với quy trình xử lý tài liệu đó. Cần
đề phòng các trường hợp đơn vị cạo sửa, giả mạo chứng từ, tài liệu …
Phương pháp này nên kết hợp với Kiểm kê và Lấy xác nhận.
1.2. Vận dụng các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong các giai
đoạn của cuộc kiểm toán BCTC
“Kiểm toán là xác minh và bày tỏ ý kiến về thực trạng hoạt động cần
được kiểm toán bằng hệ thống phương pháp kiểm toán của kiểm toán chứng
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
21
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
từ và kiểm toán ngoài chứng từ do các kiểm toán viên có trình độ nghiệp vụ
tương xứng thực hiện trên cơ sở hệ thống pháp lý có hiệu lực”. Như vậy để
thực hiện chức năng xác minh và bày tỏ ý kiến này, kiểm toán viên cần thu
thập bằng chứng sử dụng phương pháp kiểm toán chứng từ (kiểm toán cân
đối, đối chiếu trực tiếp, đối chiếu lô gích) và kiểm toán ngoài chứng từ (kiểm
kê, kiểm nghiệm, điều tra). Quá trình kiểm toán thực chất là quá trình thu thập
bằng chứng kiểm toán, thu thập bằng chứng về các bản khai tài chính.
Đối tượng của kiểm toán là bản khai tài chính: bảng cân đối kế toán,
báo cáo lưu chuyển tiền tệ, báo cáo kết quả kinh doanh. Các đối tưọng kiểm
toán này có mối quan hệ chặt chẽ với nhau do vậy quá trình kiểm toán là việc
hình thành các trắc nghiệm, sử dụng liên hoàn các phương pháp kiểm toán cơ
bản để đưa ra ý kiến. Hai loại thử nghiệm được sử dụng trong kiểm toán báo
cáo tài chính là thử nghiệm cơ bản và thử nghiệm tuân thủ. Thử nghiệm cơ
bản được thực hiện nhằm thẩm tra các thông tin được biểu hiện bằng tiền
phản ánh trên đối tượng kiểm toán. Thử nghiệm cơ bản được coi là thử
nghiệm then chốt trong mọi cuộc kiểm toán. Thử nghiệm tuân thủ được dựa
trên kết quả của hệ thống kiểm soát nội bộ, thử nghiệm này chỉ được thực

hiện khi hệ thống kiểm soát nội bộ tồn tại và được đánh giá là hoạt động có
hiệu quả. Hai loại thử nghiệm này có quan hệ chặt chẽ với nhau, khi hệ thống
kiểm soát nội bộ được đánh giá hiệu quả, thử nghiệm tuân thủ được thực hiện
và sẽ giảm thiểu số lượng thử nghiệm cơ bản được thực hiện. Ngược lại khi
hệ thống kiểm soát nội bộ không hiệu quả, thử nghiệm cơ bản sẽ được tăng
cường để đảm bảo độ tin cậy vào kết luận kiểm toán.
Việc áp dụng các phương pháp kiểm toán hình thành nên các trắc
nghiệm trong kiểm toán. Tuỳ yêu cầu và đối tượng cụ thể các phép kết hợp
giữa các phương pháp kiểm toán cơ bản cũng khác nhau cả về số lượng và
trình tự kết hợp từ đó hình thành 3 loại trắc nghiệm: trắc nghiệm công việc,
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
22
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
trắc nghiệm trực tiếp số dư, trắc nghiệm phân tích. Trắc nghiệm công việc
hướng tới xác định tính đúng đắn trong tổ chức hệ thống kế toán: mức đạt yêu
cầu về thủ tục và độ tin cậy của các thông tin con số kế toán. Trắc nghiệm đạt
yêu cầu còn được gọi là trắc nghiệm kiểm soát, dựa trên kỹ thuật phỏng vấn,
quan sát, xác minh tài liệu đánh giá hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ.
Trắc nghiệm độ tin cậy thường được sử dụng với kỹ thuật tính toán lại để
kiểm toán viên có thể khẳng định mức độ thoả mãn mục đích đảm bảo độ tin
cậy của thông tin của hệ thống kiểm soát nội bộ. Trắc nghiệm trực tiếp số dư
là việc kết hợp đối chiếu lôgic, phân tích đối chiếu trực tiếp với kiểm kê và
kiểm tra thực tế để xác định độ tin cậy của các số dư cuối kỳ. Trắc nghiệm
phân tích xem xét mối quan hệ kinh tế và xu hướng biến động của các chỉ tiêu
kinh tế bằng việc sử dụng ba loại hình phân tích chủ yếu: đánh giá tính hợp
lý, phân tích xu hướng và phân tích tỷ suất.
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
23
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
Sơ đồ 1.

Các trắc nghiệm kiểm toán
Trắc
nghiệm
Trắc nghiệm
đạt yêu cầu
Trắc nghiệm
trực tiếp số
dư
Trắc nghiệm
độ vững
chãi
Trắc
nghiệm
phân tích
Trắc
nghiệm
độ vững
Trắc nghiệm
độ vững
chãi
Trắc nghiệm
đạt yêu cầu
Cuộc kiểm toán gồm 3 giai đoạn: lập kế hoạch, thực hiện kiểm toán,
kết thúc kiểm toán. Kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán được sử dụng
trong của ba giai đoạn của một cuộc kiểm toán báo cáo tài chính, cụ thể:
Trong giai đoạn đầu tiên lập kế hoạch kiểm toán, là giai đoạn kiểm toán
viên chuẩn bị điều kiện cơ bản cho cuộc kiểm toán. Giai đoạn này ảnh hưởng
tới chất lượng và hiệu quả của toàn bộ cuộc kiểm toán. Bằng chứng thu thập
trong giai đoạn này cần có thông tin khái quát về đơn vị khách hàng để kiểm
toán viên lập kế hoạch kiểm toán. Kiểm toán viên cần thu thập bằng chứng về

thông tin cơ sở của khách hàng kiểm toán; thông tin về các nghĩa vụ pháp lý
và bằng chứng thu được từ thủ tục phân tích từ đó đánh giá mức độ trọng yếu
và rủi ro. Phương pháp kiểm toán được sử dụng trong giai đoạn này kết hợp
cả kiểm toán chứng từ và ngoài chứng từ. Ví dụ để có được thông tin cơ sở
của khách hàng, kiểm toán viên kiểm toán ngoài chứng từ, kỹ thuật phỏng
vấn, kỹ thuật thu thập tài liệu, điều tra nhằm tìm hiểu ngành nghề kinh doanh,
kỹ thuật quan sát được sử dụng góp phần giúp kiểm toán viên trực tiếp có
nhận định ban đầu, kỹ thuật kiểm tra tài liệu từ hồ sơ kiểm toán trước giúp
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
24
Bằng chứng đầy đủ, có hiệu lực với chi phí
kiểm toán thấp
Luận văn cuối khoá Khoa: Kế toán
kiểm toán viên hiểu về bản chất của sự biến động. Kỹ thuật thu thập tài liệu
sử dụng hiệu quả trong việc thu thập các thông tin về nghĩa vụ pháp lý của
khách hàng như: giấy phép thành lập, điều lệ công ty, báo cáo tài chính, biên
bản họp hội đồng cổ đông… Thủ tục phân tích được sử dụng nhằm thu thập
hiểu biết về nội dung báo cáo tài chính, những biến động quan trọng về kế
toán và hoạt động kinh doanh. Thủ tục phân tích thường gồm hai loại cơ bản:
phân tích ngang và phân tích dọc. Trong giai đoạn lập kế hoạch, thiết kế
chương trình kiểm toán đòi hỏi những phán xét nghề nghiệp của kiểm toán
viên. Các kỹ thuật thu thập tài liệu được sử dụng hết sức đa dạng ngay từ giai
đoạn này nhưng kỹ thuật được sử dụng nhiều nhất là phỏng vấn trực tiếp với
KTV đã làm khách hàng này năm trước hoặc nhân viên, Ban Giám đốc của
khách hàng. Ngoài ra, KTV có thể tự nghiên cứu qua sách báo, tạp chí, tài
nguyên mạng…. Tuy nhiên bằng chứng thu thập trong giai đoạn này chỉ mang
tính tổng quát làm cơ sở để kiểm toán viên tiếp tục thực hiện trong giai đoạn
tiếp theo.
Giai đoạn tiếp theo là thực hiện kế hoạch kiểm toán, đây là quá trình sử
dụng các phương pháp kỹ thuật kiểm toán thích ứng với đối tượng kiểm toán

cụ thể để thu thập bằng chứng kiểm toán. Đây là quá trình kiểm tra một cách
tích cực và chủ động kế hoạch, chương trình kiểm toán nhằm đưa ra ý kiến
xác thực về mức độ trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính trên cơ sở bằng
chứng kiểm toán đầy đủ và đáng tin cậy. Việc thu thập bằng chứng trong giai
đoạn thực hiện kiểm toán gồm các bước sau:
Thứ nhất thực hiện thủ tục kiểm soát, nếu kiểm toán viên cho đưa ra
đánh giá ban đầu là hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị hoạt động hiệu quả
thì kiểm toán viên sẽ tiến hành thu thập bằng chứng về việc thiết kế và hoạt
động của hệ thống kiểm soát nội bộ. Trắc nghiệm đạt yêu cầu sẽ được thực
hiện với mục đích thu thập bằng chứng đảm bảo về sự tin cậy của hệ thống
Lê Thanh Ngân Lớp: CQ 43/22.02
25