ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi ép MDF An Khê - Gia Lai

Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
LỜI NÓI ĐẦU
Chiến lược phát triển của Việt Nam trong giai đoạn từ nay đến 2020 là phát
triển kinh tế nhanh, bền vững, bảo vệ tốt môi trường và giải quyết hài hòa các vấn
đề kinh tế, môi trường và xã hội. Nhà nước quan tâm và ban hành ngày càng nhiều
các quy định mang tính pháp lý để hạn chế sự khai thác quá mức nguồn tài nguyên
thiên nhiên, phục vụ cho phát triển kinh tế, xã hội, đồng thời cũng để hạn chế tới
mức tối đa các hành vi vi phạm, hủy hoại môi trường, gây ô nhiễm môi trường.
Nhiều quy định luật pháp đòi hỏi các doanh nghiệp, các nhà đầu tư phải tiến
hành đánh giá tác động đến môi trường, phải đưa ra hoặc triển khai các giải pháp xử
lý môi trường trước khi thực hiện dự án. Để thực hiện các quy định pháp lý đó, tất
yếu phát sinh thêm nhiều chi phí với quy mô ngày càng lớn liên quan đến môi
trường, đến bảo vệ môi trường, xử lý các tác động đến môi trường và nâng cao chất
lượng môi trường trong hơp đồng kinh doanh của các doanh nghiệp và trong triển
khai các dự án đầu tư. Yêu cầu đặt ra và đòi hỏi các nhà quản lý cần phải có nhiều
thông tin hơn về khía cạnh chi phí liên quan đến môi trường phát sinh trong các hợp
đồng của công ty. Tuy nhiên, cho đến nay nhìn chung các quy định về tài chính, các
chuẩn mực, các chế độ kế toán và thực tế của hợp đồng chưa cung cấp và đáp ứng
được những thông tin cần thiết về các chi phí liên quan môi trường theo các yêu cầu
cho việc ra quyết định các hợp đồng và lập báo cáo tài chính. Thực tế cho đến nay,
yếu tố chi phí “môi trường” và thu nhập do “môi trường” mang lại không nằm trong
một tài khoản, khoản mục riêng rẽ, cụ thể nào của kế toán. Rất nhiều chi phí liên
quan đến môi trường đang được phản ánh chung trong các tài khoản chi phí quản lý
và các nhà quản lý kinh tế không thể phát hiện, không thể thấy được quy mô và tính
chất của các chi phí môi trường nói chung và từng khoản chi phí môi trường nói
riêng. Ngoài ra, hiện nay trong các tài khoản kế toán chưa ghi nhận các chi phí đáng
kể liên quan đến môi trường như chi phí sửa chữa, đền bù, chi phí khắc phục sự cố
và chi phí dọn dẹp, xử lý trong các tai nạn, hủy hoại môi trường sinh thái, môi
trường sống.
Kế toán quản lý môi trường (EMA) là một lĩnh vực mới và đang phát triển

nhằm tìm kiếm và cung cấp các thông tin quan trọng, cần thiết về các chi phí và
doanh thu có liên quan đến môi trường, nhằm hướng dẫn các doanh nghiệp, các chủ
dự án trong các quyết định kinh tế, khuyến khích nỗ lực trong việc sử dụng tài
nguyên, kể cả tài nguyên thiên nhiên và tài nguyên do con người tạo ra một cách có
hiệu quả và hạn chế tối đa sự hủy hoại môi trường, hạn chế rác thải và sự ô nhiễm,
thay đổi các hành vi đối xử với môi trường sống. EMA bao gồm các thước đo về

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

1
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
tiền tệ, hiện vật các nghiệp vụ kinh tế phát sinh trong các hợp đồng kinh doanh, hợp
đồng đầu tư có liên quan đến môi trường doanh nghiệp, các chủ đầu tư.
Gia Lai là vùng núi cao thuộc Tây Nguyên, nơi mà các ngành công nghiệp
chưa được đầu tư đúng mức, đời sống nhân dân còn nghèo. Đa số diện tích đất dùng
để trồng rừng, vì vậy các ngành công nghiệp về gỗ cũng đang bắt đầu phát triển và
đã mang lại nhiều doanh thu và lợi ích cho nhà nước cũng như cộng đồng dân cư ở
địa phương.
Mục tiêu của đồ án là trình bày những hiểu biết về phương pháp luận của
hạch toán quản lý môi trường (EMA) và dựa vào phương pháp để tính toán thử
nghiệm, từ đó có thể giúp cho ngành công nghiệp chế biến ván sợi ép của Việt Nam
nói chung và nhà máy ván sợi ép An Khê-Gia Lai nói riêng từng bước thay đổi hệ
thống hạch toán hiện tại và luôn giữ vững là nghành công nghiệp mũi nhọn của đất
nước.
Nội dung của đồ án gồm 5 chương:
MỞ ĐẦU
Chương I. Tổng quan về phương pháp luận hạch toán quản lý môi trường.
Chương II. Phương pháp luận hạch toán chi phí môi trường (ECA).
Chương III. Giới thiệu tổng quan về Nhà máy sản xuất ván sợi ép MDF An

Khê-Gia Lai.
Chương IV. Áp dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất
ván sợi ép MDF An Khê-Gia Lai.
Chương V. Kết luận và kiến nghị.

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

2
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
Chương I: TỔNG QUAN VỀ HẠCH TOÁN QUẢN LÝ MÔI
TRƯỜNG
I.1. EMA là gì?
I.1.1. Khái niệm về hạch toán quản lý
Ta có thể định nghĩa hạch toán quản lý một cách khái quát: Theo Chartered
Institube of Management Accountants (CIMA), “hạch toán quản lý là quá trình xác
định, đo lường, tích lũy, phân tích, chuẩn bị, giải thích và truyền đạt của thông tin
được sử dụng bởi các nhà quản lý để lên kế hoạch, đánh giá và kiểm soát trong một
tổ chức đảm bảo cho việc sử dụng thích hợp và chịu trách nhiệm về nguồn tài
nguyên. Hạch toán quản lý cũng bao gồm sự chuẩn bị các báo cáo tài chính cho các
nhóm không quản lý như các cổ đông, các chủ nợ, các quy định xử lý và các cơ
quan thuế có thẩm quyền”.
Có thể nói hạch toán quản lý như là một công cụ thực hành kéo dài đến ba lĩnh
vực:
- Chiến lược quản lý-tiến đến vai trò của công tác hạch toán
quản lý như là một đối tác chiến lược trong tổ chức.
- Hiệu suất quản lý-phát triển việc thực hành kinh doanh ra quyết định
và quản lý có hiệu quả hoạt động của tổ chức.
- Quản lý rủi ro-đóng góp vào cơ cấu tổ chức và thực tiễn để nhận
dạng, đo lường, quản lý và rủi ro đối với các báo cáo để đạt được các mục tiêu của

tổ chức.
Hạch toán quản lý là một trong những công cụ thông tin quan trọng nhất được
các nhà quản lý sử dụng. Vậy nó có chức năng gì để đạt được sự tin cậy như thế:
- Là một phần của công tác quản lý thông tin nội bộ.
- Hỗ trợ công tác ra quyết định ở mọi cấp trong một công ty.
- Tác động bổ trợ của hạch toán quản lý là có thể sử dụng cho hạch toán
bên ngoài như hạch toán tài chính, hạch toán thuế…
- Hỗ trợ cho việc lập kế hoạch hành động và chiến lược.
Vậy hạch toán quản lý là một công cụ thông tin nội bộ cung cấp cho chúng ta
mọi thông tin mà chúng ta cần, nhưng thông tin đó được đưa ra bên ngoài hay
không là hoàn toàn tự nguyện. Hạch toán quản lý bao gồm cả hạch toán quản lý môi
trường (EMA) đây là một công cụ bên trong, không làm nhiệm vụ thiết lập báo cáo
bên ngoài mà cung cấp thông tin để ta có thể lập báo cáo tốt. EMA giúp chúng ta có
thể so sánh và cân nhắc hai mặt của các biện pháp môi trường trong một doanh

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

3
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
nghiệp là tạo ra chi phí là lợi nhuận và cần phải so sánh đúng, chính xác giữa các
chi phí bỏ ra và lợi ích thu được cho doanh nghiệp.
I.1.2. Khái niệm hạch toán quản lý môi trường
EMA là một tập hợp con của hạch toán quản lý nhưnng không phải là một hệ
thống song song. EMA là một công cụ tương đối mới nó đã được sử dụng cho tất cả
các mục tiêu của hạch toán quản lý đề ra. Nó được sử dụng để cung cấp thông tin
cho việc ra quyết định trong một tổ chức, mặc dù thông tin tạo ra có thể được sử
dụng cho các mục đích khác nhau, như báo cáo bên ngoài.
Như vậy hạch toán quản lý là gì? Nó có chức năng gì?
Các khái niệm về hạch toán quản lý môi trường (EMA: Environmental

Management Accounting):
Theo định nghĩa hạch toán quản lý môi trường của Hiệp Hội Kế Toán Quốc
Tế (IFAC: International Federation of Automatic Control) năm 1998: “Hạch toán
quản lý môi trường là việc quản lý môi trường và kinh tế hiệu quả thông qua việc
triển khai và thực hiện các hệ thống hạch toán và các hoạt động thực tiễn phù hợp
liên quan đến vấn đề môi trường”.
Theo định nghĩa về EMA của nhóm công tác chuyên môn về EMA (đại diện
cho hơn 30 quốc gia) của Liên Hiệp Quốc “EMA là xác định, thu thập, phân tích và
sử dụng hai loại thông tin cho việc ra quyết định nội bộ:
- Vật lý thông tin về việc sử dụng, luân chuyển và thải bỏ năng lượng,
nước, và nguyên vật liệu (bao gồm cả chất thải).
- Thông tin về môi trường tiền tệ liên quan đến chi phí, doanh thu và
tiết kiệm”.
Hạch toán quản lý môi trường, rất cần thiết với những quốc gia có tốc độ tăng
trưởng chủ yếu dựa vào nguồn tài nguyên sẵn có và những ngành công nghiệp có
nguy cơ ô nhiễm cao như nước ta. Bản chất của EMA là một công cụ thông tin quản
lý trong nội bộ công ty nên EMA có những chức năng sau:
- Cải thiện hiệu quả hoạt động kinh doanh có tính đến môi trường.
- Hỗ trợ việc ra quyết định nội bộ trong hoạt động kinh doanh của
doanh nghiệp nhằm hướng tới hai mục tiêu là: cải thiện hiệu quả hoạt động về tài
chính và hiệu quả hoạt động về môi trường.
- Cung cấp thông tin thực tế về tất cả các loại chi phí liên quan đến môi
trường (trực tiếp và gián tiếp, chi phí ẩn và chi phí hữu hình), thông tin về tất cả các
dòng vật chất và năng lượng.

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

4
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn

- EMA còn là cơ sở cho việc cung cấp thông tin ra bên ngoài phạm vi
doanh nghiệp đến các bên liên quan.
Như vậy, hệ thống hạch toán quản lý môi trường là một yếu tố không thể tách
rời khỏi công việc quản lý trong một doanh nghiệp. Nó là một cơ chế quản trị kinh
doanh, mà nó cho phép doanh nghiệp xác định, phân tích, tổng hợp các chi phí và
hiệu quả bảo vệ môi trường trong quá trình hoạt động kinh doanh nhằm nâng cao
hiệu quả bảo vệ môi trường thiên nhiên và duy trì mối quan hệ thân thiện với cộng
đồng xã hội theo nguyên tắc phát triển bền vững.
Khi áp dụng EMA thì sẽ mang lại rất nhiều lợi ích cho doanh nghiệp và đó là
những lợi ích gì?
Hình 1.1. Lợi ích của EMA [1].
- Tạo ra những lợi thế mang tính chiến lược: khi một doanh nghiệp nắm
được toàn bộ chi phí (kể cả chi phí môi trường bị ẩn đi) thì doanh nghiệp đó sẽ có
lợi thế chiến lược rõ ràng so với các doanh nghiệp không xác định được các chi phí
không nhìn thấy.

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

5
Tiết kiệm chi phí tài chính cho
doanh nghiệp.
Nâng cao khả
năng cạnh
tranh của
doanh nghiệp.
Tạo ra những
lợi thế mang
tính chiến
lược.
Làm hài lòng và củng cố lòng

tin đối với các bên liên quan.
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
- EMA tiết kiệm chi phí tài chính cho doanh nghiệp: tác động của các
vấn đề môi trường đến chi phí sản xuất thường chưa được ước tính đến. Chỉ có một
phần nhỏ chi phí là nhìn thấy trong khi đó phần lớn vẫn chưa hiện ra.
- Làm hài lòng và củng cố lòng tin các bên liên quan từ đó sẽ nâng cao
tính cạnh tranh, danh tiếng và hình ảnh của doanh nghiệp trên thị trường.
- Ngoài ra, EMA còn hỗ trợ việc ra quyết định của cấp quản lý cao nhất
trong một chiến lược kinh doanh, hay đầu tư cho công nghệ mới, mở rộng sản
xuất…
Tóm lại ta có những điểm cần lưu ý về EMA là:
- EMA cũng bao gồm các thông tin rõ ràng về vật chất và dòng chảy
của nguyên vật liệu và năng lượng.
- EMA tập trung vào nội bộ chi phí cho công ty.
- Thông tin của EMA có thể được sử dụng cho hầu hết các loại hình
hoạt động quản lý hoặc ra quyết định trong một tổ chức
EMA không chỉ là một trong những công cụ quản lý môi trường mà còn là
một tập hợp các nguyên tắc và phương pháp tiếp cận để cung cấp thông tin về các
loại nguyên vật liệu, năng lượng và chi phí luồng dữ liệu quan trọng cho sự thành
công của rất nhiều các hoạt động quản lý môi trường. Các điều khoảng hoặc các
công cụ như toàn bộ chi phí kế toán, đánh giá tổng chi phí, chi phí kế toán, tài liệu
kế toán, đánh giá chu kì sống, cuộc sống trong chu kỳ chi phí, và hoạt động dựa trên
chi phí có liên hệ với EMA.
I.2. Phương pháp luận của hạch toán quản lý môi trường (EMA)
I.2.1. Tại sao phải hạch toán quản lý môi trường
Trong bối cảnh hội nhập quốc tế hiện nay, vấn đề nâng cao năng lực cạnh
tranh là một yêu cầu cấp thiết của các doanh nghiệp nước ta. Song song đó là áp lực
của cộng đồng và tính nghiêm minh của pháp luật về bảo vệ môi trường đối với các
doanh nghiệp cũng đang ngày càng gia tăng. Làm thế nào để đồng thời cải thiện

hiệu quả kinh tế, đáp ứng các yêu cầu về bảo vệ môi trường và nâng cao năng lực
cạnh tranh? Câu trả lời có thể được tìm thấy thông qua việc triển khai áp dụng các
công cụ của hạch toán quản lý môi trường. Vậy tại sao các doanh nghiệp lại áp dụng
hạch toán quản lý môi trường? Hạch toán truyền thống ra đời từ rất lâu và đã tồn tại
cùng với sự phát triển của doanh nghiệp vậy hạch toán truyền thống có những ưu
nhược điểm gì?
 Ưu điểm của hạch toán truyền thống
- Là một phương pháp hạch toán áp dụng lâu đời.

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

6
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
- Nghiệp vụ kế toán có mặt trên khắp thế giới và bất kỳ sự thay đổi nào
trong thực tế hạch toán đều tạo ra những ảnh hưởng cho tất cả các nước. Do đó,
hạch toán có thể được xem như một ngôn ngữ quốc tế.
- Cung cấp thông tin một cách hệ thống theo thời gian.
- Nói lên vị thế tài chính của doanh nghiệp.
- Các hệ thống hạch toán truyền thống phản ánh đặc điểm về sự tích lũy
tài sản, sức khỏe và quyền lực đo được bằng các đơn vị tiền tệ.
 Nhược điểm của hạch toán truyền thống
Một trong những phê phán gay gắt nhất đối với hệ thống hạch toán trước kia là
người ta cho rằng con người tách biệt với thiên nhiên và thực tế là có thể quản lý tự
nhiên dựa trên lý trí đã phản ánh trong việc hạch toán hiện tại. Mặc dù không rõ
ràng nhưng điều này đã dẫn đến một số nhược điểm trong hạch toán truyền thống.
- Hạch toán truyền thống cung cấp thông tin tách biệt về khía cạnh tiền
tệ và phi tiền tệ, tập trung vào thông tin tiền tệ hơn là hệ sinh thái.
- Không tách biệt rõ khía cạnh môi trường.
- Tập trung vào thông tin quá khứ và hiện tại.

- Không cung cấp thông tin về thiệt hại môi trường.
- Sự ảnh hưởng của thời gian cũng không được tính đến trong hệ thống
hạch toán truyền thống.
Cho dù hệ thống hạch toán có những điểm mạnh, điểm yếu và tiềm năng
nhưng vẫn tồn tại các vấn đề sau:
- Các hệ thống hạch toán truyền thống có thể được thay đổi như thế nào
để chúng phản ánh có hiệu quả các tác động tài chính.
- Các hệ thống hạch toán truyền thống có thể được mở rộng như thế nào
để chúng có thể nhìn nhận một cách có hiệu quả các tác động của các hoạt động
công ty đối với môi trường tự nhiên.
Vấn đề là các hệ thống hạch toán hiện nay cần được cải thiện nhiều hơn nữa
chứ không phải là xóa bỏ nó. Tương tự, các hình thái doanh nghiệp và các hình thức
hoạt động kinh doanh hiện nay cũng cần phải được cải thiện hơn là bị xóa bỏ hoàn
toàn vì lí do chúng có tác động tiêu cực tới môi trường.
Các lợi ích chính thu được từ việc điều chỉnh hạch toán truyền thống để giải
quyết vấn đề môi trường là:
- Cung cấp thông tin dự phòng cho việc xem xét các hậu quả tiềm năng
thực tế và tiềm năng của các vấn đề môi trường.

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

7
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
- Cung cấp thông tin dự phòng, tạo điều kiện để các doanh nghiệp có
thể thích ứng khi phải áp dụng các qui định mới về môi trường và các công cụ kinh
tế mới được ra đời do tác động môi trường.
- Tạo điều kiện thuận lợi, cho một triết lý quản lý ra đời để tạo ra sự rõ
ràng và khuyến khích áp dụng các biện pháp bảo vệ môi trường có tính kinh tế.
- Làm cho phản ứng đối với các vấn đề môi trường của các cổ đông tích

cực hơn.
Mặc dù có rất nhiều ý kiến khác nhau về hệ thống hạch toán truyền thống
nhưng tự nó đã chứng minh rằng qua thời gian tồn tại, phát triển và những ưu điểm
kể trên thì nó là một hệ thống rất vững chắc và nó có một số ưu điểm rõ ràng mà bất
kỳ hệ thống hạch toán tương lai nào cũng phải dựa vào và hạch toán quản lý môi
trường cũng vậy. Vậy thì tại sao phải hạch toán quản lý môi trường?
 Tại sao các doanh nghiệp phải áp dụng hạch toán quản lý môi
trường: có một số lí do cốt lõi mà hiện giờ các cấp quản lý trên thế giới đều quan
tâm đến EMA:
- Tăng áp lực từ các bên liên quan, quan tâm đến vấn đề môi trường.
Đây là môi trường áp lực buộc nhiều tổ chức hay doanh nghiệp phải tìm kiếm, sáng
tạo cái mới và chi phí có hiệu quả để quản lý và giảm thiểu tác động môi trường.
- Tăng tầm quan trọng của các chi phí liên quan đến môi trường. Trong
quá khứ, nội bộ chi phí liên quan đến bảo vệ môi trường của một tổ chức đã đạt
được hiệu suất tương đối thấp. Đề ra các quy định về môi trường hoặc các áp lực
buộc các tổ chức phải tuân thủ để quản lý và giảm thiểu các tác động môi trường
- Tăng sự thừa nhận về những thiếu sót của hệ thống hạch toán hiện
thời.
- Các hạn chế cụ thể hơn để có các thông tin liên quan đến môi trường
đó là giao tiếp/ liên kết giữa kế toán và các sở, ban, ngành thường không được phát
triển.
- Môi trường có liên quan đến các thông tin về chi phí thường được ẩn
trong các tài khoản phí.
Ngoài ra, quy ước hệ thống kế toán chi phí thường không ghi lại các dữ liệu về
nguyên vật liệu đầu vào của từng công đoạn sản xuất trên thực tế, mà chỉ căn cứ vào
tính toán tổng hợp được cung cấp bởi hệ thống lập kế hoạch sản xuất, những thông
tin này có thể hoặc không thể phản ánh được một thực tế của tổ chức về việc sử
dụng và lưu lượng của nguyên vật liệu. Những lợi ích của việc áp dụng EMA có giá
trị đặc biệt là cho các sáng kiến đặc trưng về quản lý môi trường nội bộ, chẳng hạn

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

8
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
như sản xuất sạch hơn, cung cấp dây chuyền quản lý môi trường, “màu xanh” của
các sản phẩm thiết kế, hệ thống quản lý môi trường…. Ngoài ra các loại thông tin
hạch toán quản lý môi trường này cũng được sử dụng cho các mục đích khác nhau
như báo cáo bên ngoài. Vì vậy, EMA không chỉ đơn thuần là một trong những công
cụ quản lý môi trường mà thay vào đó, EMA là một tập hợp các nguyên tắc và
phương pháp tiếp cận cung cấp các dữ liệu cần thiết cho sự thành công của rất nhiều
các hoạt động quản lý môi trường của các doanh nghiệp. Khi một loạt các quyết
định bị ảnh hưởng bởi các vấn đề môi trường của một hoặc một loại hình này ngày
càng nhiều, thì EMA đang trở thành quan trọng hơn, không chỉ cho các quyết định
về quản lý môi trường mà còn cho tất cả các loại hình hoạt động quản lý.
I.2.2. Nội dung của hạch toán quản lý môi trường
Khung hạch toán quản lý môi trường là một công cụ đặc biệt đã được IFAC
công nhận và đạt được những thành tựu khá cao. Hạch toán quản lý môi trường
không phải là một công cụ đơn lẻ mà là một bộ gồm rất nhiều công cụ khác nhau
như hạch toán chi phí môi trường, lợi ích, thẩm định, đầu tư, lập kế hoạch, lập ngân
sách, đánh giá vòng đời sản phẩm… và mỗi công ty hay một tổ chức nào đó có thể
áp dụng một trong những công cụ trên. Tuy nhiên, cho dù áp dụng công cụ nào thì
hạch toán quản lý môi trường cũng có phương pháp luận cho tất cả các công cụ đó.
Trong số các công cụ đó thì hạch toán chi phí môi trường (ECA: Environmental
Cost Accounting) là công cụ quan trọng nhất của hạch toán quản lý môi trường
(EMA), nó là bước đầu tiên và cần thiết, nếu thực hiện tốt công cụ này mới có thể
mở rộng cho các công cụ khác. Mục đích của hạch toán chi phí môi trường là nhằm
xác định các loại chi phí môi trường và tìm cách phát hiện, phân tích nguyên nhân
sinh ra chúng, phân tích các chi phí ẩn của doanh nghiệp và tìm cách phân bổ riêng
rẻ thay vì đưa vào các chi phí chung khác. EMA là một thuật ngữ bao gồm

- Hạch toán quản lý môi trường tiền tệ (MEMA: Monetary
Environmental Management Accounting) liên quan tới các khía cạnh môi trường
với các hoạt động của doanh nghiệp, được thể hiện trong các đơn vị tiền tệ và tạo ra
thông tin cho việc quản lý nội bộ. Nó là một công cụ trung tâm, rộng khắp, cung
cấp cơ sở cho hầu hết các quyết định quản lý nội bộ cũng như các vấn đề liên quan
đến việc làm như thế nào để theo dõi, phát hiện và xử lý các chi phí, các doanh thu
xuất hiện do tác động đến môi trường của doanh nghiệp. Nó đóng góp cho việc lập
kế hoạch chiến lược và hoạt động, cung cấp cơ sở quan trọng cho việc ra quyết định
để đạt được mục tiêu đề ra.

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

9
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
- Hạch toán quản lý môi trường vật lý (PEMA: Physical Environmental
Management Accounting) cũng đáp ứng như một công cụ thông tin cho việc ra
quyết định nội bộ. Tuy nhiên, nó tập trung vào tác động của doanh nghiệp đến môi
trường tự nhiên được thể hiện trong các thuật ngữ vật lý như tấn, kg… Hạch toán
quản lý môi trường vật lý có nhiệm vụ thu thập, phân loại, ghi chép, phân tích và
truyền thông tin nội bộ về các dòng vật chất và năng lượng. Những tác động môi
trường được đo đạc theo các đơn vị vật lý và phải được định giá theo đại lượng vật
lý vì chúng không được định giá bằng tiền trên thị trường. Vậy hạch toán quản lý
môi trường vật lý được dùng với mục đích gì? Nó như:
+ Một công cụ phân tích được thiết kế để tìm ra những mặt mạnh và
những nhược điểm sinh thái học.
+ Một công cụ kiểm soát trực tiếp và gián tiếp các hậu quả môi trường.
+ Một phương pháp kỹ thuật để hỗ trợ việc tạo ra quyết định đến chất
lượng môi trường nổi bật.
+ Một công cụ đo lường là một phần không thể thiếu của các phép đo môi

trường như hiệu quả sinh thái.
+ Một công cụ hạch toán cung cấp một cơ sở trung lập và rõ ràng cho nội
bộ và gián tiếp cho truyền thông bên ngoài.
+ Một công cụ có sự điều chỉnh chặt chẻ và bổ sung cho một bộ công cụ
đang được phát triển để giúp cho việc đẩy mạnh phát triển bền vững về mặt sinh
thái.
Khi xem xét đến nội dung hạch toán quản lý môi trường, các công cụ hạch
toán có thể được phân biệt theo độ dài chu kì thời gian ngắn hạn, dài hạn và được
xem xét tới quá khứ hay tương lai bởi như chúng ta đã biết các cấp quản lý khác
nhau trong doanh nghiệp có những yêu cầu khác nhau. Do vậy, trong một số trường
hợp các nhà quản lý quan tâm đến thông tin quá khứ hoặc tương lai như các quyết
định đầu tư cần những thông tin trong tương lai, để biết các chi phí phát sinh khi sản
xuất một sản phẩm thì các nhà quản lý quan tâm đến những thông tin trong quá khứ
và ngắn hạn,…
Ngoài ra, các công cụ hạch toán quản lý môi trường vật lý còn được phân biệt
theo thông tin thường xuyên và thông tin không dự tính trước (thông tin rời rạc).
Bảng 1.1 Sau đây sẽ chỉ ra các dạng thông tin ngắn hạn, dài hạn, thường xuyên,
không thường xuyên và được định hướng trong quá khứ hay tương lai đối với hạch
toán quản lý môi trường tiền tệ (MEMA) và hạch toán quản lý môi trường vật lý
(PEMA).

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

10
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
Hạch toán quản lý môi trường
Loại thông
tin
Hạch toán quản lý môi trường tiền

tệ (MAME)
Hạch toán quản lý môi trường vật
lý (PEMA)
Ngắn hạn Dài hạn Ngắn hạn Dài hạn
Sự định hướng quá khứ hay hiện tại
Được tạo
ra thường
xuyên
Loại 1: Hạch
toán chi phí
môi trường
(như xác định
chi phí biến
đổi, chi phí
hoạt động cơ
bản).
Loại 2: Chi phí
vốn và doanh
thu liên quan
đến môi trường.
Loại 9: Hạch toán
nguyên vật liệu
và năng lượng
(các tác động
ngắn hạn lên môi
trường ở mức độ
sản phẩm, phân
xưởng bộ phân
sản xuất và toàn
công ty).

Loại 10: Hạch
toán các tác
động chi phí
vốn môi trường
(hay tự nhiên).
Không dự
tính trước
Loại 3: Đánh
giá hiệu quả
các quyết định
chi phi môi
trường liên
quan.
Loại 4: Xác định
các chi phí vòng
đời môi trường
(và mục tiêu đặt
ra) đánh giá sau
đầu tư của các
dự án đơn lẻ
trước đây.
Loại 11: Đánh giá
trước và sau các
tác động môi
trường ngắn hạn
(như của một
xưởng sản xuất
hay là sản phẩm).
Loại 12: Đánh
giá kiểm kê

vòng đời sản
phẩm. Đánh
giá sau đầu tư
của dự án môi
trường vật lý.
Định hướng tương lai
Được tạo
ra thường
xuyên
Loại 5: Lập
ngân quỹ hoạt
động môi
trường bằng
tiền (dòng).
Lập ngân quỹ
vốn môi trường
bằng tiền
(nguồn dự trữ).
Loại 6: Lập kế
hoạch dài hạn
tài chính về môi
trường.
Loại 13: Ngân
sách môi trường
vật lý (dòng và
quỹ vốn). Ví dụ:
Ngân sách dự tính
trên các dòng
năng lượng và vật
liệu, ngân sách

cho từng hoạt
động.
Loại 14: Lập
kế hoạch dài
hạn liên quan
tới môi trường
vật lý.
Không dự
tính trước
Loại 7: Xác
định chi phí
môi trường phù
hợp (như đơn
đặt hàng đặc
biệt, pha trộn
sản phẩm với
sức ép về công
suất).
Loại 8: Đánh giá
đầu tư dự án
môi trường.
Dự án dự trù
ngân sách cho
vòng đời môi
trường và định
giá mục tiêu.
Loại 15: Các
công cụ được
thiết kế để dự báo
tác động môi

trường liên quan
(ví dụ: Thiếu vốn
cho các hoạt
động)
Loại 16: Đánh
gia đầu tư môi
trường vật lý.
Đánh giá vòng
đời của các dự
án cụ thể.
Bảng 1.1. Khung hạch toán quản lý môi trường [2].

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

11
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
Các cấp quản lý khác nhau dựa vào các thông tin trên và đánh giá thông tin
tiền tệ, vật lý hoặc cả hai dạng thông tin này để từ đó có thể đưa ra các mục tiêu môi
trường khác nhau như nhận dạng các chi phí môi trường, phân biệt chi phí môi
trường trong giá thành sản phẩm, minh bạch các hoạt động của công ty liên quan tới
môi trường.
I.2.3. Các công cụ liên quan tới hạch toán quản lý môi trường
Như đã trình bày ở bảng 1.1 khung hạch toán quản lý môi trường bao gồm 16
loại công cụ và được chia ra theo các loại thông tin liên quan đến quản lý môi
trường tiền tệ và vật lý.
a. Các loại thông tin liên quan tới hạch toán quản lý môi trường tiền tệ :
gồm 8 loại sau:
- Hạch toán chi phí môi trường: được xem xét ở góc độ quản lý ở các
khâu lập kế hoạch, quản lý và kiểm tra các hoạt động. Hạch toán chi phí là định

hướng quá khứ và có một trọng tâm ngắn hạn.
- Chi phí vốn và doanh thu liên quan đến môi trường: biểu thị thông tin
được tạo ra hằng ngày với trọng tâm dài hạn được định hướng trong quá khứ.
Doanh thu môi trường có thể bắt nguồn từ bán các sản phẩm, tái chế hay lợi nhuận
thu được từ việc bán các chi phí có lợi cho hệ sinh thái. Chi phí môi trường có thể
xem như chi phí bên trong bao gồm các chi phí cơ hội của một công cụ kinh doanh,
chi phí kinh tế hay tất cả các chi phí liên quan đến xã hội bao gồm các chi phí bên
ngoài.
- Đánh giá hiệu quả các quyết định chi phí môi trường liên quan: đánh
giá hiệu quả các quyết định chi phí môi trường biểu thị thông tin trong quá khứ với
trọng tâm ngắn hạn không được định trước. Đây là một sự tính toán tiền tệ được
thực hiện khi các chi phí môi trường đã xảy ra.
- Lập kế hoạch tài chính dài hạn về môi trường: Nhằm định hướng đến
tương lai bảo vệ môi trường.
- Xác định chi phí vòng đời và đánh giá sau đầu tư dự án riêng: chi phí
vòng đời môi trường là chi phí được xem xét trong suốt vòng đời của sản phẩm từ
khâu mua nguyên vật liệu đến khâu thải bỏ cuối cùng.
- Ngân sách (dòng) hoạt động môi trường tiền tệ và ngân sách (nguồn
dự trữ) vốn môi trường tiền tệ: thể hiện một cách tiếp cận quan trọng khác của hạch
toán quản lý môi trường. Ngân sách có thể được xác định như một “sự định hướng
của một kế hoạch hoạt động được đề xuất bởi việc quản lý cho một giai đoạn trong
tương lai và là một sự trợ giúp phối hợp và thực hiện kế hoạch”.

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

12
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
- Xác định các chi phí môi trường phù hợp: Là một công cụ tiền tệ tập
trung vào ngắn hạn, là định hướng tương lai và cung cấp thông tin đặc biệt cho ra

quyết định. Ví dụ: đối với chi phí môi trường phù hợp là các đơn đặt hàng đặc biệt
hay các khoản hỗ trợ để lựa chọn sản phẩm dưới sức ép về mặt công suất.
- Đánh giá đầu tư dự án môi trường tiền tệ, dự trù ngân sách cho vòng
đời môi trường và định giá mục tiêu là ba công cụ, được phát triển cho các vấn đề
môi trường của công ty, theo một cách định hướng trong tương lai và trọng tâm dài
hạn. Đánh giá môi trường là xác định mục tiêu cho một nhu cầu có hiệu quả đang
tồn tại trên thị trường và sau đó trên cơ sở này để tìm ra các chi phí chấp nhận được
tối đa của sản phẩm. Việc đánh giá đầu tư dự án môi trường tiền tệ có mục đích cơ
bản là tính toán hiệu quả thực của các chi phí và lợi nhuận của các phương án đầu
tư khác nhau. Để làm được điều đó, việc đánh giá này tập trung vào các chi phí môi
trường, kể cả các lợi ích môi trường định tính từ các khoản chi phí.
b. Các loại thông tin liên quan đến quản lý môi trường vật lý : gồm có 8
loại.
- Hạch toán luồng vật liệu và năng lượng là hạch toán định hướng quá
khứ, tập trung vào các luồng vật liệu và năng lượng đã sử dụng trong quá khứ. Đây
cũng là hạch toán ngắn hạn, vì nó tập trung vào các tác động ngắn hạn lên môi
trường ở cấp độ sản phẩm, nhà xưởng, đơn vị hành chính và toàn bộ công ty.
- Hạch toán tác động vốn chi phí môi trường (hay tự nhiên): bổ sung
cho hạch toán chi phí luồng vật liệu và năng lượng. Đây là công cụ có trọng tâm dài
hạn, tuy nhiên nó vẫn là hạch toán định hướng quá khứ và dựa trên các biện pháp
vật lý.
- Đánh giá các tác động môi trường ngắn hạn: là sự định hướng quá
khứ tiền tệ về các dự án. Nó được thể hiện trong các thuật ngữ vật lý. Nó tương
đương với đánh giá sau đầu tư và nói đến các tác động môi trường dài hạn hơn là có
nhằm tới các tác động ngắn hạn.
- Đánh giá kiểm kê vòng đời sản phẩm và đánh giá sau đầu tư của dự
án đầu tư môi tường phi tiền tệ: Đánh giá vòng đời là một công cụ then chốt, để sản
sinh thông tin đặc biệt và rất giống các công cụ được sử dụng trong việc đánh giá
các tác động môi trường ngắn hạn.
- Quá trình dự thảo ngân sách môi trường phi tiền tệ của luồng và quỹ

vốn: là quá trình dự thảo ngân sách dựa trên hoạt động dòng vật liệu và năng lượng.
Đây là một công cụ định hướng vào tương lai.

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

13
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
- Lập kế hoạch dài hạn liên quan đến môi trường vật lý: cung cấp thông
tin được tạo ra thường xuyên và là kế hoạch định hướng tương lai.
- Các công cụ được thiết kế để dự báo tác động môi trường vật lý liên
quan đến quá khứ vì nó được thực hiện trong quá khứ. Ngoài ra, đó cũng là sự đánh
giá ngắn hạn.
- Đánh giá đầu tư môi trường vật lý và đánh giá vòng đời của các dự án
cụ thể.
Việc giới thiệu một hệ thống thông tin môi trường có hiệu quả là một điều
kiện tiên quyết cho thành công của bất kì sự cải cách trong lĩnh vực này, đó là vì sao
một vài chuyên gia đã tiến hành điều tra tất cả các chất thải trong suốt vòng đời của
sản phẩm. Đánh giá vòng đời (LCA: Life-Cycle Costing) được xem là một công cụ
đầy triển vọng cho các cuộc điều tra, vì vậy nó mang đến một quan điểm rộng về
vòng đời sản phẩm. Về cơ bản, LCA tính toán các tác động môi trường trong các
thuật ngữ phi tiền tệ, trong khi chi phí vòng đời thường tính cho tất cả các chi phí
của một sản phẩm trong suốt vòng đời của nó trong các thuật ngữ tiền tệ.
Ở trên là 16 loại thông tin hay có thể nói là 16 loại công cụ chính của phương
pháp hạch toán quản lý môi trường. Khi ứng dụng vào thực tế, có thể ứng dụng một
hay nhiều loại công cụ trên cho các doanh nghiệp tùy thuộc vào mục đích và yêu
cầu cũng như tình hình thực tế về vấn đề tài chính và môi trường của mỗi doanh
nghiệp.
Trong 16 loại công cụ trên thì hạch toán chi phí môi trường (ECA) là công cụ
quan trọng nhất, nếu thực hiện tốt công cụ này thì mới có thể mở rộng cho các công

cụ khác. ECA sẽ được trình bày kỹ hơn ở chương 2.
I.3. Công tác EMA trên thế giới và trong nước
I.3.1. Hạch toán quản lý môi trường trên thế giới
EMA được thảo luận chính thức đầu tiên trên diễn đàn quốc tế vào năm 1998
tại phiên họp thường kỳ của Hội đồng Bảo an Liên Hiệp Quốc về Phát triển bền
vững. Kể từ đó đến nay, EMA đã được phổ biến tại rất nhiều quốc gia và đã áp
dụng tại hàng trăm doanh nghiệp trên thế giới. Một vài dự án liên quan đến EMA
tiêu biểu trên thế giới có thể kể như:
- Dự án “Tiếp cận về mối liên quan giữa giảm thiểu chất thải và chi phí
môi trường” do Bộ Nông Nghiệp, Lâm Nghiệp, Môi trường và Quản lý nguồn nước
Áo (AFEW) quản lý.
- Dự án “Sáng kiến Hạch toán Môi trường” do Cục Môi trường (vương
quốc Anh quản lý).

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

14
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
- Dự án “Hướng dẫn về quản lý chi phí môi trường” do Cục Môi
trường–Bộ Môi trường, Bảo tồn Thiên nhiên và An toàn phóng xạ (CHLB Đức)
quản lý.
- Dự án “Thúc đẩy tích hoạt hạch toán môi trường và các hệ thống báo
cáo” do Cục Môi trường Nhật Bản (JEA) quản lý.
- Dự án “Hạch toán môi trường” do Văn phòng Ngăn ngừa ô nhiễm và
độc hại (US EPA OPPT) do Cục Bảo vệ Môi trường Hoa Kỳ quản lý.
- Dự án “Hạch toán quản lý môi trường” do Bộ Môi trường Ôxtraylia
quản lý.
- Dự án “Chuyển giao công nghệ liên quan đến môi trường tại lưu vực
sông Đanube” do Tổ chức Phát triển Công nghiệp Liên hiệp Quốc (UNIDO) quản

lý.
Hạch toán quản lý môi trường chủ yếu mới được thực hiện và diễn ra ở các
nước phát triển như: Mỹ, Nhật Bản, Canada… còn ở các nước đang phát triển ở khu
vực Châu Á, Châu Phi chưa được áp dụng rộng rãi. [3]
Để thấy được vai trò và việc ứng dụng EMA trong thực tế đã đem lại những
thành công như thế nào ta xem xét qua các ví dụ sau đây:
- Trong những năm 1960, ngành công nghiệp ximang bán sản phẩm đã
gây ra thiệt hại to lớn đến sức khỏe con con người và môi trường trong những năm
1980 và 1990. Trách nhiệm pháp lý về mặt tài chính do ô nhiễm, bệnh tật, trách
nhiệm làm sạch amiang và các khiếu nại liên quan đến môi trường thì ngành bảo
hiểm phải chịu trách nhiệm. Các khiếu nại riêng đối với nước Mỹ là 2 nghìn tỉ đôla,
trong đó có 11 tỉ cho các dự trữ và dự phòng. Ví dụ này cho thấy ngành công nghiệp
ximang đã gây ra thiệt hại đối với môi trường nhưng trong hệ thống hạch toán của
doanh nghiệp không có các khoản chi phí về môi trường kết quả là những thiệt hại
này ngành bảo hiểm phải gánh chịu. Nếu áp dụng EMA vào trong doanh nghiệp thì
các chi phí môi trường sẽ được xác định đầy đủ, từ đó giúp cho doanh nghiệp có thể
có những biện pháp để giảm các chất thải ra môi trường hoặc những thiệt hại về
môi trường không chỉ ngành bảo hiểm phải gánh chịu mà công ty cũng phải chịu
trách nhiệm.
- Áp dụng EMA đối với lĩnh vực kinh doanh thảm thương mại tại Atlanta
(USA) có hàng trăm chi nhánh trên thế giới cho thấy rằng tiền tiết kiệm từ hoạt
động loại bỏ chất thải như sau: năm 1999 tiền tiết kiệm được là 116$ , năm 2000 là
173$ , năm 2001 là 294$ ,năm 2002 là 469$, năm 2003 là 596$ , như vậy sau khi áp

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

15
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
dụng EMA tiền tiết kiệm được từ hoạt động loại bỏ chất thải tăng đều theo hàng

năm.
-
-
-
- Hình 1.2. Chi phí tiết kiệm được của Atlanta sau khi ứng dụng
EMA [4].
- - Tỷ lệ chi phí môi trường trong tổng chi phí sản xuất công ty lọc dầu
Amoco:
- + Tổng chi phí không môi trường: 78,1%
- + Tổng chi phí môi trường: 21.9%
Hình 1.3. Biểu đồ chi phí môi trường của công ty lọc dầu [5].
Các chi phí môi trường thường được đánh giá thấp hơn so với thực tế: sau khi
áp dụng EMA đã bóc tách được tất cả chi phí ẩn nên chi phí môi trường lên đến
21,9%.
Trong khu vực Đông Nam Á, đáng chú ý nhất là dự án “hạch toán quản lý môi
trường cho các doanh nghiệp vừa và nhỏ ở Đông Nam Á” EMA – SEA tại 4 nước
Thái lan, Indonexia, Philippin và Việt Nam tháng 11/2003 đến tháng 8/2007. Cơ
quan tài trợ dự án là Bộ hợp tác và phát triển kinh tế CHLB Đức, cơ quan quản lý
và điều hành dự án là tổ chức xây dựng năng lực quốc tế (InWENT). Các đối tác
chính của dự án là trung tâm Quản lý bền vững (CSM), đối tác khu vực là Hội Bảo
vệ Môi trường châu Á (ASEP) và các đối tác phối hợp ở các quốc gia. Dự án tập

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

16
Trong đó
1. Xử lý chất thải : 4,9%
2. Không tuần hoàn : 4,0%
3. Bảo dưỡng : 3,3%
4. Đặc điểm kĩ thuật của sản phẩm : 2,7 %

5. Khấu hao : 2,5%
6. Hành chính : 2,4%
7. Thu hồi Sulfur : 1,1%
8. Thải bỏ chất thải : 0,7%
9. Phí, phạt : 0,2%
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
trung vào việc chuyển giao kiến thức và kỹ năng EMA cho các doanh nghiệp và các
tổ chức liên quan tại các nước để sau khi kết thúc dự án có thể nhân rộng việc
nghiên cứu và phổ biến EMA cho các doanh nghiệp ở khu vực Đông Nam Á nhằm
thúc đẩy hoạt động kinh doanh bền vững.
I.3.2. Hạch toán quản lý môi trường tại Việt Nam
Mặc dù hiện nay EMA đã được nhiều doanh nghiệp trên thế giới áp dụng
thành công nhưng tại Việt Nam, EMA chỉ mới ở giai đoạn khởi đầu áp dụng và phổ
biến. Dự án EMA-SEA “Hạch toán Quản lý Môi trường cho các doanh nghiệp vừa
và nhỏ ở Đông Nam Á” là Dự án đầu tiên phổ biến EMA tại Việt Nam. Phương án
tiếp cận của Dự án EMA-SEA tại Việt Nam cũng như tại Thái Lan, Inđônêxia,
Philippin. Hiện nay Dự án đã bước vào giai đoạn phổ biến EMA. Kết quả thực hiện
Dự án tại Việt Nam mà Trung tâm Sản xuất sạch Việt Nam là đối tác quốc gia đến
nay như sau: Trong 3 năm từ 2004 - 2006, tổ chức 9 khóa đào tạo về EMA cho 372
người là đại diện các doanh nghiệp (lãnh đạo, nhân viên kế toán, cán bộ kỹ thuật),
đại diện các cơ quan quản lý khoa học-công nghệ-môi trường các địa phương, các
cơ quan tư vấn, các viện nghiên cứu, các trường đại học tại Hà Nội, Huế, Đà Nẵng
và TP. Hồ Chí Minh. Ngoài ra, trong tháng 8/2006, Trung tâm Sản xuất sạch Việt
Nam cũng đã phối hợp với Sở Tài nguyên và Môi trường tỉnh Long An tổ chức 1
khóa đào tạo chuyên đề về EMA cho 38 cán bộ quản lý đến từ Sở Tài nguyên và
Môi trường (Phòng Môi trường, Phòng Thanh tra, Văn phòng Sở), Trung tâm Quan
trắc và Phân tích Môi trường tỉnh Long An, cán bộ quản lý môi trường các huyện/
thị trong tỉnh, cán bộ của Sở Công nghiệp, Sở Kế hoạch và Đầu tư và Ban Quản lý
các KCN tỉnh Long An.

Trong 2 năm 2004-2005, triển khai đánh giá EMA cho 4 doanh nghiệp, trong
đó gồm:
- - Một doanh nghiệp chế biến thực phẩm Huế: Các chuyên gia EMA đã đề
xuất ra một số các giải pháp cho công ty này như sau:
+ Phân loại rác thải, nước ủ tôm, cá…để xử lý.
+ Tận dụng nước mưa nhằm giảm chi phí nước đầu vào.
+ Xây dựng bể chứa để giảm sử dụng cỏ bao một lần.
Kết quả đạt được là sẽ giúp công ty tiết kiệm (sơ bộ) khoảng 60 triệu
VND/năm.
- - Một doanh nghiệp sản xuất bia Phú Yên. Các chuyên gia EMA đã đề
xuất ra một số các giải pháp cho công ty này như sau: bảo ôn đường ống tránh thất

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

17
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
thoát nhiệt, lắp mái che cụm bồn chứa sản phẩm, tận dụng nhiệt thừa trong khí thải
và nước thải…
Kết quả là so với công nghệ tương đương của Đức thì tiềm năng tiết kiệm của
công ty là: 80.000 m
3
nước cấp + 13.400 MWh/năm
- Một trang trại nuôi tôm ở Cà Mau:
+ Trang trại thực hiện kinh doanh 2 vụ/năm. Với giải pháp xử lý tuần
hoàn nước thải của mình, trang trại đã đạt được các lợi ích về môi trường và kinh
doanh đáng kể như sau: Nước cấp và nước thải thấp hơn 0,55 lần; Lợi nhuận cao
hơn 2,6 lần so với các trang trại truyền thống.
Và EMA đã hỗ trợ xác định các mô hình trang trại bền vững, giúp trang trại
này hạch định chính sách phát triển kinh tế - xã hội. Và như vậy để đạt được mục

tiêu đã đề ra, EMA đã đưa ra hai mô hình trang trại như sau:
• Với mô hình trang trại đánh giá, cần sử dụng thêm 15.456 ha đất với
lượng nước cấp 135.381.021 m
3
.
• Với mô hình trang trại truyền thống, cần sử dụng thêm 18.393 ha đất
với lượng nước cấp 285.408.621 m
3
.
- - Ngoài ra còn có một doanh nghiệp chế biến cà phê hòa tan ở thành
phố Hồ Chí Minh.
Tại Hà Nội hoạt động nghiên cứu thử nghiệm hạch toán quản lý môi trường
cho công ty Sứ Thanh Trì, Công ty Machino do Viện Khoa Học và Công Nghệ Môi
Trường - Đại Học Bách Khoa Hà Nội thực hiện đã giúp các cho công ty này xác
định được đầy đủ các chi phí môi trường và xác định lại giá thành của sản phẩm bán
ra trên thị trường.
- Hình 1.4. Tỷ lệ chi phí môi trường tại Công ty sứ Thanh Trì năm 2003
theo 2 phương pháp hạch toán.[1]
EMA không chỉ áp dụng cho các doanh nghiệp sản xuất để hạch toán dòng
nguyên liệu và năng lượng cũng như hạch toán chi phí môi trường nhằm nhận dạng

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

18
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
và giảm thiểu các chi phí môi trường ẩn, EMA còn sử dụng để đánh giá mức độ bền
vững về mặt kinh tế-xã hội–môi trường của các mô hình trang trại, cũng như có thể
sử dụng EMA một cách rộng rãi hơn để đánh giá quy hoạch phát triển ngành, quy
hoạch phát triển kinh tế-xã hội.

Qua những kết quả đạt được về việc ứng dụng EMA trong nước cũng như trên
thế giới có thể khẳng định rằng EMA là một công cụ quan trọng trong quá trình
phát triển kinh tế như hiện nay. EMA có thể áp dụng cho tất cả các doanh nghiệp từ
doanh nghiệp có quy môi vừa và nhỏ đến doanh nghiệp có quy môi lớn.

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

19
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
Chương II. PHƯƠNG PHÁP LUẬN HẠCH TOÁN CHI
PHÍ MÔI TRƯỜNG (ECA)
Như đã trình bày ở chương I, hạch toán chi phí môi trường là một công cụ
quan trọng nhất trong hạch toán quản lý môi trường, khi công cụ này được thực
hiện tốt thì sẽ mở rộng cho các công cụ khác. Trong giới hạn đồ án tốt nghiệp, sử
dụng công cụ hạch toán chi phí môi trường vào các quá trình hạch toán chi phí hiện
tại hay xác định các chi phí môi trường và phân bổ chúng vào các quá trình và sản
xuất phù hợp.
II.1. Chi phí môi trường
Việc lồng ghép các yếu tố môi trường vào kinh doanh là một trong những điều
mà các doanh nghiệp thường quan tâm. Họ luôn cho rằng, liệu họ có cần các thông
tin liên quan đến môi trường cho việc ra quyết định quản lý công ty hay không? Bởi
vì hầu hết các doanh nghiệp đều cho rằng vấn đề môi trường không quan trọng và
không làm ảnh hưởng đến việc kinh doanh của họ. Điều họ quan tâm là làm thế nào
thu được lợi nhuận từ kinh doanh là cao nhất. Trong các doanh nghiệp trên thực tế
là rất khó xác định chi phí môi trường là bao nhiêu.
Theo nghiên cứu thực tế:
+ Một đồng chi phí chất thải mà các doanh nghiệp đo được trên thực tế, thì
có tới 2-3 đồng chi phí chất thải bị ẩn trong hạch toán chung, hoặc không được thể
hiện trong hệ thống báo cáo tài chính cũng như hiệu quả kinh doanh.

+ Các doanh nghiệp trên thực tế là rất khó xác định được chi phí môi trường
là bao nhiêu.
+ Quan điểm này có ý nghĩa quan trọng đối với các doanh nghiệp được quản
lý tốt.
Ví dụ:
3%
97%

22%
78%
Chi phí môi trường ước tính Chi phí môi trường khi áp dụng EMA
Hình 2.1. Chi phí môi trường tại một nhà máy lọc dầu [5].
(Tỷ lệ % trong chi phí hoạt động, loại trừ dầu thô đầu vào)

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

20
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
Nghiên cứu tại nhà máy này chỉ ra rằng ước tính chi phí môi trường chiếm
khoảng 3% trong tổng toàn bộ chi phí của doanh nghiệp, nhưng sau khi áp dụng
EMA thì các chi phí môi trường ẩn đã được bóc tách một cách cẩn thận và chính
xác, nên chi phí môi trường đã tăng lên 22% trong tổng chi phí của toàn doanh
nghiệp. Nguyên nhân của sự sai khác này là do các chi phí môi trường đã bị ẩn đi,
làm cho các nhân viên kế toán không phát hiện ra được để đưa vào hạch toán chung.
Thường thì người ta chỉ nhìn thấy chi phí môi trường là những chi phí xử lý và
thải bỏ (xử lý nước thải, chất thải rắn, chôn lấp, đốt…), trong khi có nhiều chi phí
không được coi là chi phí môi trường. Theo quan điểm truyền thống thì người ta
vẫn chỉ xem một số chi phí thực chất là chi phí môi trường như là các chi phí trực
tiếp cho sản xuất và các chi phí xử lý chất thải. Nhưng thực ra các chi phí không

được nhìn thấy rõ ràng cũng là các chi phí môi trường và thậm chí chúng còn lớn
hơn rất nhiều so với các chi phí dễ nhìn thấy.
Dựa vài thảm họa của tàu Titanic, người ta đã đưa ra thuyết tảng băng trôi để
áp dụng cho việc phân tích này. Các chi phí môi trường được mô tả như tảng băng
trôi, phần nổi của tảng băng là chi phí môi trường dễ nhận thấy, phần chìm của tảng
băng là các chi phí bị ẩn mà ta không nhìn thấy được. Các chi phí theo quan điểm
truyền thống chỉ là một phần rất nhỏ so với các chi phí ẩn.
-
- Hình 2.2. Tảng băng ngầm chi phí môi trường [1].
- Trong đó: Các con số thể hiện các loại chi phí.
- 1. Xử lý và thải bỏ. (Chi phí hữu hình)
- 2. Chi phí năng lượng cho phế liệu.
- 3. Chi phí mua vật liệu phế thải.
- 4. Chi phí phát sinh cho diện tích chứa chất thải.
- 5. Chi phí gia công nguyên vật liệu phế thải.

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

21
1
8
7
2
3
10
5
6
4
9
12

13
14
11
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
- 6. Chi phí nhân công cho xử lý chất thải và phế liệu.
- 7. Chi phí hành chính cho xử lý chất thải và nguyên vật liệu thải.
- 8. Chi phí cho hao mòn máy móc do nguyên vật liệu phế thải.
- 9. Nguyên vật liệu phế thải là phần nguyên liệu đầu vào trở thành chất thải.
- 10. Uy tín, hình ảnh doanh nghiệp.
- 11. Trách nhiệm pháp lý.
- 12. Chi phí phạt.
- 13. Chi phí nhân công.
- 14. Chi phí khai thác tài nguyên.
Trên hình vẽ, chi phí nổi lên trên là chi phí xử lý và thải bỏ nó chỉ chiếm một
phần rất nhỏ trong tổng số các chi phí liên quan đến môi trường. Vì chất thải không
tự nhiên sinh ra mà phải sử dụng nguyên vật liệu, năng lượng và phải mất tiền mua
chúng, đồng thời cũng trải qua rất nhiều công đoạn để rồi một phần đầu ra không
chỉ có sản phẩm mà còn có cả chất thải. Thông thường chi phí xử lý và thải bỏ chất
thải điển hình từ (1-10) % tổng số chi phí bảo vệ môi trường, trong khi chi phí mua
nguyên vật liệu thải là (40-90) % chi phí môi trường tùy thược vào chi phí môi
trường xem xét. (Theo cuộc khảo thí của một số dự án ở các công ty chủ yếu là ở
Đức, Áo thực hiện bởi IOW, IMU và trường đại học kỹ thuật Graz). Nếu giảm được
chất thải thì sẽ tiết kiệm được chi phí mua nguyên vật liệu, năng lượng, giảm cả chi
phí nhân công và một số chi phí liên quan khác, từ đó chi phí chung của toàn bộ quá
trình sản xuất sẽ giảm.
- Vậy chi phí môi trường là gì? Chúng được phân loại như thế nào? Vì sao
phải hạch toán chi phí môi trường và các nguyên tắc xác định chi phí môi trường
như thế nào?
II.1.1. Khái niệm về chi phí môi trường

Môi trường ngày đang cạn kiệt dần, nguồn nguyên vật liệu, năng lượng đang
bắt đầu trở nên khan hiếm dần trước sự phát triển như vũ bảo của các ngành công
nghiệp. Trong khi đó, ô nhiễm ngày càng tăng, giá ô nhiễm và tiêu hủy chất thải
không phản ánh được giá trị của chúng và chi phí đối với xã hội. Sự ô nhiễm đó dẫn
đến sự nguy hại đối với sức khỏe cộng đồng dân cư, ảnh hưởng đến môi trường hệ
sinh thái xung quanh, ảnh hưởng tới quá trình giảm thiểu ô nhiễm tại chỗ,… như
vậy, chi phí môi trường không sinh ra bởi những người gây ô nhiễm mà bởi công
chúng. Vậy chi phí môi trường là gì?
- Chi phí môi trường (ECA: Environmental cost Accounting) là quá
trình mà chi phí môi trường được xác định, đánh giá cho các khía cạnh hoạt động

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

22
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
cụ thể của một công ty. Các chi phí được phân bổ phản ánh sự đóng góp của họ
đến việc bảo vệ môi trường. Chi phí môi trường là dạng chi phí bao gồm cả chi phí
nội bộ bên trong và bên ngoài, tất cả các chi phí liên quan đến thiệt hại về môi
trường và bảo vệ môi trường.
- Chi phí bên trong: Là chi phí do doanh nghiệp chi trả, kiểm soát và
có ảnh hưởng trực tiếp đến tình trạng lỗ lãi của doanh nghiệp (còn gọi là chi phí
doanh nghiệp hay chi phí trực tiếp).
- Chi phí bên ngoài (chi phí gián tiếp hay chi phí xã hội): Là các chi
phí có ảnh hưởng tới các vấn đề môi trường và xã hội mà doanh nghiệp không chịu
trách nhiệm trực tiếp.
Chi phí bảo vệ môi trường bao gồm chi phí cho công tác phòng chống, sử
dụng, quy hoạch, kiểm soát, thay đổi các hoạt động và sửa chữa các thiệt hại có thể
xảy ra tại các doanh nghiệp và có ảnh hưởng đến Chính Phủ hoặc con người.
Xử lý chất thải và phát tán ô nhiễm sử dụng công nghệ cuối đường ống thường

là bước đầu tiên trên con đường bảo vệ môi trường. Xử lý cuối đường ống dẫn đến
các nhà đầu tư từng bước triển khai thực hiện như sự cần thiết vì nhu cầu tuân thủ
pháp luật tăng lên. Công chúng cũng như các doanh nghiệp đang hoạt động nhằm
quản lý môi trường vẫn còn tập trung vào công nghệ xử lý cuối đường ống, đây là
một công nghệ được coi là một giải pháp nhanh chóng trong thời gian ngắn hạn.
Nhưng về lâu dài thường xuyên trên thực tế sẽ tiêu tốn nhiều tiền, nhiều nguyên vật
liệu, nhiên liệu, năng lượng hơn so với xử lý tại nguồn.
Nguyên tắc phòng, chống ô nhiễm không chỉ đặt ra câu hỏi về vấn đề tiêu hủy
chất thải mà còn kiểm tra nơi xuất phát của chất thải và làm thế nào nó có thể được
ngăn ngừa. Phòng, chống ô nhiễm có thể đạt được cả hai yếu tố là do sự thay đổi
trong thiết kế những sản phẩm hay qui trình sản xuất và bằng quản lý nội vi tốt hơn,
nhờ sự hỗ trợ của hệ thống quản lý môi trường, hai yếu tố này thường được gắn kết
chặt chẽ với nhau. Áp dụng công nghệ sạch tránh được sự cần thiết phải dùng các
nguyên vật liệu độc hại, cần phải sử dụng các phương pháp xử lý tốn kém. Ngược
lại, đầu tư xử lý cuối đường ống thường đắt tiền, công tác phòng chống ô nhiễm
môi trường thường xuyên làm giảm đáng kể chi phí môi trường.
Khái niệm “chất thải” có nghĩa kép. Chất thải là một vật liệu đã được mua và
trả tiền, nhưng mà nó chưa được chuyển sang một sản phẩm dễ bán. Như vậy, chi
phí nguyên vật liệu lãng phí, vốn và lao động phải được cộng thêm vào tổng số chi
phí môi trường của doanh nghiệp và là cơ sở để có thể tính toán thêm và ra quyết
định trong tương lai. Chất thải trong nhiều trường hợp được sử dụng như là một

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

23
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
thuật ngữ dùng chung cho chất thải rắn, nước thải, phát tán khí ô nhiễm… cho nên
nó không bao gồm tất cả các sản phẩm đầu ra. Vật liệu bao gồm cả nước và năng
lượng.

Chi phí bảo vệ môi trường
(xử lý chất phát tán và ngăn ngừa ô nhiễm)
+ Chi phí về vật liệu trở thành phế thải
+ Chi phí của lãng phí vốn đầu tư và lao động
= Tổng số chi phí bảo vệ môi trường của doanh nghiệp
Bảng 2.1. Tổng chi phí môi trường của doanh nghiệp [2].
Một phần vật liệu không tạo ra sản phẩm mà tạo ra chất thải quá trình này có
thể gọi là vật liệu bị chảy hay hao mòn. Quá trình này được thể hiện qua hình vẽ
Các vấn đề chính liên quan đến các hệ thống xác định chi phí tiềm năng để cải
thiện hiệu quả cách xác định dòng vật liệu trong hệ thống hạch toán truyền thống.
Chi phí đó không phải là khả năng cung cấp các thông tin liên quan về cấu trúc vật
lý của công ty nhưng cung cấp về cơ cấu của dòng vật liệu chảy. Đặc biệt là các sản
phẩm không sản xuất (chất thải, nước thải, khí thải…) không được định lượng và
nằm riêng rẻ trong hệ thống hạch toán. Ngoài các chi phí ở trên thì các chi phí dành
cho chữa bệnh, thiết bị kiểm soát ô nhiễm, tiền phạt do không tuân thủ pháp
luật,...cũng được coi là chi phí môi trường thậm chí khi họ ở bên ngoài hoặc không
bị ràng buộc bởi các quy định. Trong một doanh nghiệp, thì việc định nghĩa chi phí
môi trường cũng tùy thuộc vào việc doanh nghiệp đó sử dụng thông tin và phạm vi
ứng dụng nó như thế nào. Có rất nhiều doanh nghiệp phân vân không biết chi phí
nào là chi phí môi trường, chi phí nào là không phải? Điều đó không quan trọng, mà

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

24
2
Nguyênliệu
Nước
Năng lượng
Sản phẩm
Phế thải

Hình 2.3. Quá trình chảy của vật liệu [2]
Ứng dụng hạch toán quản lý môi trường cho nhà máy sản xuất Ván Sợi Ép MDF An Khê - Gia Lai
Phan Thị Linh - Lớp CNMTK49 – Quy Nhơn
cần phải đảm bảo rằng các chi phí đó đều được quan tâm một cách thích đáng kể cả
đó không phải chi phí môi trường
Có thể xác định các chi phí môi trường trong doanh nghiệp theo bảng sau
Bảng 2.2. Các chi phí môi trường trong doanh nghiệp
Các chi phí tiềm năng
Theo luật định.
Thông báo
Báo cáo
Quan trắc/kiểm tra
Khắc phục
Lưu giữ tài liệu
Lập kế hoạch
Đào tạo
Thanh tra
Kiểm kê
Dán nhãn
Sửa chữa
Bảo quản thiết bị
Kiểm tra y tế
Bảo hiểm môi
trường
Bảo hiểm tài chính
Quản lý ô nhiễm
Đối phó rò rỉ
Quản lý dự trữ
nguồn nước
Quản lý chất thải

Thuế/ Phí
Trước tiên
Nghiên cứu địa điểm
Chuẩn bị địa điểm
Xin giấy phép
Nghiên cứu và phát triển
Xây dựng và thu mua
Lắp lại
Tình nguyện
(trên mức yêu cầu)
Quan hệ với cộng
đồng/mở rộng
Quan trắc và kiểm tra
Đào tạo
Nghiên cứu
Chất lượng nhà cung
cấp
Báo cáo môi trường
hàng năm
Bảo hiểm
Kế hoạch
Nghiên cứu khả thi
Khắc phục
Tái sử dụng
Nghiên cứu môi trường
Nghiên cứu và phát triển
Bảo vệ điều kiện sống
và đất lầy
Cảnh quan
Các dự án môi trường

khác
Hỗ trợ tài chính cho các
nhóm môi trường/nhóm
nghiên cứu
Truyền thống
Vốn đầu tư ban đầu
Nguyên vật liệu
Lao động
Cung cấp dịch vụ
Trang thiết bị
Chi phí quản lý
Chi phí tận dụng chất
thải
Sau cùng
Đóng cửa
Kiểm kê chuyển nhượng
Coi sóc sau khi đóng cửa
Khảo sát địa điểm.
Các chi phí không lường trước
Chi phí tuân thủ
pháp luật
Phạt/đền bù
Đáp ứng yêu cầu
tương lai
Khắc phục
Thiệt hại tài sản
Thiệt hại cá nhân
Chi phí pháp luật
Tổn thất tài nguyên tự
nhiên

Thiệt hại thất thoát kinh
tế
Các chi phí uy tín/quan hệ/hình ảnh doanh nghiệp

Viện Khoa học và Công nghệ môi trường (INEST) ĐHBKHN- Tel: (84.43)8681686 – Fax: (84.43)8693551

25