Tìm hiểu về các phương pháp chọn mẫu kiểm toán do các công ty kiểm toán độc lập thực hiện tại việt nam

TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ QUỐC DÂN
VIỆN KẾ TOÁN – KIỂM TỐN
□&□

ĐỀ ÁN MƠN HỌC KIỂM TỐN
ĐỀ TÀI

NGHIÊN CỨU VIỆC VẬN DỤNG CÁC PHƯƠNG PHÁP CHỌN
MẪU KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TỐN TÀI CHÍNH DO CÁC
DOANH NGHIỆP KIỂM TỐN THỰC HIỆN TẠI VIỆT NAM

Sinh viên thực hiện
Chuyên ngành
Lớp
Mã số SV

:
:
:
:

Giáo viên hướng dẫn

Chế Đình Ngun Chương
Kiểm tốn
Kiểm tốn 59E
11170707

: TS. Bùi Thị Minh Hải

Tháng 04/2020

MỤC LỤC


DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT..........................................................................i
DANH MỤC SƠ ĐỒ, BẢNG BIỂU, HÌNH VẼ.....................................................ii
LỜI MỞ ĐẦU.........................................................................................................iii
CHƯƠNG 1: LÝ LUẬN CHUNG VỀ CHỌN MẪU KIỂM TOÁN....................1
1.1. Khái quát chung về chọn mẫu kiểm toán............................................................1
1.1.1. Khái niệm về chọn mẫu trong kiểm toán......................................................1
1.1.2. Các khái niệm liên quan đến chọn mẫu kiểm toán.......................................1
1.1.2.1. Tổng thể.................................................................................................1
1.1.2.2. Đơn vị lấy mẫu.......................................................................................1
1.1.2.3. Cỡ mẫu...................................................................................................2
1.1.2.4. Mẫu đại diện..........................................................................................2
1.1.2.5. Rủi ro chọn mẫu.....................................................................................2
1.1.2.6. Rủi ro không do chọn mẫu.....................................................................3
1.1.2.7. Yêu cầu đối với chọn mẫu kiểm toán.....................................................3
1.2. Các phương pháp chọn mẫu kiểm toán...............................................................3
1.2.1. Chọn mẫu thống kê......................................................................................3
1.2.2. Chọn mẫu phi thống kê................................................................................4
1.2.3. So sánh chọn mẫu thống kê và chọn mẫu phi thống kê................................5
1.3. Các phương pháp lựa chọn các phần tử vào mẫu................................................5
1.3.1.Chọn mẫu xác suất........................................................................................5
1.3.1.1. Chọn mẫu ngẫu nhiên:...........................................................................5
1.3.1.2. Chọn mẫu hệ thống................................................................................9
1.3.2. Chọn mẫu phi xác suất...............................................................................10
1.3.2.1. Chọn mẫu theo khối (theo lô)...............................................................10
1.3.2.2. Chọn mẫu theo nhận nhận định............................................................11
CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG CÁC PHƯƠNG PHÁP CHỌN MẪU KIỂM

TỐN DO CÁC CƠNG TY KIỂM TỐN ĐỘC LẬP THỰC HIỆN TẠI VIỆT
NAM....................................................................................................................... 12
2.1. Quy định về chọn mẫu kiểm toán tại Việt Nam................................................12
2.2. Thực trạng các phương pháp chọn mẫu kiểm tốn do các cơng ty kiểm toán độc
lập tại Việt Nam thực hiện.......................................................................................12
2.2.1. Phương pháp chọn mẫu kiểm tốn do cơng ty Kiểm tốn Việt Nam TNHH
(VACO)................................................................................................................12


2.2.1.1. Chọn mẫu thuộc tính trong kiểm tra kiểm sốt....................................15
2.2.1.2. Các kỹ thuật chọn mẫu sử dụng trong kiểm tra chi tiết........................15
2.2.2. Phương pháp chọn mẫu do công ty TNHH Kiểm tốn và Kế tốn AAC thực
hiện......................................................................................................................25
2.2.2.1. Quy trình chọn mẫu trong thử nghiệm kiểm sốt do cơng ty TNHH
Kiểm toán và Kế toán AAC thực hiện...............................................................26
CHƯƠNG 3: NHẬN XÉT CHUNG VÀ GIẢI PHÁP VỀ CÁC PHƯƠNG
PHÁP CHỌN MẪU KIỂM TỐN DO CÁC CƠNG TY KIỂM TỐN ĐỘC
LẬP TẠI VIỆT NAM THỰC HIỆN.....................................................................31
3.1. Nhận xét chung.................................................................................................31
3.1.1. Ưu điểm.....................................................................................................31
3.1.2. Nhược điểm................................................................................................31
3.2. Giải pháp đề xuất..............................................................................................33
KẾT LUẬN............................................................................................................34
DANH MỤC THAM KHẢO.................................................................................35


DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT
KTV
VSA
VACO

DTT
KSNB
BCTC

Kiểm toán viên
Chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam
Cơng ty Kiểm tốn Việt Nam
Deloitte Touch Tohmatsu
Kiểm sốt nội bộ
Báo cáo tài chính

1


DANH MỤC SƠ ĐỒ, BẢNG BIỂU, HÌNH
Bảng 1. 1. Sự khác nhau giữa chọn mẫu thống kê và phi thống kê............................5
Bảng 1. 2. Bảng số ngẫu nhiên (*)..........................................................................8Y
Sơ đồ 2. 1. Quy trình kiểm tốn tại VACO..............................................................14
Bảng 2. 2. Ví dụ minh hoạ về việc tính cỡ mẫu với một giá trị của R.....................20
Bảng 2. 3. Phương pháp 1.......................................................................................21
Bảng 2. 4. Phương pháp 2.......................................................................................22
Bảng 2. 5. Yếu tố điều chỉnh trong đánh giá kết quả chọn mẫu...............................25

2


LỜI MỞ ĐẦU
Trong kiểm toán, đối tượng cơ bản của kiểm tốn là thực trạng hoạt động tài
chính - kế toán bao gồm những nghiệp vụ cụ thể, những tài sản cụ thể, những chứng
từ cụ thể và thường được biểu hiện bằng số tiền xác định. Trong khi đó, số lượng

các nghiệp vụ, tài sản hay chứng từ đó lại thường rất lớn các phần tử cụ thể. Đối với
những đối tượng có phạm vi địa lý và quy mô hoạt động rộng (như hoạt động của
một cấp ngân sách, một tổng cơng ty có nhiều thành viên, mỗi cơng ty thành viên
lại có nhiều xí nghiệp…) thì khơng thể kiểm toán tất cả mọi nội dung và mọi đơn vị
có liên quan. Do đó, trong nhiều trường hợp (nhất là trong kiểm toán BCTC hay
kiểm toán định kỳ) khơng thể kiểm sốt tất cả các đối tượng, các tài sản, cũng
khơng thể sốt xét và đối chiếu tất cả các chứng từ kế toán, các số dư của các tài
khoản được. Trong khi đó, chuẩn mực thận trọng thích đáng lại khơng cho phép
cơng tác kiểm tốn bỏ qua những sai phạm trọng yếu để loại trừ những rủi ro tiềm
tàng, rủi ro kiểm soát, giảm thiểu tối đa rủi ro phát hiện. Trên giác độ khác nhau,
niềm tin của những người quan tâm đến tình hình tài chính của đơn vị được kiểm
tốn cũng địi hỏi kiểm tốn viên phải đưa ra được những đánh giá chính xác nhất
trong những điều kiện cho phép về chất lượng của bảng cơng bố tài chính.
Như vậy, giữa u cầu về chất lượng kiểm toán và khả năng xác minh tồn
diện các đối tượng kiểm tốn đã phát sinh mâu thuẫn. Chìa khóa để mở ra bí quyết
mâu thuẫn trên chính là phương pháp kiểm tốn chọn mẫu theo tinh thần: với số
lượng xác định, với tính đại diện cao của mẫu chọn sẽ giúp cho kiểm toán viên vẫn
đảm bảo chất lượng kiểm tốn với thời lượng có hạn và chi phí kiểm tốn ở mức
phù hợp. Tính đại diện của mẫu càng cao thì số lượng mẫu kiểm tốn sẽ càng ít, chi
phí kiểm tốn càng giảm trong khi vẫn đảm bảo yêu cầu chất lượng kiểm toán
Nhận thấy đây là một vấn đề cần phải đi sâu tìm hiểu nên em đã chọn đề tài:
“Nghiên cứu việc vận dụng các phương pháp chọn mẫu kiểm toán trong kiểm
tốn tài chính do các doanh nghiệp kiểm tốn thực hiện tại Việt Nam”. Bài viết
gồm có các phần chính sau:
Phần 1: Lý luận chung về chọn mẫu kiểm toán
Phần 2: Thực trạng các phương pháp chọn mẫu kiểm toán do các cơng ty
kiểm tốn độc lập thực hiện tại Việt Nam.
Phần 3: Nhận xét chung và giải pháp đề xuất về các phương pháp chọn mẫu
kiểm toán do các cơng ty kiểm tốn độc lập tại Việt Nam thực hiện
3

CHƯƠNG 1: LÝ LUẬN CHUNG VỀ CHỌN MẪU KIỂM TOÁN
1.1. Khái quát chung về chọn mẫu kiểm toán
1.1.1. Khái niệm về chọn mẫu trong kiểm toán
Chọn mẫu kiểm toán: là q trình chọn một nhóm các phần tử hoặc đơn vị
(gọi là mẫu) từ một tập hợp lớn các phần tử hoặc đơn vị (gọi là tổng thể) và sử dụng
các đặc trưng của mẫu để suy rộng ra đặc trưng của tổng thể.
Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (VSA), Chuẩn mực số 530 “Lấy mẫu
kiểm toán và các thủ tục phân tích khác” thì chọn mẫu kiểm tốn hay cịn gọi là lấy
mẫu kiểm tốn là áp dụng các thủ tục kiểm tốn trên số phần tử ít hơn 100% tổng số
phần tử của một tổng thể kiểm toán sao cho tất cả các đơn vị lấy mẫu đều có cơ hội
được lựa chọn nhằm cung cấp cho kiểm toán viên (KTV) cơ sở hợp lý để đưa ra kết
luận về dtoàn bộ tổng thể.
Như vậy, chọn mẫu kiểm toán là việc xác định các phần tử của một tổng thể
để từ đó đánh giá mẫu được lựa chọn nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán làm cơ
sở cho việc đưa ra ý kiến kiểm toán về Báo cáo tài chính.
1.1.2. Các khái niệm liên quan đến chọn mẫu kiểm toán
1.1.2.1. Tổng thể
Tổng thể là một tập hợp bao gồm tất cả các phần tử hoặc đơn vị thuộc đối
tượng nghiên cứu. Mỗi phần tử trong tổng thể được gọi là đơn vị tổng thể.
Trong kiểm toán, tổng thể được hiểu là toàn bộ dữ liệu mà từ đó KTV chọn
mẫu để có thể đi đến một kết luận. Ví dụ, tất cả các phần tử trong một số dư tài
khoản hay một loại nghiệp vụ cấu thành một tổng thể. Một tổng thể có thể được
chia thành các nhóm hoặc các tổng thể con và mỗi nhóm được kiểm tra riêng.
Theo mục 36 của VSA 530, KTV phải đảm bảo tính phù hợp và đầy đủ của
tổng thể
 Phù hợp: Tổng thể phải phù hợp với mục đích của thủ tục lấy mẫu
 Đầy đủ: Tổng thể phải luôn đầy đủ
1.1.2.2. Đơn vị lấy mẫu

Đơn vị lấy mẫu là các phần tử riêng biệt cấu thành tổng thể. Ví dụ, các séc
trong bảng kê nộp tiền, các nghiệp vụ ghi Có trên sổ phụ ngân hang, Hóa đơn bán
hàng hoặc số dư Nợ các khoản phải thu khách hàng.
4


Đơn vị lấy mẫu có thể là một đơn vị tiền tệ hoặc số lượng.
1.1.2.3. Cỡ mẫu
Tập hợp các phần tử được chọn ra làm đại diện trong quá trình khảo sát một
đặc điểm hay một dấu hiệu nào đó của tổng thể thường gọi là một mẫu.
Số phần tử trong mẫu thường được gọi là kích thước mẫu hoặc cỡ mẫu,
thông thường là khá nhỏ so với tổng thể.
1.1.2.4. Mẫu đại diện
Mẫu đại diện là mẫu mang những đặc trưng của tổng thể. Chẳng hạn, qua
kiểm soát nội bộ xác định 3% phiếu chi khơng có chứng từ gốc đi kèm. Nếu trong
hàng ngàn phiếu chi chọn ra 100 phiếu và kiểm tra ba lần thiếu chứng từ gốc thì
mẫu được gọi là mẫu đại diện.
1.1.2.5. Rủi ro chọn mẫu
Rủi ro chọn mẫu là khả năng mà kiểm toán viên dựa trên mẫu sai lệch so
với kết luận mà KTV có được khi dùng thử nghiệm tương tự đối với tồn bộ tổng
thể. Nói cách khác, rủi ro chọn mẫu là sự sai khác giữa kết quả chọn mẫu với kết
quả có được từ tổng thể. Có hai loại rủi ro chọn mẫu:
Rủi ro khi KTV kết luận rủi ro kiểm soát thấp hơn mức rủi ro thực tế (đối với
thử nghiệm kiểm sốt) hoặc khơng có sai sót trọng yếu trong khi thực tế là có (đối
với thử nghiệm cơ bản). Loại rủi ro này ảnh hưởng đến tính hữu hiệu của cuộc kiểm
tốn vì nó thường dẫn đến các công việc bổ sung để chứng minh rằng các kết luận
ban đầu là khơng đúng.
Rủi ro kiểm tốn khi KTV kết luận rủi ro kiểm soát cao hơn mức rủi ro thực
tế (đối với thử nghiệm kiểm soát) hoặc có sai sót trọng yếu trong khi thực tế khơng
có (đối với thử nghiệm cơ bản). Loại rủi ro này ảnh hưởng đến hiệu quả của cuộc

kiểm tốn vì nó thường dẫn đến các cơng việc bổ sung để chứng minh bằng các kết
luận ban đầu là không đúng.
Rủi ro chọn mẫu sẽ giảm khi kích cỡ mẫu của mẫu chọn tăng. Nếu tăng kích
cỡ mẫu chọn cho tới khi bằng tồn bộ tổng thể thì rủi ro chọn mẫu bằng khơng. Tuy
nhiên, kích cỡ mẫu tăng lên cũng đồng nghĩa với việc chi phí kiểm tốn tăng lên vì
phải kiểm tra mẫu có kích thước lớn. Do đó, yếu tố cơ bản trong việc chọn mẫu
kiểm toán một cách hiệu quả là cần phải cân đối giữa rủi ro chọn mẫu với chi phí do
chọn mẫu có kích cỡ lớn.
5


1.1.2.6. Rủi ro không do chọn mẫu
Bên cạnh rủi ro chọn mẫu, KTV cũng có thể đưa ra những kết luận sai lầm
không phải do lỗi chọn mẫu mà do các yếu tố không liên quan trực tiếp đến việc
chọn mẫu. Rủi ro này được gọi là rủi ro không do chọn mẫu. Nguyên nhân của rủi
ro này thường là khả năng (trí lực và thể lực) của KTV dẫn đến việc đánh giá rủi ro
tiềm tàng không đúng, đánh giá khơng đúng về rủi ro kiểm sốt, lựa chọn các thủ
tục kiểm tốn khơng thích hợp và thực hiện cơng việc kiểm tốn khơng hợp lý.
KTV và cơng ty kiểm tốn có thể kiểm sốt được rủi ro khơng do chọn mẫu
và có khả năng làm giảm rủi ro khơng do chọn mẫu tới mức có thể chấp nhận được
thông qua việc thực hiện kế hoạch một cách chu đáo, đồng thời phải thực hiện các
thủ tục kiểm soát chất lượng chặt chẽ và thích hợp với cơng việc kiểm toán.
1.1.2.7. Yêu cầu đối với chọn mẫu kiểm toán
Chọn mẫu kiểm toán trên cơ sở sử dụng các đặc trưng mẫu để suy rộng cho
đặc trưng của toàn bộ tổng thể. Như vậy, yêu cầu cơ bản của chọn mẫu là phải chọn
được mẫu đại diện.
Một mẫu đại diện là mẫu mà các đặc điểm của mẫu cũng giống như đặc điểm
của tổng thể.
Trên thực tế, KTV không biết mẫu có tính đại diện hay khơng dù sau đó tất
cả các thử nghiệm đều được thực hiện. Tuy nhiên, KTV có thể tăng khả năng đại

diện của mẫu bằng các thận trọng khi thiết kế, lựa chọn và đánh giá mẫu.
1.2. Các phương pháp chọn mẫu kiểm toán
Phương pháp chọn mẫu kiểm toán là các quy tắc, cách thức, các bước mà
KTV thực hiện trong quá trình chọn mẫu nhằm chọn ra được mẫu có tính đại diện
cao, thu thập được bằng chứng kiểm tốn có tính thuyết phục. Có nhiều phương
pháp chọn mẫu kiểm tốn nhưng nhìn chung người ra phân loại ra chọn mẫu thống
kê và chọn mẫu phi thống kê.
1.2.1. Chọn mẫu thống kê
Là việc sử dụng kỹ thuật tính tốn tốn học để tính các kết quả thống kê có
hệ thống. Phương pháp này lựa chọn các phần tử mẫu một cách ngẫu nhiên và sủ
dụng lý thuyết xác suất thống kê để đánh giá kết quả mẫu, bao gồm cả việc định
lượng rủi ro chọn mẫu.
Phương pháp chọn mẫu thống kê được sử dụng khi:
6


 Các phần tử của tổng thể có thể thể hiện dưới dạng số ngẫu nhiên.
 Các kết quả đưa ra được đòi hỏi ở dưới dạng những con số chính xác.
 KTV chưa có đủ những hiểu biết về tổng thể để áp dụng phương pháp
chọn mẫu phi thống kê.
Chọn mẫu thống kê được khuyến khích sử dụng do có một số ưu điểm sau:
 Địi hỏi sự tiếp cận chính xác và rõ ràng đối với đối tượng kiểm toán
 Kết hợp chặt chẽ việc đánh giá mối quan hệ trực tiếp giữa kết quả của
mẫu chọn với tổng thể trong cuộc kiểm toán
 KTV phải chỉ rõ các đánh giá cụ thể hay mức rủi ro và mức trọng yếu.
1.2.2. Chọn mẫu phi thống kê
Chọn mẫu phi thống kê là phương pháp chọn mẫu khơng có một hoặc hai
đặc điểm của chọn mẫu thống thống kê. Việc lựa chọn mẫu sẽ dựa vào phán xét
nghề nghiệp của KTV chứ không dựa vào lý thuyết xác suất. Do đó, các kết luận
được tiếp cận với các tổng thể trên một căn cứ phán đoán nhiều hơn.

Phương pháp chọn mẫu phi thống kê được sử dụng khi:
 Việc kết hợp các phần tử mẫu với các số ngẫu nhiên là rất khó khăn và
tốn kém.
 Các kết luận khơng nhất thiết phải dựa trên sự chính xác tốn học.
 KTV có đầy đủ hiểu biết về tổng thể làm căn cứ áp dụng chọn mẫu
phi thống kê để có thể đưa ra kết luận hợp lý về tổng thể.
 Việc lựa chọn mẫu đại diện là không cần thiết, chẳng hạn, mẫu phi
thống kê hiệu quả vì bỏ qua một số lớn các phần tử không cần kiểm
tra.
Phương pháp chọn mẫu phi thống kê hiện nay cũng được sử dụng rộng rãi
bởi có những ưu điểm sau:
 Cho phép tiếp cận với các vấn đề mà có thể khơng thích hợp với
phương pháp thống kê.
 Cho phép KTV rà soát lại các ước lượng suy diễn dựa trên các yếu tố
bổ sung cho những bằng chứng thu thập được từ mẫu.
 Cho phép KTV có thể phỏng đốn và bỏ qua một số trường hợp cá
biệt đòi hỏi đánh giá bằng định lượng về mức độ rủi ro và mức trọng
yếu.

7


1.2.3. So sánh chọn mẫu thống kê và chọn mẫu phi thống kê
Chọn mẫu thống kê và chọn mẫu phi thống kê là hai cách tiếp cận chọn mẫu
trong kiểm toán. Hai cách này nếu được áp dụng hợp lý đều có thể cung cấp đủ
bằng chứng có hiệu lực
Giống nhau: chọn mẫu thống kê và chọn mẫu phi thống kê đều bao gồm 3
bước
 Bước 1: Lập kế hoạch chọn mẫu
 Bước 2: Thực hiện chọn mẫu và thực hiện kiểm tra mẫu

 Bước 3: Đánh giá kết quả
Khác nhau:
Bảng 1. 1. Sự khác nhau giữa chọn mẫu thống kê và phi thống kê
Chọn mẫu thống kê
Chọn mẫu thống kê có thể xác định
được rủi ro chọn mẫu trong giai đoạn
lập kế hoạch về mẫu (Giai đoạn 1) và
đánh giá kết quả (Giai đoạn 3) thông
qua việc vận dụng các quy tắc toán
học.

Chọn mẫu phi thống kê
Trong chọn mẫu phi thống kê, KTV
không xác định được rủi ro chọn
mẫu. Các phần tử được chọn vào
mẫu là những phần tử mà KTV cho
rằng sẽ cung cấp thông tin tốt nhất
cho tình huống nghiên cứu. Kết
luận về tổng thể sẽ được đưa ra trên
cơ sở cân nhắc và phán xét của
KTV.

1.3. Các phương pháp lựa chọn các phần tử vào mẫu
1.3.1.Chọn mẫu xác suất
1.3.1.1. Chọn mẫu ngẫu nhiên:
Chọn mẫu ngẫu nhiên là một phương pháp lựa chọn các phần tử vào mẫu
theo nguyên tắc mỗi phần tử trong tổng thể đều có cơ hội như nhau để được chọn
vào mẫu.
Trong chọn mẫu ngẫu nhiên khơng có sự phân biệt, đối xử giữa các phần tử
tổng thể nên chọn mẫu ngẫu nhiên được vận dụng khi các phần tử trong tổng thể

được đánh giá là tương đối đồng đều (về khả năng sai phạm, về quy mô…). Tuy
nhiên, mẫu được chọn không nhất thiết là mẫu đại diện vì có khả năng mẫu được
chọn khơng chứa đựng những đặc tính giống như đặc tính của tổng thể.
8


Chọn mẫu ngẫu nhiên có thể được thực hiện với việc sử dụng bảng số ngẫu
nhiên hay theo chương trình máy vi tính.
a. Chọn mẫu dựa trên bảng số ngẫu nhiên
Là bảng kê các con số độc lập được xếp ngẫu nhiên phục vụ cho chọn mẫu.
Bảng này thường bao gồm nhiều dòng, nhiều cột, con số được xếp theo kiểu ma
trận. Bảng số ngẫu nhiên được xây dựng bởi Hiệp hội Thương mại Liên hiệp quốc
gia Hoa Kỳ.
Quá trình chọn mẫu theo bảng số ngẫu nhiên được thực hiện qua 4 bước.
Bước 1: Định lượng đối tượng kiểm toán bằng hệ thống con số duy nhất
Thông thường, đối tượng kiểm toán (các chứng từ, tài sản...) đã được mã hóa
(đánh số) trước bằng con số duy nhất. Chẳng hạn, có 1.000 các khoản phải thu
khách hàng và được đánh số thứ tự từ 0001 đến 1.000. Khi đó, bản thân các con số
thứ tự trên là các đối tượng chọn mẫu. Tuy nhiên, trong một số trường hợp, kiểm
toán viên có thể cần thiết phải đánh số lại cho tổng thể để có được hệ thống các con
số duy nhất tương thích với Bảng số ngẫu nhiên. Chẳng hạn, nếu các nghiệp vụ đã
được đánh số A-001, B-001,... thì kiểm tốn viên có thể dùng các con số để thay thế
các ký tự chữ cái và khi đó có thể dãy số mới là 1-001, 2-001...
Nói chung, trong trường hợp phải đánh số lại cho đối tượng kiểm toán thì
nên tận dụng các con số đã có một cách tối đa để đơn giản hóa việc đánh số. Ví dụ,
trong một quyển sổ chứa các khoản mục tài sản kiểm tốn gồm 50 trang, mỗi trang
gồm 30 dịng. Để có con số duy nhất, có thể kết hợp số thứ tự của trang với số thứ
tự của dòng trên mỗi trang để có số thứ tự từ 0101 đến 5030.
Bước 2: Thiết lập mối quan hệ giữa Bảng số ngẫu nhiên với đối tượng
kiểm toán đã định lượng

Do đối tượng kiểm toán đã được định lượng bằng các con số cụ thể nên vấn
đề đặt ra là cần phải xây dựng được mối quan hệ giữa các số cụ thể đã xác định với
các số ngẫu nhiên trong Bảng số ngẫu nhiên. Có thể xảy ra một trong 3 trường hợp:
 Thứ nhất - các con số định lượng của đối tượng kiểm toán cũng gồm 5
chữ số như các con số ngẫu nhiên trong Bảng. Khi đó quan hệ tương
quan 1-1 giữa định lượng đối tượng kiểm toán với các số ngẫu nhiên
trong Bảng tự nó đã được xác lập.

9


 Thứ hai - các con số định lượng của đối tượng kiểm tốn gồm số lượng
chữ số ít hơn 5 chữ số. Chẳng hạn, trong ví dụ nêu ở bước 1, kiểm toán
viên cần chọn ra 100 khoản phải thu trong số 1.000 khoản phải thu từ các
khách hàng có đánh số từ 0001 đến 1.000. Các số này là số gồm 4 chữ số.
Do vậy, kiểm toán viên có thể xây dựng mối quan hệ với Bảng số ngẫu
nhiên bằng cách lấy 4 chữ số đầu hoặc 4 chữ số cuối của số ngẫu nhiên
trong Bảng. Nếu trường hợp số định lượng cịn ít chữ số hơn nữa thì có
thể lấy chữ số giữa trong số ngẫu nhiên.
 Thứ ba - các số định lượng của đối tượng kiểm tốn có số các chữ số lớn
hơn 5. Khi đó địi hỏi kiểm tốn viên phải xác định lấy cột nào trong
Bảng làm cột chủ và chọn thêm những hàng số ở cột phụ của Bảng.
Chẳng hạn, với số có 8 chữ số ta có thể ghép một cột chính với 3 chữ số
của một cột phụ nào đó để được số có 8 chữ số.
Bước 3: Lập hành trình sử dụng Bảng
Đây là việc xác định hướng đi của việc chọn các số ngẫu nhiên. Hướng đó có
thể dọc (theo cột) hoặc ngang (theo hàng), có thể xi (từ trên xuống dưới) hoặc
ngược (từ dưới lên trên). Việc xác định này thuộc quyền phán quyết của kiểm toán
viên xong cần được đặt ra từ trước và thống nhất trong tồn bộ q trình chọn mẫu.
Một vấn đề cần phải được đặc biệt quan tâm ở đây là lộ trình chọn mẫu phải được

ghi chép lại trong hồ sơ kiểm tốn để khi một kiểm tốn viên khác có kiểm tra lại
việc chọn mẫu thì họ cũng chọn được mẫu tương tự.
Bước 4: Chọn điểm xuất phát
Bảng số ngẫu nhiên bao gồm rất nhiều trang. Để chọn điểm xuất phát, Bảng
số ngẫu nhiên nên được mở ra một cách ngẫu nhiên và ngẫu nhiên chọn ra một số
trong Bảng để làm điểm xuất phát.
Khi sử dụng Bảng số ngẫu nhiên để chọn mẫu, có thể có những phần tử xuất
hiện nhiều hơn một lần. Nếu KTV không chấp nhận lần xuất hiện thứ hai trở đi thì
cách chọn đó được gọi là chọn mẫu không lặp lại (chọn mẫu không thay thế).
Ngược lại, chọn mẫu lặp lại (chọn mẫu thay thế) là cách chọn mà một phần tử trong
tổng thể có thể được chọn vào mẫu nhiều hơn một lần. Trong hầu hết các trường
hợp KTV thường loại bỏ các số (phần tử) trùng lắp, hay nói cách khác là thường sử
dụng chọn mẫu không thay thế. Mặc dù chọn mẫu thay thế vẫn đảm bảo tính ngẫu
nhiên nhưng số lượng phần tử mẫu thực tế khảo sát sẽ giảm đi và lúc đó độ tin cậy
của mẫu chọn cũng giảm theo. Do vậy chọn mẫu thay thế thường ít được sử dụng.
10


Bảng 1. 2. Bảng số ngẫu nhiên (*)
(1)

(2)

(3)

(4)

(5)

(6)

(7)

1

10480

15011

01536

02011

81647

91646

69179

2

22368

46573

25595

85393

30995

89198

27982

3

24130

48360

22527

97265

76393

64809

15179

4

42167

93093

06243

61680

07856

16376

39440

5

37570

39975

81837

16656

06121

91782

60468

6

77921

06907

11008

42751

27756

53498

18602

7

99562

72905

56420

69994

98872

31016

71194

8

96301

91977

05463

07972

18876

20922

94595

9

89579

14342

63661

10281

17453

18103

57740

10

85475

36857

53342

53988

53060

59533

38867

11

28918

69578

88231

33276

70997

79936

56865

12

63553

40961

48235

03427

49626

69445

18663

13

09429

93969

52636

92737

88974

33488

36320

14

10365

61129

87529

85689

48237

52267

67689

15

07119

97336

71048

08178

77233

13916

47564

16

51085

12765

51821

51259

77452

16308

60756

17

02368

21382

52404

60268

89368

19885

55322

18

01011

54092

33362

94904

31273

04146

18594

19

52162

53916

46369

58586

23216

14513

83149

20

07056

97628

33787

09998

42698

06691

76988

21

48663

91245

85828

14346

09172

30168

90229

Ghi chú:(*) Do Hiệp hội Thương mại quốc gia Hoa Kỳ xây dựng.

b. Chọn mẫu ngẫu nhiên theo chương trình máy tính
11


Hiện nay phần lớn các hãng kiểm toán đã thuê hoặc tự xây dựng các chương
trình chọn mẫu ngẫu nhiên qua máy vi tính nhằm tiết kiệm thời gian và giảm sai sót
trong mẫu.
Các chương trình chun dụng này rất đa dạng, tuy nhiên nói chung vẫn tơn
trọng hai bước đầu tiên của chọn mẫu ngẫu nhiên theo Bảng số ngẫu nhiên là lượng
hóa đối tượng kiểm tốn bằng hệ thống con số duy nhất và xác lập mối quan hệ giữa
đối tượng kiểm toán đã định lượng với các số ngẫu nhiên. Tuy nhiên, số ngẫu nhiên
lại do máy tính tạo ra.
Thơng thường, ở đầu vào của chương trình cần có: số nhỏ nhất và số lớn nhất
trong dãy số thứ tự của đối tượng kiểm tốn, quy mơ mẫu cần chọn và có thể cần có
một số ngẫu nhiên làm điểm xuất phát. Ở đầu ra thường là bảng kê số ngẫu nhiên
theo trật tự lựa chọn hoặc theo dãy số tăng dần hoặc cả hai. Chọn mẫu bằng chương
trình máy vi tính có thể loại bỏ được những số khơng thích hợp, tự động loại bỏ
những phần tử bị trùng lặp và tự động phản ánh kết quả vào giấy tờ làm việc. Song
ưu điểm nổi bật nhất vẫn là làm giảm sai sót chủ quan của con người (rủi ro khơng

do chọn mẫu) trong q trình chọn mẫu.
1.3.1.2. Chọn mẫu hệ thống
Chọn mẫu hệ thống là cách chọn để sao cho chọn được các phần tử trong
tổng thể có khoảng cách đều nhau (khoảng cách mẫu). Khoảng cách mẫu này được
tính bằng cách lấy tổng số đơn vị tổng thể chia cho kích cỡ mẫu. Ví dụ, nếu tổng thể
có kích thước (N) là 1.000 đơn vị và cỡ mẫu cần chọn (n) là 20 thì khoảng cách mẫu
(k) sẽ được tính như sau:
k = N/n = 1.000/20 = 50
Từ đó, chọn một đơn vị mẫu đầu tiên (m1) trong khoảng phần tử nhỏ nhất
(x1) đến phần tử đó cộng với khoảng cách mẫu k (x1 + k).
x1 ≤ m1 ≤ x1 + k (1≤ m1 ≤ 1 + 50)
Sau đó xác định các đơn vị mẫu kế tiếp theo công thức:
mi = mi – 1 + k
Giả sử trong ví dụ trên chúng ta chọn mẫu ngẫu nhiên được điểm xuất phát
m1 = 3 thì các đơn vị mẫu kế tiếp theo sẽ là m 2 = 53, m3 = 103,... cho đến khi chọn
đủ 20 đơn vị mẫu và m20 = 953.

12


Đơn vị mẫu đầu tiên được chọn ngẫu nhiên nên mỗi đơn vị tổng thể ban đầu
có cơ hội được chọn ngang nhau. Tuy nhiên, sau khi đơn vị mẫu đầu tiên được
chọn, mỗi đơn vị về sau lại không có cơ hội như nhau để chọn vào mẫu.
Ưu điểm chủ yếu của chọn mẫu hệ thống là đơn giản, dễ làm và đảm bảo
phân bố đều đặn các mẫu chọn vào các đối tượng cụ thể, tuy nhiên tính đại diện của
mẫu phụ thuộc hoàn toàn vào việc ấn định điểm xuất phát và chỉ phù hợp khi sai sót
trọng yếu cũng phân bổ đều. Để tăng tính đại diện của mẫu, KTV sắp xếp tổng thể
theo một thứ tự ngẫu nhiên. Dùng nhiều điểm xuất phát cũng là một cách tốt để hạn
chế nhược điểm của cách chọn này. Kinh nghiệm chỉ ra rằng khi ứng dụng phương
pháp chọn mẫu hệ thống thì cần sử dụng ít nhất 5 điểm xuất phát. Khi sử dụng

nhiều điểm xuất phát thì khoảng cách mẫu phải được điều chỉnh bằng cách lấy
khoảng cách mẫu hiện tại nhân với số điểm xuất phát ngẫu nhiên cần thiết. Ví dụ,
nếu ở ví dụ trên khoảng cách mẫu hiện tại là 50 và với số điểm xuất phát ngẫu nhiên
cần thiết là 5 thì ta có khoảng cách mẫu điều chỉnh là 250 (5 x 50). Năm điểm xuất
phát được lựa chọn ngẫu nhiên trong khoảng từ 1 đến 251. Sau đó tất cả các khoản
mục cách nhau một khoảng cách k = 250 sẽ được chọn ra kể từ điểm xuất phát ban
đầu.
1.3.2. Chọn mẫu phi xác suất
Trong chọn mẫu phi xác suất, các phần tử khơng có cơ hội như nhau để được
chọn vào mẫu. KTV dựa vào nhận định nghề nghiệp để phán xét và quyết địng chọn
phần tử nào vào mẫu
Chọn mẫu phi xác suất bao gồm chọn mẫu theo khối (theo lô) và chọn mẫu
trực tiếp.
1.3.2.1. Chọn mẫu theo khối (theo lô)
Chọn mẫu theo khối (lô) là việc chọn một tập hợp các đơn vị kế tiếp nhau
trong một tổng thể. Trong trường hợp này, phần tử đầu tiên trong khối được chọn thì
các phần tử cịn lại cũng được chọn tất yếu. Mẫu chọn có thể là một khối liền hoặc
nhiều khối rời gộp lại. Chẳng hạn, chọn ra một mẫu bao gồm tất cả các phiếu nhập
kho trong tháng 7 và tháng 9 để kiểm tra nghiệp vụ nhập kho hàng hóa vật tư trong
năm. Hoặc KTV cũng có thể lấy tất cả các nghiệp vụ trong quý 3 để kiểm tra sau đó
suy rộng kết quả cho cả năm.
Việc chọn mẫu theo lô đối với các cuộc khảo sát nghiệp vụ chỉ được chấp
nhận nếu số lượng lơ là hợp lý. Nếu q ít lơ thì khả năng có một mẫu khơng có tính
13


đại diện là rất lớn, có xét đến khả năng của những điều như những thay đổi của hệ
thống kế toán, và bản chất thời vụ của rất nhiều ngành nghề kinh doanh. Số lượng lơ
chính xác khơng được cụ thể theo nghề nghiệp nhưng con số hợp lý của hầu hết tình
huống có lẽ ít nhất là 9 lơ lấy từ 9 tháng khác nhau.

1.3.2.2. Chọn mẫu theo nhận nhận định
Chọn mẫu theo nhận định nhà nghề là việc KTV dựa vào kinh nghiệm nghề
nghiệp của mình để lựa chọn các phần tử của mẫu trong các trường hợp kích cỡ
mẫu nhỏ hoặc có các tình huống khơng bình thường thì chọn mẫu theo nhận định sẽ
tạo cơ hội tốt cho sự xuất hiện của những mẫu đại diện. Khi đó, KTV thường tập
trung vào các hướng sau:
 Các phần tử có khả năng sai phạm nhất: khi KTV nhận định một số phần
tử tổng thể có khả năng sai phạm rõ ràng (ví dụ: khoản phải thu quá hạn
thanh tốn đã lâu, các giao dịch có giá trị lớn bất thường hay có tính phức
tạp cao) thì các KTV sẽ chọn ngay các phần tử đó để kiểm tra chi tiết. Cụ
thể, nếu các phần tử được chọn để kiểm tra khơng có sai phạm thì hầu
như khơng có khả năng tổng thể có sai phạm trọng yếu.
 Các phần tử có đặc trưng của tổng thể: khi các KTV muốn có mẫu đại
diện cho tổng thể sẽ sử dụng tiêu thức này. Ví dụ: mẫu các khoản chi tiền
mặt bao gồm một số khoản chi tiền mặt từng tháng, một số khoản chi tiền
cho từng loại giao dịch.
 Các phần tử có quy mơ tiền tệ lớn: khi mẫu bao gồm các phần tử có quy
mơ tiền tệ lớn thì rủi ro của kết luận sai lầm do bỏ qua không kiểm tra các
phần tử nhỏ sẽ trở thành không đáng kể.

14


CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG CÁC PHƯƠNG PHÁP CHỌN MẪU KIỂM
TOÁN DO CÁC CƠNG TY KIỂM TỐN ĐỘC LẬP THỰC HIỆN TẠI VIỆT
NAM
2.1. Quy định về chọn mẫu kiểm toán tại Việt Nam
Tại Việt Nam, quy định về việc lấy mẫu và sử dụng các phương pháp chọn
mẫu kiểm toán được trình bày một cách rõ ràng dựa trên chuẩn mực kiểm toán quốc
tế. Cụ thể, trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 530 – Lấy mẫu kiểm toán đã

quy định và hướng dẫn trách nhiệm của KTV và doanh nghiệp kiểm toán trong việc
lấy mẫu theo phương pháp thống kê và phi thống kê khi thiết kế và lựa chọn mẫu
kiểm toán, thực hiện thử nghiệm kiểm soát và kiểm tra chi tiết, và đánh giá kết quả
thu được từ kiểm tra mẫu.
2.2. Thực trạng các phương pháp chọn mẫu kiểm tốn do các cơng ty kiểm
tốn độc lập tại Việt Nam thực hiện
2.2.1. Phương pháp chọn mẫu kiểm tốn do cơng ty Kiểm tốn Việt Nam
(VACO)
Cơng ty Kiểm tốn Việt Nam (VACO) là cơng ty kiểm tốn đầu tiên và lớn
nhất của Việt Nam đạt trình độ quốc tế về cung cấp dịch vụ chuyên ngành cho nhiều
khách hàng lớn thuộc mọi thành phần kinh tế như doanh nghiệp 100% vốn đầu tư
nước ngoài, doanh nghiệp Nhà nước và các dự án quốc tế. Với số lượng khách hàng
lớn nhất trong các cơng ty kiểm tốn hiện có mặt tại Việt Nam.
Ngày 04/04/1995, theo Quyết định số 1187/GP của Uỷ ban Nhà nước về Hợp
tác Đầu tư cho phép một bộ phận của VACO liên doanh với Công ty Deloitte
Touche Tohmatsu (DTT) thành lập công ty liên doanh VACO-DTT đã đánh dấu một
bước ngoặt đối với sự phát triển của Công ty. VACO đã trở thành công ty kiểm tốn
Việt Nam đầu tiên liên doanh với nước ngồi.
Hiện nay, Cơng ty đang sử dụng hệ thống kiểm tốn AS/2 do DTT chuyển
giao, có điều chỉnh cho phù hợp với điều kiện của kiểm toán tại Việt Nam. Hệ thống
kiểm toán AS/2 bao gồm 3 bộ phận cơ bản: phương pháp kiểm toán, hồ sơ kiểm
toán và phần mềm kiểm toán AS/2.

15


Phương pháp kiểm toán được hiểu là hệ thống các bước tiến hành trong quá
trình thực hiện một cuộc kiểm tốn nói chung. Theo đó, hệ thống phương pháp kiểm
tốn AS/2 được khái quát với 6 bước:








Bước 1: Những công việc thực hiện trước khi kiểm toán.
Bước 2: Lập kế hoạch kiểm toán tổng quát.
Bước 3: Lập kế hoạch kiểm toán cụ thể.
Bước 4: Thực hiện kế hoạch kiểm toán.
Bước 5: Kết thúc cơng việc kiểm tốn và lập báo cáo kiểm tốn.
Bước 6: Cơng việc thực hiện sau khi kiểm toán.

Hệ thống hồ sơ kiểm toán được xây dựng nhằm mục đích trợ giúp trong
việc tổ chức một cuộc kiểm toán từ việc lập kế hoạch kiểm toán, lập giấy tờ làm
việc, lưu trữ thông tin để giao dịch, phục vụ khách hàng, soát xét cuộc kiểm toán và
lập báo cáo kiểm toán. Hệ thống hồ sơ kiểm toán của VACO được xây dựng trên cơ
sở hệ thống các chỉ mục chuẩn.
Phần mềm kiểm toán AS/2: là phần mềm được DTT chuyển giao và đã được
điều chỉnh cho phù hợp với mơi trường kiểm tốn ở Việt Nam. Phần mềm này là
công cụ hữu hiệu để thực hiện Phương pháp kiểm tốn AS/2 trong đó bao gồm việc
thực hiện chọn mẫu kiểm toán. Hồ sơ kiểm toán cũng được lưu trữ trong phần mềm
này.
Quy trình kiểm tốn của VACO được khái qt thơng qua mơ hình dưới đây:

16


Sơ đồ 2. 1. Quy trình kiểm tốn tại VACO
Sơ đồ 2.1: Quy trình kiểm tốn tại VACO

Quản lý cuộc kiểm tốn
Cơng việc
thực hiện
trước kiểm
tốn

Đánh giá, kiểm sốt rủi ro.
Lựa chọn nhóm kiểm tốn.
Thiết lập các điều khoản của hợp đồng kiểm tốn
Tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng.
Tìm hiểu mơi trường kiểm sốt.
Tìm hiểu chu trình kế tốn.
Thực hiện các bước phân tích tổng qt.
Xác định mức độ trọng yếu.
Xây dựng kế hoạch giao dịch và phục vụ khách
hàng.

Lập kế hoạch
kiểm toán
tổng quát

Xây dựng kế
hoạch kiểm
toán

Đánh giá rủi ro tiềm tàng trong các tài khoản.

Rủi ro chi tiết xác định được

Rủi ro chi tiết không xác định được

Tin cậy vào hệ thống kiểm soát

Tin cậy vào hệ thống kiểm sốt

Khơng tin
cậy
Thực
hiện các
chuẩn
mực
phục vụ
khách
hàng

Tin cậy

Tập
trung
vào
kiểm
tra chi
tiết

Xác định các
bước kiểm
sốt có thể
làm giảm rủi
ro. Thực hiện
kiểm tra chi

tiết ở mức độ
cơ bản

Tin cậy

Khơng tin
cậy

Kiểm tra các
bước kiểm sốt
để chứng minh
độ tin cậy của hệ
thống theo kế
hoạch quay
vòng. Thực hiện
kiểm tra chi tiết ở
mức độ cơ bản.

Tập
trung
kiểm
tra chi
tiết

Đánh
giá và
quản
lý rủi
ro

Tổng hợp và liên kết với kế hoạch kiểm toán chi tiết
Thực hiện kế hoạch kiểm
toán

Thực hiện các bước kiểm tra hệ thống và
đánh giá

Thực hiện các bước kiểm tra chi tiết và đánh giá kết quả kiểm tra
Thực hiện việc sốt xét báo cáo tài chính
Kết luận về
cuộc kiểm tốn
và lập báo cáo

Các hoạt động
sau kiểm toán

Soát xét các sự kiện xảy ra sau ngày lập báo cáo.
Thu thập thư giải trình của BGĐ khách hàng.
Lập bảng tổng hợp kết quả kiểm toán.
Lập báo cáo kiểm toán.

17
Đánh giá chất lượng và kết quả của cuộc kiểm toán

Soát xét, kiểm soát giấy tờ làm việc.


Chú thích:

Thực hiện tuần tự

Để đảm bảo chất lượng của cuộc kiểm tốn Ban Giám đốc Cơng ty ln coi
trọng cơng tác kiểm sốt chất lượng. Cơng ty ln tn thủ chuẩn mực kiểm toán
quốc tế cũng như chuẩn mực kiểm toán Việt Nam để đảm bảo chất lượng của cuộc
kiểm tốn.
2.2.1.1. Chọn mẫu thuộc tính trong kiểm tra kiểm sốt
Trong hệ thống kiểm tốn AS/2 thì phần kiểm tra kiểm soát là một phần rất
quan trọng, và chọn mẫu thuộc tính cũng được quy định trong phương pháp tiếp cận
kiểm tốn. Cụ thể, chọn mẫu thuộc tính trong kiểm tra kiểm sốt cũng tn theo các
bước nói chung của chọn mẫu, bao gồm thiết kế mẫu, chọn mẫu, kiểm tra mẫu và
đánh giá mẫu. Ngồi ra, quy mơ mẫu cần chọn, cách chọn, trình tự đánh giá kết quả
cũng như trình bày trên giấy tờ làm việc được hướng dẫn đầy đủ.
Trên thực tế tiến hành kiểm toán, VACO hầu như khơng thực hiện chọn mẫu
thuộc tính khi thực hiện thử nghiệm kiểm soát. Sở dĩ như vậy là vì việc chọn mẫu
để tiến hành đánh giá thường mất rất nhiều thời gian, địi hỏi khách hàng phải có
đầy đủ các chính sách thủ tục kiểm sốt tốt cũng như KTV phải rất tin tưởng vào hệ
thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. Việc đánh giá hệ thống KSNB của khách
hàng do VACO thực hiện chủ yếu chỉ để hiểu về hệ thống kiểm soát, cách thức hạch
toán để phục vụ cho kiểm tra chi tiết. Vì vậy chọn mẫu trong thử nghiệm kiểm sốt
đã khơng được vận dụng. Kỹ thuật chọn mẫu trên thực tế chỉ được áp dụng cho
kiểm tra chi tiết.
2.2.1.2. Các kỹ thuật chọn mẫu sử dụng trong kiểm tra chi tiết
Kiểm tra chi tiết là việc thực hiện các thủ tục chi tiết nhằm kiểm tra các bằng
chứng chứng minh cho số dư tài khoản được kiểm tra và xác định số dư đó có chứa
đựng sai sót khơng? Ba phương pháp để tiến hành kiểm tra chi tiết là kiểm tra mẫu
đại diện, kiểm tra mẫu phi đại diện và kiểm tra toàn bộ. Như vậy chọn mẫu đại diện
và phi đại diện cũng chính là hai phương pháp của kiểm tra chi tiết.
Quá trình chọn mẫu về cơ bản cũng bao gồm bốn bước chính: Thiết kế mẫu,
lựa chọn các phần tử của mẫu, kiểm tra mẫu và đánh giá kết quả chọn mẫu.
18

 Bước 1: Thiết kế mẫu
Thiết kế mẫu là công việc đầu tiên phải thực hiện, bao gồm việc xác định
tổng thể, xác định rủi ro tiềm tàng, các yếu tố cấu thành sai sót và hướng kiểm tra.
 Xác định tổng thể: tổng thể có thể là một số dư tài khoản hoặc một loại
nghiệp vụ phát sinh. Việc xác định tổng thể sẽ ảnh hưởng đến việc lựa
chọn phương pháp kiểm tra. Đồng thời với việc xác định tổng thể, KTV
xác định đơn vị chọn mẫu là đơn vị tiền tệ hay đơn vị hiện vật.
 Xác định rủi ro tiềm tàng: KTV xác định rủi ro tiềm tàng cho 6 loại sai
sót về: tính đầy đủ, tính có thực, ghi chép, đúng kỳ, tính giá và trình bày.
Đối với mỗi loại tài khoản, KTV thực hiện các thủ tục kiểm tốn để kiểm
tra một số sai sót tiềm tàng trong 6 loại sai sót trên.
 Xác định yếu tố cấu thành sai sót: các sai sót có thể ảnh hưởng trực tiếp
đến báo cáo tài chính, như sai lệch về giá trị nhưng cũng có thể khơng
ảnh hưởng đến báo cáo tài chính như việc phân loại các khoản phải thu.
 Xác định hướng kiểm tra: khi thiết kế mẫu cần đặc biệt chú ý đến hướng
kiểm tra vì hướng kiểm tra ảnh hưởng đến việc xác định đối tượng kiểm
tra và rủi ro tiềm tàng và do đó ảnh hưởng đến mục tiêu kiểm tốn và xác
định tổng thể.
- Trường hợp kiểm tra theo hướng nghi ngờ giá trị sổ sách bị khai tăng
so với thực tế: Sai sót tiềm tàng là tính có thực, ghi chép và đúng kỳ.
Việc chọn mẫu sẽ được tiến hành từ sổ sách xuống chứng từ.
- Trường hợp kiểm tra theo hướng nghi ngờ giá trị sổ sách bị khai giảm
so với thực tế: Sai sót tiềm tàng là tính đầy đủ, ghi chép và đúng kỳ.
Việc kiểm tra sẽ được tiến hành từ các chứng từ đối chiếu lên sổ sách.
Trong bước thiết kế mẫu, KTV phải lựa chọn phương pháp chọn mẫu bởi
điều này sẽ ảnh hưởng tới kích cỡ mẫu và phương pháp lựa chọn phần từ mẫu.
Giống như chọn mẫu trong kiểm tra chi tiết nói chung, đơn vị chọn mẫu được chọn
là đơn vị tiền tệ. KTV có thể lựa chọn hai phương pháp chọn mẫu đại diện hay chọn

mẫu phi đại diện.
Chọn mẫu phi đại diện là kỹ thuật kiểm tra phi thống kê được sử dụng để
chọn mẫu các nghiệp vụ có tính chất tương tự nhau trong một số dư tài khoản. (Ví
dụ, các tài khoản phải thu từ bên thứ ba nằm trong số dư các khoản phải thu).
Khi sử dụng phương pháp này, KTV chỉ đạt được độ tin cậy trên các mẫu đã
chọn, mà không đạt được độ tin cậy cho toàn bộ số dư tài khoản được kiểm tra.
Thông thường, phương pháp này chỉ áp dụng khi kiểm tra các nghiệp vụ theo một
19


tiêu thức đặc biệt để đạt được mục đích kiểm tra cụ thể (Ví dụ, kiểm tra giá nhập
kho của một loại nguyên vật liệu liên tục tăng nhưng giá thị trường của chúng đang
giảm).
Chọn mẫu đại diện là phương pháp chọn mẫu một số nghiệp vụ nhất định
trong một số dư tài khoản, kiểm tra các bằng chứng có liên quan để, từ đó có thể
đưa ra kết luận cho tồn bộ số dư tài khoản đó. Chọn mẫu đại diện có thể sử dụng
phương pháp thống kê và phương pháp phi thống kê.
Phương pháp thống kê sẽ giúp KTV định lượng chính xác độ tin cậy của kiểm tra
chi tiết. Cách thức chọn mẫu đại diện theo phương pháp thống kê bao gồm:
 Chọn mẫu phát hiện (Discovery sampling)
 Chọn mẫu ước tính (Estimation Sampling)
 Chọn mẫu theo giá trị gộp (Mini - Max sampling)
Chọn mẫu phát hiện là phương pháp thường được sử dụng để đảm bảo rằng
sai sót trọng yếu thường khơng tồn tại. Nếu như sai sót trọng yếu dự kiến là cao thì
chọn mẫu phát hiện thường không hiệu quả. Chọn mẫu phát hiện được thực hiện
thông qua kỹ thuật chọn mẫu CMA (Cumulative Monetary Amount), kỹ thuật phân
tầng TS (Two Strata) và kỹ thuật chọn số lớn (Cell sampling).
Chọn mẫu ước tính sử dụng trong trường hợp cần ước lượng đặc biệt tính
biến đổi. Các trường hợp đó là:




Xác định giá trị một tổng thể, ví dụ giá trị hàng tồn kho.
Tính tốn một chỉ số, ví dụ chỉ số để chuyển giá trị hàng tồn kho xác



định theo phương pháp FIFO sang phương pháp LIFO.
Ước lượng dự phịng, ví dụ ước lượng hàng bán có thể sẽ bị trả lại.

Chọn mẫu theo giá trị gộp thường áp dụng đối với những trường hợp KTV
có thể biết được giá trị lớn nhất hoặc giá trị nhỏ nhất của các đối tượng trong tổng
thể. Phương pháp này tương tự như phương pháp chọn mẫu ước tính, được sử dụng
để ước tính giá trị lớn nhất hoặc giá trị nhỏ nhất có thể có của số dư được kiểm tra,
sau đó sẽ chỉ chọn mẫu kiểm tra trên phần chênh lệch giữa số ước tính và số đã ghi
sổ. Lấy ví dụ trong trường hợp kiểm tra doanh thu, các bước thực hiện kỹ thuật này
là:




Xác định doanh thu lớn nhất có thể đạt được đối với mỗi nghiệp vụ.
Tính tốn chênh lệch giữa doanh thu cao nhất với giá trị ghi sổ.
Sử dụng kỹ thuật chọn mẫu để lựa chọn kiểm tra các chênh lệch đó.
20





Tiến hành thu thập bằng chứng về các chênh lệch.
Đánh giá kết quả kiểm tra.

Nếu áp dụng đúng mức phương pháp này, KTV sẽ giảm được số lượng mẫu
kiểm tra cần chọn, đồng thời có thể phần nào đánh giá được bản chất của sự biến
động của tài khoản được kiểm tra.
Bên cạnh phương pháp chọn mẫu đại diện thống kê nêu trên, KTV còn áp
dụng phương pháp chọn mẫu đại diện phi thống kê. Đây là phương pháp chọn mẫu
đại diện nhưng khơng giúp KTV định lượng chính xác được mức độ tin cậy chi tiết
của tài khoản.
Khi chọn mẫu đại diện phi thống kê, KTV cần có sự tính tốn hợp lý trước,
nhằm đảm bảo rằng các mẫu được chọn khơng có khuynh hướng nằm trong nhóm
nghiệp vụ khơng mang đặc tính đại diện cho số dư tài khoản đó.
Phương pháp này được sử dụng đối với tài khoản có các nghiệp vụ mang giá
trị tương tự nhau hoặc bản chất số dư tài khoản có các nghiệp vụ mang giá trị tương
tự nhau, hoặc bản chất số dư tài khoản là phi tiền tệ ví dụ : kiểm tra các chứng từ
xuất hàng sau ngày lập báo cáo tài chính để kiểm tra tính đúng kỳ của tài khoản
doanh thu. Xét trên tổng thể, phương pháp này là phương pháp chọn mẫu ngẫu
nhiên.
Trong bước thiết kế mẫu, KTV ngoài việc phải lựa chọn phương pháp chọn
mẫu phù hợp với mục tiêu kiểm toán và tổng thể đã xây dựng còn đồng thời lựa
chọn các kỹ thuật sử dụng để chọn mẫu. Các kỹ thuật chọn mẫu được giới thiệu
trong AS/2 gồm : Kỹ thuật chọn mẫu CMA, kỹ thuật chọn mẫu TS và kỹ thuật chọn
mẫu số lớn.
Kỹ thuật CMA (Cumulative Monetary Amount) là kỹ thuật chọn mẫu đại
diện thống kê, thường được áp dụng để kiểm tra các tài khoản có các nghiệp vụ
phản ánh bằng giá trị tiền tệ. Theo phương pháp này, tất cả các nghiệp vụ trong một
số dư tài khoản đều có khả năng được chọn như nhau. Phương pháp này có thể làm
thủ cơng bằng tay hoặc bằng máy ví dụ phần mềm ACL - Phần mềm chọn mẫu nằm
trong phần mềm kiểm tốn AS/2 thì sẽ đạt hiệu quả hơn.

CMA là phương pháp chọn mẫu thống kê hệ thống nên CMA đảm bảo được:
 Tính ngẫu nhiên của điểm xuất phát.
 Tính hệ thống của các điểm chọn, đó là khoảng cách giữa hai điểm
chọn được gọi là bước nhảy và ký hiệu là J.
21


Kỹ thuật chọn mẫu phân tầng TS (Two Strata) là phương pháp chọn mẫu
đại diện thống kê, kỹ thuật phân bổ các mẫu sẽ chọn theo từng phần trên tổng số các
nghiệp vụ phát sinh dựa trên số lượng mẫu sẽ chọn.
Khi sử dụng kỹ thuật này, số dư chọn mẫu (tổng thể chọn mẫu) của mỗi tầng
sẽ được xác định trên tổng của một nhóm các nghiệp vụ được phân tầng (tách ra
khỏi số dư chung toàn bộ). Tổng số mẫu chọn của tầng nghiệp vụ sẽ bằng tổng số
mẫu được chọn của số dư tài khoản đó, được xác định theo cơng thức:
N=Pop/J
Trong đó:
N là quy mơ mẫu
Pop là quy mô của tổng thể
J là bước nhảy.
Phương pháp phân tầng thông dụng nhất khi áp dụng kỹ thuật này là chọn
tồn bộ các nghiệp vụ có giá trị lớn hơn bước chọn mẫu J. Nếu số mẫu đã chọn vẫn
ít hơn số mẫu cần phải chọn thì số nghiệp vụ cịn lại sẽ được phân làm hai tầng.
Ngồi hai kỹ thuật trên, chương trình kiểm tốn AS/2 cịn giới thiệu kỹ thuật
chọn mẫu số lớn. Kỹ thuật này được sử dụng để kiểm tra các tài khoản có số dư nợ
và có số lượng nghiệp vụ phát sinh lớn.
Sử dụng kỹ thuật này, tất cả các nghiệp vụ có giá trị lớn hơn hai lần bước
nhảy (J) sẽ được chọn để kiểm tra. Theo đó KTV sẽ đảm bảo được rằng giá trị phần
kiểm tra trên số dư sẽ được kiểm tra ở mức độ tối đa, tránh được các sai sót do khai
q lên.
Thơng thường kỹ thuật này được sử dụng đi đôi với việc áp dụng phần mềm

ACL.
Thực tế thì hai kỹ thuật phổ biến nhất được áp dụng khi chọn mẫu tại VACO
là phương pháp CMA và phương pháp TS. Đây là hai kỹ thuật chọn mẫu của
phương pháp chọn mẫu phát hiện.
Sau khi lựa chọn được các phương pháp, kỹ thuật chọn mẫu thích hợp KTV
tiến hành xác định cỡ mẫu. Việc xác định cỡ mẫu thường được áp dụng theo
phương pháp CMA hoặc kết hợp giữa CMA và TS.

22