CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ CÁC PHƯƠNG PHÁP KỸ THUẬT THU THẬP BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH

CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ CÁC PHƯƠNG PHÁP KỸ THUẬT THU
THẬP BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO
CÁO TÀI CHÍNH
I. BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN
1. Khái niệm bằng chứng kiểm toán
Báo cáo kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận về tính trung thực và hợp lý của
báo cáo tài chính đơn vị được kiểm toán. Để đánh giá nhận xét và đưa ra những ý
kiến về báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán, kiểm toán viên cần dựa trên
cơ sở các bằng chứng kiểm toán thu thập được. Bằng chứng kiểm toán là sản
phẩm của hoạt động kiểm toán tài chính, quyết định tính đúng đắn và chính xác
của các nhận xét của kiểm toán viên , quyết định sự thành công của một cuộc kiểm
toán. Việc thu thập các bằng chứng kiểm toán là phần trung tâm của việc kiểm
toán. Mautz và Sharaf đã khẳng định rằng "toàn bộ việc kiểm toán gồm có hai chức
năng, cả hai đều liên quan chặt chẽ với bằng chứng. Thứ nhất là chức năng thu
thập bằng chứng; thứ hai là đánh giá các bằng chứng". Bằng chứng kiểm toán chỉ
là "Thông tin mà kiểm toán viên thu thập được để đi đến những kết luận làm cơ sở
cho ý kiến của họ về báo cáo tài chính".
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 500 ban hành theo Quyết định số
219/2000/QĐ/BTC ngày 29/12/2000 của Bộ Trưởng Bộ Tài chính về bằng chứng
kiểm toán, ta có khái niệm về bằng chứng kiểm toán:
“Bằng chứng kiểm toán là tất cả các tài liệu thông tin do kiểm toán viên thu
thập được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các thông tin này kiểm toán
viên hình thành nên ý kiến của mình”.
Theo khái niệm này bằng chứng kiểm toán bao gồm cả thông tin nhân chứng
và thông tin vật chứng mà kiểm toán viên thu thập làm cơ sở cho nhận xét của
mình về báo cáo tài chính được kiểm toán. Khái niệm này cũng chỉ rõ đặc tính cơ
bản của bằng chứng và mối quan hệ của bằng chứng với kết luận kiểm toán. Bằng
chứng có tính đa dạng ( trước hết là dạng nhân chứng và vật chứng ). Các loại bằng
chứng khác nhau sẽ có ảnh hưởng khác nhau tới việc hình thành kết luận kiểm
toán. Do đó kiểm toán viên cần nhận thức cụ thể về các loại bằng chứng để có thể
đánh giá bằng chứng một cách hữu hiệu khi thực hành kiểm toán.

2. Vai trò bằng chứng kiểm toán
Bằng chứng kiểm toán có một vai trò quan trọng, làm cơ sở hình thành của ý
kiến kết luận kiểm toán. Từ đó, sự thành công của toàn bộ cuộc kiểm toán phụ
thuộc trước hết vào thu thập và sau đó là đánh giá bằng chứng kiểm toán của kiểm
toán viên. Một khi kiểm toán viên không thu thập đầy đủ và đánh giá đúng các
bằng chứng thích hợp thì kiểm toán viên khó có thể đặt ra nhận định xác đúng về
đối tượng được kiểm toán.
Đối với các tổ chức kiểm toán độc lập hoặc cơ quan kiểm toán Nhà nước cơ
quan pháp lý, bằng chứng kiểm toán còn là cơ sở đánh giá chất lượng hoạt động
của kiểm toán viên trong quá trình thực hiện kiểm toán.
Hơn nữa, trong trường hợp có xảy ra tranh chấp kiện tụng giữa công ty kiểm
toán với người sử dụng thông tin trên báo cáo tài chính thì báo cáo tài chính còn là
cơ sở để cơ quan chức năng kiểm tra, đánh giá lại công việc của kiểm toán viên và
công ty kiểm toán.
Do vai trò quan trọng của bằng chứng kiểm toán, Chuẩn mực kiểm toán Việt
Nam số 500 quy định:
“ Kiểm toán viên và Công ty kiểm toán phải thu thập đầy đủ các bằng chứng
kiểm toán thích hợp làm cơ sở đưa ra ý kiến của mình về Báo cáo tài chính của đơn
vị được kiểm toán ”
3. Tính chất của bằng chứng kiểm toán
Chuẩn mực thực hành thứ ba qui định là kiểm toán viên phải tập hợp bằng
chứng có giá trị đầy đủ để chứng minh cho nhận xét được công bố. Vì bản chất của
bằng chứng kiểm toán và mối quan tâm về chi phí của việc thực hiện kiểm toán là
kiểm toán viên không có khả năng bị thuyết phục hoàn toàn rằng nhận xét được
công bố đã đúng. Tuy vậy, kiểm toán viên phải tin chắc rằng nhận xét của anh ta là
đúng với một mức độ nghi ngờ hợp lý. Bằng cách kết hợp tất cả bằng chứng từ
cuộc kiểm toán toàn bộ, kiểm toán viên có thể quyết định khi nào đủ bị thuyết phục
để công bố một báo cáo kiểm toán.
Ba yếu tố quyết định tính thuyết phục của bằng chứng là có giá trị, đầy đủ và
đúng lúc. Hai yếu tố đầu được trực tiếp rút ra từ chuẩn mực thực hành thứ ba.

3.1 Có giá trị
Có giá trị có nghĩa là mức độ đáng tin cậy của bằng chứng. Nếu bằng chứng
được xem có giá trị cao thì nó giúp rất nhiều trong việc thuyết phục kiểm toán viên
là các báo cáo tài chính đã trình bày trung thực. Thí dụ, nếu một kiểm toán viên tự
đếm hàng tồn kho, thì bằng chứng đó có giá trị hơn nhiều so với khi kiểm toán viên
được Ban quản trị cung cấp cho những con số của họ. Hầu hết kiểm toán viên, sử
dụng thuật ngữ độ tin cậy của bằng chứng như nghĩa tương đồng với có giá trị.
Tính "có giá trị" của bằng chứng chỉ liên quan với các thể thức kiểm toán đã
chọn. Tính có giá trị không thể được cải thiện bằng cách chọn một qui mẫu lớn hơn
hoặc các khoản mục ở các tổng thể khác nhau. Nó chỉ có thể được cải thiện bằng
cách chọn lựa những thể thức kiểm toán mà có một hoặc nhiều trong 6 đặc điểm
dưới đây của chứng cứ có chất lượng cao.
Thích đáng: Bằng chứng phải đi đôi với hoặc phải thích hợp với mục tiêu mà
kiểm toán viên đang khảo sát trước khi nó có thể đủ thuyết phục. Thí dụ, giả sử
kiểm toán viên đang lo ngại là khách hàng quên tính tiền khách về chi phí vận
chuyển (mục tiêu về tính đầy đủ). Nếu kiểm toán viên đã chọn một mẫu gồm các
bản sao hoá đơn bán hàng và truy từng cái theo các chứng từ vận chuyển liên quan
thì bằng chứng sẽ không thích đáng với mục tiêu về tính đầy đủ. Thể thức thích
hợp sẽ là so sánh một mẫu gồm các chứng từ vận chuyển với các bản sao hoá đơn
bán hàng liên quan đến xác định xem mỗi chứng từ đã được tính tiền chưa.
Tính thích đáng chỉ có thể nghiên cứu trong các điều kiện của mục tiêu kiểm
toán đặc thù. Bằng chứng có thể thích đáng cho mục tiêu này nhưng lại không đối
với mục tiêu khác. Trong thí dụ trên, khi kiểm toán viên truy từ các bản sao hoá
đơn bán hàng với các chứng từ vận chuyển liên quan, bằng chứng chỉ thích hợp với
mục tiêu có căn cứ hợp lý. Hầu hết bằng chứng thích hợp với trên một mục tiêu,
nhưng không phải tất cả các mục tiêu.
Độc lập với người cung cấp. Bằng chứng có được từ một nguồn ở bên ngoài
Công ty thì đáng tin cậy hơn bằng chứng có từ bên trong. Thí dụ, bằng chứng bên
ngoài như những tin tức từ các ngân hàng, luật sư, hoặc khách mua hàng thường
được xem là đáng tin cậy hơn những câu trả lời có được từ các cuộc thẩm vấn

Công ty khách hàng và từ các chứng từ của Công ty khách hàng.
Tính hiệu quả trong cơ cấu kiểm soát nội bộ của Công ty khách hàng. Khi
một cơ cấu kiểm soát nội bộ của Công ty khách hàng có hiệu quả, bằng chứng thu
được từ đó sẽ đáng tin cậy hơn so với từ một cơ cấu yếu kém. Thí dụ, nếu các quá
trình kiểm soát nội bộ đối với hàng bán và đối với việc tính tiền là có hiệu quả,
kiểm toán viên có thể thu được nhiều bằng chứng có giá trị từ các hoá đơn bán
hàng và các chứng từ vận chuyển hơn là nếu các quá trình kiểm soát không đầy đủ.
Kiến thức trực tiếp của kiểm toán viên. Bằng chứng do kiểm toán viên thu
được một cách trực tiếp thông qua quá trình xem xét thực tế, quan sát, tính toán, và
điều tra thì có giá trị hơn thông tin thu được một cách gián tiếp. Thí dụ, nếu kiểm
toán viên tính tổng số dư như một tỷ lệ phần trăm của doanh thu và đem so sánh
với các kỳ trước đó, bằng chứng đó sẽ đáng tin cậy hơn nếu kiểm toán viên chỉ dựa
trên những tính toán của kế toán trưởng.
Trình độ chuyên môn của những cá nhân cung cấp thông tin. Mặc dù nguồn
của thông tin là độc lập, bằng chứng chỉ đáng tin cậy khi cá nhân cung cấp nó có
đủ trình độ chuyên môn để làm điều đó. Vì lý do này, những xác nhận từ các luật
sư và ngân hàng rõ ràng được đánh giá cao hơn những xác nhận về các khoản phải
thu từ những người không quen thuộc với kinh doanh. Tương tự, bằng chứng thu
được một cách trực tiếp bởi kiểm toán viên có thể không đáng tin cậy nếu anh ta
thiếu trình độ chuyên môn để đánh giá bằng chứng. Thí dụ, quá trình xem xét hàng
kim cương tồn kho do một kiểm toán viên không được đào tạo để phân biệt giữa
kim cương và mặt đá sẽ không đem lại bằng chứng đáng tin cậy về số kim cương
hiện có.
Mức độ khách quan. Bằng chứng có tính khách quan đáng tin cậy hơn bằng
chứng mà cần có sự phán xét đáng kể để đi đến quyết định là nó có đúng hay
không. Thí dụ về bằng chứng có tính khách quan bao gồm sự xác nhận về các
khoản phải thu và các số dư ở ngân hàng, sự kiểm kê thực tế chứng khoán và tiền
mặt, và quá trình tổng cộng danh sách các khoản phải trả để xác định liệu nó có
giống với số dư trong sổ Cái tổng hợp hay không. Thí dụ, về bằng chứng có tính
chủ quan gồm sự xác nhận của luật sư của khách hàng về hậu quả khả dĩ của vụ

kiện khách hàng đang tiến hành, lời nhận xét về tính lỗi thời của hàng tồn kho
trong một cuộc kiểm kê vật chất, và các câu hỏi thẩm vấn vị giám đốc phụ trách tín
dụng về khả năng thu hồi của các khoản phải thu ngoài niên hạn. Trong quá trình
đánh giá độ tin cậy của bằng chứng có tính chủ quan, trình độ chuyên môn của
người cung cấp bằng chứng rất quan trọng.
3.2 Tính đầy đủ.
Số lượng bằng chứng thu thập quyết định tính đầy đủ của nó. Do đó, qui mô
mẫu mà kiểm toán viên lựa chọn rất quan trọng trong việc quyết định tính đầy đủ
của bằng chứng. Đối với một thủ tục kiểm toán đã định, bằng chứng thu được từ
một mẫu gồm 200 cá thể thường sẽ đầy đủ hơn từ một mẫu gồm 100 cá thể.
Ngoài qui mô mẫu, các khoản mục cá biệt được khảo sát có ảnh hưởng đến
tính đầy đủ của bằng chứng. Các mẫu bao gồm các khoản mục có trị giá bằng tiền
lớn, các khoản mục có khả năng sai sót cao, và các khoản mục có tính đại diện cho
tổng thể thì thường được cho là đầy đủ. Ngược lại phần lớn kiểm toán viên thường
cho rằng mẫu không đầy đủ khi chỉ gồm các khoản mục có giá trị bằng tiền lớn
trong tổng thể.
3.3 Tính đúng lúc
Tính đúng lúc của bằng chứng kiểm toán có thể dựa vào hoặc thời gian bằng
chứng được thu thập hoặc thời kỳ được kiểm toán. Đối với các tài khoản trên bảng
cân đối tài sản, bằng chứng thường có tính thuyết phục hơn khi nó được thu thập
càng gần ngày lập bảng cân đối tài sản. Thí dụ, sự kiểm tra của kiểm toán viên về
các chứng khoán thị trường, vào ngày lập bảng cân đối tài sản sẽ có tính thuyết
phục hơn sự kiểm tra vào tháng trước đó. Đối với các khoản trên báo cáo kết quả
hợp đồng kinh doanh bằng chứng có tính thuyết phục hơn nếu mẫu được lấy trong
suốt thời kỳ kiểm toán so với mẫu được lấy từ một phần của cả kỳ. Thí dụ, mẫu
ngẫu nhiên được lấy từ các nghiệp vụ bán hàng của cả năm sẽ có tính thuyết phục
hơn mẫu chỉ lấy từ 6 tháng đầu năm.
3.4 Tổng hợp kết quả
Sức thuyết phục của bằng chứng chỉ có thể được đánh giá sau khi xem xét
tổng hợp tính có giá trị, tính đầy đủ và tính đúng lúc. Một mẫu gồm bằng chứng có

giá trị cao chỉ có tính thuyết phục khi đồng thời nó cũng đúng lúc. Tương tự, một
mẫu lớn gồm bằng chứng không đáng tin cậy không có sức thuyết phục.
Có những mối quan hệ trực tiếp giữa bốn quyết định về việc tập hợp bằng
chứng với ba tính chất xác định tính thuyết phục của bằng chứng
Bảng 1: Các mối quan hệ giữa các quyết định về chứng cứ với tính thuyết
phục.
( Trích từ giáo trình kiểm toán Alvin A. Arens James K. Loebbecke )
Các quyết định về bằng chứng Các tính chất ảnh hưởng đến tính thuyết
phục của chứng cứ
Thể thức kiểm toán Có giá trị thích đáng:
Độc lập với người cung cấp
Tính hiệu quả của cơ cấu kiểm soát nội bộ
Kiến thức trực tiếp của kiểm toán viên
Trình độ chuyên môn của người cung cấp
Tính khách quan của chứng cứ
Qui mô mẫu và các khoản phải
chọn
Tính đầy đủ:
Quy mô mẫu đầy đủ
Sự lựa chọn các khoản mục được hoàn
thành
Xác định thời gian Tính đúng lúc:
Khi nào các thể thức được hoàn thành
Khoảng thời gian được kiểm toán trong kỳ
3.5 Tính thuyết phục và chi phí
Trong quá trình ra các quyết định về bằng chứng kiểm toán đã định, cả tính
thuyết phục và chi phí đều phải được xem xét. Rất hiếm khi chỉ có một loại bằng
chứng là đủ để thẩm tra thông tin. Tính thuyết phục và chi phí của tất cả các
phương án phải được xem xét trước khi lựa chọn một loại hoặc những loại bằng
chứng tốt nhất.Mục đích của kiểm toán viên là thu thập đủ số lượng bằng chứng

đáng tin cậy và đúng lúc sẽ được vận dụng vào các thông tin đang thẩm tra, với
tổng chi phí thấp nhất
4. Các loại bằng chứng kiểm toán.
Trong thực tế có nhiều loại bằng chứng kiểm toán khác nhau. Để giúp cho
việc xét đoán và sử dụng bằng chứng kiểm toán được thuận tiện và hữu ích cần
tiến hành phân loại bằng chứng kiểm toán. Có hai cách phân loại bằng chứng kiểm
toán chủ yếu
4.1. Phân loại bằng chứng kiểm toán theo nguồn gốc.
Theo cách phân loại này, bằng chứng kiểm toán được chia thành:
4.1.1.Bằng chứng do kiểm toán viên tự khai thác và phát hiện được bằng cách:
Kiểm kê tài sản thực tế như : biên bản kiểm kê hàng tồn kho của kiểm toán
xác nhận tài sản thực tế…
Tính toán lại các biểu tính toán của doanh nghiệp như: các số liệu, tài liệu do
kiểm toán viên tính lại có sự xác nhận của doanh nghiệp hoặc của những người liên
quan là hợp lý…
Quan sát hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ: là những thông tin tài liệu
do kiểm toán viên ghi chép lại thông qua việc quan sát hệ thống kiểm soát nội bộ
doanh nghiệp, có dẫn chứng theo thời gian khảo sát…
4.1.2.Bằng chứng do doanh nghiệp phát hành và luân chuyển đến các bộ phận
nội bộ hoặc bên ngoài đơn vị và các thông tin doanh nghiệp cung cấp cho kiểm toán
viên
Chứng từ tài liệu do doanh nghiệp phát hành và chuyển đến các đơn vị khác
sau đó quay trở lại đơn vị như các uỷ nhiệm chi…
Chứng từ tài liệu do doanh nghiệp phát hành và luân chuyển trong nội bộ
doanh nghiệp như các phiếu chi, phiếu xuất vật tư…
Các sổ kế toán, báo cáo tài chính của doanh nghiệp lập, những thông tin lời
nói, ghi chép của cán bộ quản lý, cán bộ nghiệp vụ hoặc những giải trình của
những người có liên quan trong đơn vị cho kiểm toán viên…
4.1.3. Bằng chứng do bên thứ ba cung cấp từ các nguồn khác nhau
Các bằng chứng do những người bên ngoài cung cấp trực tiếp cho kiểm toán

viên như: các bảng xác nhận nợ của chủ nợ, bảng xác nhận các khoản phải thu của
các khách nợ… Những bằng chứng này có được do kiểm toán viên gửi thư đến các
đơn vị cá nhân bên ngoài doanh nghiệp và yêu cầu họ xác nhận sự chân thực của
số liệu.
Các bằng chứng được lập do đối tượng bên ngoài doanh nghiệp có liên quan
đến báo cáo tài chính của doanh nghiệp như hoá đơn bán hàng cho doanh nghiệp,
sổ phụ ngân hàng
Các ghi chép độc lập hoặc các báo cáo thống kê tổng hợp theo chuyên ngành
có liên quan đến doanh nghiệp.
4.2 Phân loại bằng chứng theo loại hình
Căn cứ vào loại hình hay dạng bằng chứng kiểm toán thì bằng chứng kiểm
toán được phân thành các loại sau:
4.2.1. Bằng chứng vật chất.
Bằng chứng vật chất là các bằng chứng mà kiểm toán viên thu thập được
trong quá trình thanh tra hoặc quá trình kiểm kê tài sản hữu hình như: hàng tồn
kho, tài sản cố định hữu hình, tiền mặt. Thuộc loại này gồm các biên bản kiểm kê
hàng tồn kho, biên bản kiểm kê quỹ tiền mặt…Các bằng chứng vật chất có độ tin
cậy cao nhất, bởi vì bằng chứng vật chất được đưa ra từ việc kiểm tra trực tiếp để
xác minh tài sản có thực hay không.
4.2.2. Các bằng chứng tài liệu
Là những bằng chứng mà các kiểm toán viên thu được qua việc cung cấp tài
liệu, thông tin của các bên liên quan theo yêu cầu của kiểm toán viên. Thuộc loại
này gồm:
Các ghi chép kế toán và các ghi chép nghiệp vụ của doanh nghiệp, các báo
cáo kế toán, các bản giải trình của các nhà quản lý doanh nghiệp…Các chứng từ,
tài liệu do các đối tượng bên ngoài doanh nghiệp cung cấp như: các văn bản, các
giấy xác nhận, các báo cáo của bên thứ ba có liên quan đến báo cáo tài chính của
doanh nghiệp được kiểm toán như: cơ quan thuế, hải quan, bên bán, bên mua…
Các tài liệu tính toán lại của kiểm toán viên: thông qua việc xác minh, phân tích số
liệu, tài liệu, kiểm toán viên tính toán lại số liệu của doanh nghiệp được kiểm toán

để đưa ra những bằng chứng cho những ý kiến có lý của mình như: tính toán lại giá
các hoá đơn, việc trích khấu hao tài sản cố định…Các bằng chứng tài liệu này cũng
có tính thuyết phục, nhưng độ tin cậy không cao bằng những bằng chứng vật chất.
4.2.3. Các bằng chứng thu thập qua phỏng vấn.
Là các bằng chứng kiểm toán viên thu được thông qua xác minh điều tra bằng
cách phỏng vấn những người có liên quan đến tài chính của doanh nghiệp được
kiểm toán.
Thuộc loại này là những ghi chép của kiểm toán viên hoặc những dẫn chứng
dưới hình thức khác như băng ghi âm… mà kiểm toán viên có được thông qua các
cuộc phỏng vấn những người quản lý, người thứ ba như khách hàng, người bán,
người chủ đầu tư… về những chi tiết có liên quan đến những nhận xét của kiểm
toán viên đến báo cáo tài chính của doanh nghiệp.
Những bằng chứng này có tác dụng minh chứng cho những ý kiến của kiểm
toán viên, nhưng độ tin cậy không cao bằng hai loại bằng chứng trên.Tuy nhiên
trong quá trình thu thập bằng chứng, kiểm toán viên sẽ kết hợp nhiều loại bằng
chứng để có tính thuyết phục cao hơn.
5. Xét đoán và sử dụng bằng chứng kiểm toán
Khi đã thu thập được những bằng chứng kiểm toán, kiểm toán viên phải xét
đoán và lựa chọn những bằng chứng nào nên sử dụng và đưa ra làm bằng chứng
cho những ý kiến nhận xét của mình. Xét đoán kiểm toán là việc xem xét việc đáp
ứng những yêu cầu của các bằng chứng kiểm toán, tức là xét đoán độ tin cậy về giá
trị và tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán. Việc xét đoán bằng chứng kiểm toán
tuỳ thuộc vào quan điểm và sự nhìn nhận vấn đề của từng người, mặt khác nó cũng
thể hiện trình độ của từng người, năng lực nghề nghiệp của kiểm toán viên.
5.1. Cơ sở của việc xét đoán bằng chứng kiểm toán:
Liên đoàn kế toán quốc tế (IFAC) gợi ý 5 căn cứ để xét đoán bằng chứng
kiểm toán ( Trích từ giáo trình: Những chuẩn mực và nguyên tắc kế toán, kiểm
toán quốc tế – Công ty kiểm toán Việt Nam phát hành )
• Bằng chứng ghi thành văn bản giá tri cao hơn bằng chứng miệng. Bằng
chứng nguyên bản giá trị cao hơn bằng chứng sao chụp.

• Bằng chứng thu thập được từ các nguồn độc lập bên ngoài giá trị cao hơn
bằng chứng thu thập tại doanh nghiệp được kiểm toán.
• Bằng chứng do kiểm toán viên tự thu thập, phân tích, tính toán có giá trị
cao hơn bằng chứng do người khác cung cấp.
• Bằng chứng được minh chứng bằng nhiều nguồn thông tin cùng cung cấp
có giá trị hơn bằng chứng do một thông tin đơn lẻ cung cấp.
• Khi kiểm toán viên cảm nhận được tính trung thực của các nhà quản lý
doanh nghiệp, trình độ thành thực của cán bộ nghiệp vụ thì sự xét đoán bằng chứng
tích cực sẽ dễ dàng hơn các bằng chứng tiêu cực và ngược lại.
Ngoài ra, để xem xét các bằng chứng kiểm toán, kiểm toán viên cần phải chú
ý tới các nhân tố có liên quan đến giá trị của bằng chứng cũng như tính đầy đủ của
nó.
- Nhân tố thuộc về nguồn gốc của bằng chứng kiểm toán : Nguồn gốc bằng chứng
kiểm toán thể hiện sự độc lập của bằng chứng đối với doanh nghiệp được kiểm
toán. Những bằng chứng có nguồn gốc càng độc lập với doanh nghiệp thì càng có
độ tin cậy cao.
- Nhân tố thuộc về dạng của bằng chứng kiểm toán, các bằng chứng kiểm toán vật
chất có độ tin cậy cao hơn bằng chứng tại liệu, bằng chứng tài liệu có độ tin cậy
cao hơn các bằng chứng thu thập qua phỏng vấn.
- Nhân tố thuộc về hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp các bằng chứng thu
nhận ở các bộ phận có hệ thống kiểm soát nội bộ vững mạnh sẽ có độ tin cậy cao
hơn ở các bộ phận có hệ thống kiểm soát nội bộ yếu
- Nhân tố thuộc về tính trọng yếu trong kiểm toán. Bằng chứng thu được ở bộ phận
có tính trọng yếu càng cao thì càng có giá trị và độ tin cậy cao hơn
- Nhân tố liên quan đến mức độ rủi ro trong kiểm toán, các bằng chứng thu
thập được ở những bộ phận có mức độ rủi ro cao thì càng tăng tính thuyết phục của
bằng chứng đó.
5.2. Điểm cần lưu ý khi xét đoán bằng chứng kiểm toán
- Khi xét đoán bằng chứng kiểm toán, kiểm toán viên cần kết hợp nhiều loại bằng
chứng và mối liên quan của các bằng chứng đó đối với một vấn đề, hay một nhận

định để độ tin cậy của các bằng chứng cao hơn và đủ tính thuyết phục
- Trường hợp ngược lại, nếu nhiều bằng chứng (từ hai trở lên) liên quan đến một vấn
đề mà có kết quả trái ngược nhau, thì kiểm toán viên vẫn phải xem xét vấn đề một
cách thận trọng để có cơ sở giải thích được sự khác biệt đó bằng cách mở rộng diện
điều tra, khảo sát để có khẳng định cuối cùng.
- Khi bằng chứng kiểm toán chưa thật tin cậy, thì không được sử dụng làm chứng cứ
cho những kết luận. Vì điều đó có thể dẫn tới kết luận sai lầm của kiểm toán viên.
- Khi kiểm toán viên còn có những nghi ngờ nhất định về các bản báo cáo tài chính
của doanh nghiệp, thì cần phải tiếp tục tìm kiếm những bằng chứng đầy đủ và có
giá trị để chứng minh hoặc giải tỏa những nghi ngờ của mình. Nếu trường hợp
không thể thu thập đầy đủ những bằng chứng kiểm toán viên không thể ghi ý kiến
nhân xét hoàn hảo về báo cáo tài chính của doanh nghiệp (báo cáo kiểm toán chấp
nhận toàn bộ).
- Kiểm toán viên cũng cần phải hết sức thận trọng trong khi xét đoán và sử dụng
những bằng chứng có tác dụng khẳng định kết luận này nhưng lại phủ nhận kết
luận khác
5.3. Phản ứng của kiểm toán viên đối với bằng chứng chất lượng thấp
Theo một nghĩa nào đó, kiểm toán viên không cần quan tâm đến tình trạng
thiếu những bằng chứng kiểm toán. Nếu họ không thể thu thập được đủ bằng
chứng về một sự việc quan trọng, thì họ có thể hoàn thành đầy đủ những nghĩa vụ
luật định và chuyên môn của mình bằng cách trình bày dè dặt báo cáo kiểm toán
của mình vì không biết chắc. Thế nhưng thật là không bình thường đối với Công ty
khách hàng khi không có khả năng đưa ra những bằng chứng xác đáng để biện
minh cho những số dư trong các tài khoản.
Kiểm toán viên có ít nhất một nghĩa vụ đạo đức là sử dụng một cách tốt nhất
những bằng chứng có trong tay để tránh phải dè dặt. Kiểm toán viên cũng sẽ để
ngỏ khả năng bị thay thế nếu họ chọn cách công bố một báo cáo kiểm toán dè dặt
thay vì thu thập cho đủ các bằng chứng.
5.4. Nâng cấp các bằng chứng.
Có một mối quan hệ hợp lực có thể sử dụng để nâng cao chất lượng của

những bằng chứng có chất lượng tương đối thấp. Nguyên tắc chỉ đạo về Bằng
chứng kiểm toán qui định rằng "khi những mục riêng rẽ của bằng chứng về một sự
việc cụ thể đều không nhất quán, thì kiểm toán viên có thể đạt được một mức độ
đảm bảo tích luỹ cao hơn mức độ đảm bảo mà họ có được từ từng mục riêng rẽ".
Mối quan hệ này có thể được minh họa bằng cách so sánh kết quả kiểm tra
một giao dịch mua hàng với kết quả kiểm tra giao dịch bán hàng. Khi kiểm toán
việc mua hàng, kiểm toán viên có xu hướng xem sự tồn tại những hoá đơn mua
hàng là bằng chứng khá thuyết phục rằng giao dịch đó có hiệu lực, sở dĩ như vậy là
vì chứng từ đó đã được bên thứ ba lập và không dễ làm giả.
Hoá đơn bán hàng không có sự thuyết phục mạnh lắm bởi vì nó được nhân
viên của chính Công ty khách hàng lập ra. Thế nhưng kiểm toán viên có thể kiểm
tra số lượng và qui cách của mặt hàng đã bán theo hoá đơn đó bằng cách thẩm tra
bản sao giấy báo gửi hàng và đơn đặt hàng của khách hàng, giá cả đã tính căn cứ
theo bảng giá chính thức của Công ty đó, khoản chiết khấu đã thực hiện bằng cách
xem xét hồ sơ của khách hàng, v.v.. Trừ đơn đặt hàng của khách ra, tất cả những
chứng từ này đều do nhân viên của Công ty khách hàng lập ra trong nội bộ. Tuy
nhiên, một thực tế là những người khác nhau làm việc trong những bộ phận khác
nhau có tham gia, có nghĩa là có một mức độ độc lập nào đó trong việc lập các sổ
sách chứng từ khác nhau và điều này có nghĩa là những bằng chứng thu thập được
từ từng người một sẽ tốt hơn.
5.5. Những bằng chứng không cần thiết.
Tuy kiểm toán viên phải thận trọng để đảm bảo chắc chắn rằng mình đã thu
thập đủ các bằng chứng có chất lượng cần thiết, họ vẫn phải triển khai nhiệm vụ
này theo đúng hướng của nó. Sau cùng, báo cáo kiểm toán chỉ là một ý kiến về tính
trung thực và vô tư của báo cáo tài chính đó chứ không phải là một sự đảm bảo
tính chính xác. Mautz và Sharaf đã cảnh báo rằng "thời gian có thể không cho phép
kiểm toán viên tiến hành những bước cần thiết để có được những bằng chứng quan
trọng và triển khai các công việc kiểm toán trong khuôn khổ có lợi về kinh tế nghĩa
là cần phải cân đối chi phí với ích lợi thu được".
Việc thu thập quá nhiều bằng chứng có thể có hại cho kiểm toán viên như là

việc thu thập quá ít bằng chứng (Trích từ: Giáo trình kiểm toán lý thuyết và thực
hành - JOHN DUNN - Nhà xuất bản Thống kê, 2002 ). Việc thu thập bằng chứng
phải mất thời gian và tốn kém tiền bạc. Nếu kiểm toán viên đòi hỏi một mức độ
đảm bảo quá cao trước khi đặt bút ký vào bản báo cáo kiểm toán của mình, thì họ
sẽ giảm bớt được nguy cơ đưa ra một ý kiến sai. Đáng tiếc là họ cũng bị buộc phải
tính với Công ty khách hàng một mức phí cao hơn mức cần thiết. Rút cuộc các
khách hàng sẽ phải gánh chịu chi phí này. Việc thu thập những bằng chứng phụ
thêm cũng có thể làm chậm trễ việc công bố báo cáo kiểm toán. Sự thận trọng quá
mức có thể làm cho kiểm toán viên phải trả giá bằng khả năng không được tái chỉ
định
II. KHÁI QUÁT VỀ CÁC PHƯƠNG PHÁP KỸ THUẬT THU THẬP
BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN
Các phương pháp kỹ thuật thường được vận dụng trong kiểm toán tài chính
bao gồm: Kiểm tra vật chất, quan sát, điều tra, lấy xác nhận, xác minh tài liệu, tính
toán và phân tích.
1. Kiểm tra vật chất
Là quá trình kiểm kê tại chỗ hay tham gia kiểm kê các loại tài sản của doanh
nghiệp. Kiểm tra vật chất do vậy thường được áp dụng đối với tài sản có dạng vật
chất cụ thể nhưng hàng tồn kho, tài sản cố định, tiền mặt, giấy tờ thanh toán có giá
trị.
- Ưu điểm của kỹ thuật kiểm kê là cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao nhất vì
kiểm kê là quá trình xác minh sự hiện hữu của tài sản, mang tính khách quan. Hơn
nữa cách thực hiện kỹ thuật này đơn giản, phù hợp với chức năng xác minh của
kiểm toán
- Tuy nhiên, kỹ thuật kiểm kê bao giờ cũng có những hạn chế nhất định:
Đối với tài sản cố định như đất đai, nhà xưởng máy móc thiết bị... Kỹ thuật
kiểm kê chỉ cho biết sự hiện hữu của tài sản, không cho biết quyền sở hữu của đơn
vị đối với tài sản đó, hoặc tài sản có thể hiện hữu nhưng lại là tài sản thuê ngoài,
đem thế chấp
Đối với hàng hoá, nguyên vật liệu tồn kho kiểm tra vật chất chỉ cho biết sự

tồn tại thực tế về số lượng, còn chất lượng tình trạng kỹ thuật phương pháp đánh
giá đúng hay sai thì chưa thể hiện.
Kiểm tra vật chất đối với vật tư do đó cần đi kèm với bằng chứng khác để
chứng minh quyền sở hữu và giá trị của tài sản đó.
2. Lấy xác nhận
Là quá trình thu thập thông tin do bên thứ ba cung cấp để xác minh tính chính
xác của thông tin mà kiểm toán viên nghi vấn các đối tượng mà kiểm toán viên
thường gửi thư xác nhận được khái quát trong bảng số 2
- Thư xác nhận ( sau khi đã có ký, duyệt của đại diện đơn vị được kiểm toán ) có thể
được kiểm toán viên gửi trực tiếp đến người thứ ba để nhờ xác nhận thông tin theo
yêu cầu và sau đó được gửi trở lại theo địa chỉ của kiểm toán viên
- Thông thường đơn vị được kiểm toán có thể gửi thư nhờ xác nhận
đến người thứ ba theo yêu cầu của kiểm toán viên, nhưng thư trả lời vẫn phải gửi
trực tiếp về địa chỉ của kiểm toán viên và kiểm toán viên phải kiểm soát được toàn
bộ việc gửi và nhận các xác nhận. Qui trình nhằm đảm bảo tính độc lập của kỹ
thuật xác nhận đối với đơn vị kiểm toán
- Những ưu điểm của phương pháp : Bằng chứng thu được có độ tin
cậy cao nếu kiểm toán viên thực hiện đúng qui trình và đảm bảo các yêu cầu:
Thông tin cần phải được xác nhận theo yêu cầu của kiểm toán viên, sự xác nhận
phải được thực hiện bằng văn bản, sự độc lập cả người xác nhận thông tin, kiểm
toán viên phải kiểm soát được toàn bộ quá trình thu thập thư xác nhận
Bảng 2 : Các loại thông tin thường cần phải xác nhận
(Trích từ Giáo trình kiểm toán tài chính – Chủ biên GS Nguyễn Quang
Quynh – Nhà xuất bản Tài chính )
Tài sản
Tiền gửi ngân hàng
Khoản phải thu
Phiếu nợ phải thu
Hàng tồn kho gửi trong công ty lưu kho
Giá trị bằng tiền của bảo hiểm nhân thọ

Ngân hàng
Khách nợ
Người lập phiếu
Công ty lưu kho
Công ty bảo hiểm
Công nợ
Khoản phải trả Chủ nợ
Phiếu nợ phải trả
Trả trước của khách hàng
Cầm cố phải trả
Trái phiếu phải trả
Vốn chủ sở hữu
Các cổ phần đang lưu hành
Người cho vay
Khách hàng
Người nhận cầm cố
Người giữ trái phiếu
Người giữ sổ đăng ký và đại lý
chuyển nhượng
Cổ đông
Các loại thông tin khác
Loại bảo hiểm
Nợ ngoài ý muốn
Hợp đồng trái khoán
Vật ký quĩ cho chủ nợ
Công ty bảo hiểm
Luật sư của công ty, ngân hàng
Người giữ trái khoán
Chủ nợ
- Hạn chế: Kỹ thuật này có hạn chế là chi phí thực thi khá lớn và do

đó phạm vi áp dụng tương đối giới hạn, nhất là khi đơn vị được kiểm toán có qui
mô lớn, quan hệ rộng, đa quốc gia … Hơn nữa kiểm toán viên cũng cần quan tâm
đến khả năng các xác nhận của bên thứ ba đã qua sự dàn xếp trước của đối tượng
được kiểm toán.
- Kỹ thuật được thực hiện theo hai hình thức, hình thức gửi thư xác
nhận phủ định và thư xác nhận dạng khẳng định. Theo hình thức thứ nhất kiểm
toán viên yêu cầu người xác nhận gửi thư phản hồi nếu có sai khác giữa thực tế với
thông tin kiểm toán viên nhờ xác nhận. Theo hình thức thứ hai, kiểm toán viên yêu
cầu người xác nhận gửi thư phản hồi cho tất cả các thư xác nhận dù thực tế có
trùng khớp với thông tin mà kiểm toán viên quan tâm. Hình thức thứ hai do đó đảm
bảo tin cậy cao hơn cho kỹ thuật xác nhận, nhưng chi phí cũng cao hơn vì thế, tuỳ
mức độ hệ trọng của thông tin mà kiểm toán viên quan tâm, kiểm toán viên sẽ lựa
chọn hình thức phù hợp