(Luận án tiến sĩ) các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán của kiểm toán nhà nước việt nam

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ QUỐC DÂN
---------------------------------

LÊ THỊ TUYẾT NHUNG

CÁC NHÂN TỐ ẢNH HƯỞNG ĐẾN
CHẤT LƯỢNG KIỂM TOÁN CỦA KIỂM TOÁN
NHÀ NƯỚC VIỆT NAM

LUẬN ÁN TIẾN SĨ NGÀNH KẾ TOÁN

HÀ NỘI - NĂM 2021


BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ QUỐC DÂN
---------------------------------

LÊ THỊ TUYẾT NHUNG

CÁC NHÂN TỐ ẢNH HƯỞNG ĐẾN
CHẤT LƯỢNG KIỂM TOÁN CỦA KIỂM TOÁN
NHÀ NƯỚC VIỆT NAM
Chuyên ngành: KẾ TỐN, KIỂM TỐN VÀ PHÂN TÍCH
Mã số: 9340301

LUẬN ÁN TIẾN SĨ
Người hướng dẫn khoa học:
1. GS.TS. ĐOÀN XUÂN TIÊN
2. TS. ĐOÀN THANH NGA

HÀ NỘI - NĂM 2021


i

LỜI CAM ĐOAN
Tôi đã đọc và hiểu về các hành vi vi phạm sự trung thực trong học thuật. Tôi cam
kết bằng danh dự cá nhân rằng nghiên cứu này do tôi thực hiện và không vi phạm về sự
trung thực trong học thuật.

năm 2021
Hà Nội, ngày tháng
Nghiên cứu sinh

Lê Thị Tuyết Nhung


ii

MỤC LỤC
LỜI CAM ĐOAN ...........................................................................................................i
MỤC LỤC ..................................................................................................................... ii
DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT ..............................................................................v
DANH MỤC BẢNG .....................................................................................................vi
DANH MỤC SƠ ĐỒ HÌNH VÀ BIỂU ĐỒ .............................................................. vii
Chương 1 GIỚI THIỆU CHUNG VỀ NGHIÊN CỨU ..............................................1
1.1. Tính cấp thiết của đề tài ......................................................................................1
1.2. Tổng quan nghiên cứu .........................................................................................3
1.2.1. Theo quan điểm hành vi ..................................................................................3

1.2.2. Nghiên cứu dựa trên yếu tố đầu vào, đầu ra của q trình kiểm tốn .............6
1.2.3. Khía cạnh tổ chức ............................................................................................7
1.2.4. Khoảng trống nghiên cứu và định hướng nghiên cứu ...................................10
1.3. Mục tiêu nghiên cứu ..........................................................................................11
1.4. Câu hỏi nghiên cứu ............................................................................................12
1.5. Đối tượng và Phạm vi nghiên cứu ....................................................................12
1.5.1. Đối tượng nghiên cứu ....................................................................................12
1.5.2. Phạm vi nghiên cứu .......................................................................................12
1.6. Đóng góp mới của nghiên cứu ..........................................................................12
1.7. Kết cấu của luận án............................................................................................13
Tóm tắt Chương 1........................................................................................................14
Chương 2 CƠ SỞ LÝ THUYẾT CÁC NHÂN TỐ ẢNH HƯỞNG ĐẾN CHẤT
LƯỢNG KIỂM TOÁN CỦA KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC ......................................15
2.1. Một số vấn đề chung về kiểm toán và chất lượng kiểm toán .........................15
2.1.1. Khái quát về kiểm toán ..................................................................................15
2.1.2. Khái quát về chất lượng kiểm toán................................................................17
2.1.3. Đặc trưng trong hoạt động của cơ quan Kiểm toán nhà nước .......................22
2.1.4. Nguyên tắc đảm bảo chất lượng kiểm toán theo Chuẩn mực Kiểm toán nhà
nước .........................................................................................................................24
2.2. Các lý thuyết nền ................................................................................................25
2.2.1. Lý thuyết tháp nhu cầu của Abraham Maslow ..............................................25
2.2.2. Lý thuyết về thể chế của Douglas North .......................................................27


iii
2.2.3. Lý thuyết quản trị quan liêu của Max Weber ................................................28
2.3. Các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm tốn của Kiểm tốn nhà nước ....29
2.3.1. Nhóm các nhân tố thuộc về Kiểm tốn viên nhà nước .................................30
2.3.2. Nhóm các nhân tố thuộc về Kiểm toán nhà nước .........................................33
2.3.3. Nhóm các nhân tố thuộc về mơi trường thể chế............................................34

Tóm tắt Chương 2........................................................................................................38
Chương 3 PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU ............................................................40
3.1. Quy trình nghiên cứu và dữ liệu sử dụng ........................................................40
3.2. Nghiên cứu định tính .........................................................................................42
3.2.1. Nghiên cứu tài liệu ........................................................................................43
3.2.2. Phỏng vấn sơ bộ ............................................................................................44
3.2.3. Phỏng vấn sâu chính thức ..............................................................................44
3.2.4. Kết quả nghiên cứu định tính ........................................................................46
3.3. Nghiên cứu định lượng ......................................................................................59
3.3.1. Quy trình xây dựng bảng hỏi .........................................................................59
3.3.2. Thu thập dữ liệu.............................................................................................60
3.4. Giả thuyết nghiên cứu .......................................................................................63
3.5. Thang đo các biến ..............................................................................................66
3.5.1. Thang đo biến độc lập ...................................................................................66
3.5.2. Thang đo biến phụ thuộc ...............................................................................66
Tóm tắt chương 3 .........................................................................................................66
Chương 4 KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU .......................................................................68
4.1. Khái quát về Kiểm toán nhà nước và chất lượng kiểm toán của Kiểm toán
nhà nước.....................................................................................................................68
4.1.1. Khái quát về Kiểm toán nhà nước Việt Nam ................................................68
4.1.2. Thực trạng chất lượng kiểm toán của Kiểm toán nhà nước Việt Nam .........69
4.2. Kết quả nghiên cứu ............................................................................................83
4.2.1. Đo lường độ tin cậy của thang đo .................................................................83
4.2.2. Phân tích nhân tố khám phá ..........................................................................91
4.2.3. Kiểm định tương quan Pearson .....................................................................98
4.2.4. Phân tích hồi quy tuyến tính bội ..................................................................101
Tóm tắt Chương 4......................................................................................................107


iv

Chương 5 THẢO LUẬN KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU VÀ KHUYẾN NGHỊ .......108
5.1. Thảo luận kết quả nghiên cứu ........................................................................108
5.1.1. Ảnh hưởng của nhóm các nhân tố thuộc về kiểm tốn viên nhà nước đến chất
lượng kiểm toán của Kiểm toán nhà nước ............................................................109
5.1.2. Ảnh hưởng của nhóm các nhân tố thuộc về Kiểm toán nhà nước đến chất
lượng kiểm toán .....................................................................................................110
5.1.3. Ảnh hưởng của nhóm các nhân tố thuộc về mơi trường thể chế đến chất lượng
kiểm tốn của Kiểm toán nhà nước .......................................................................112
5.2. Các khuyến nghị nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán của Kiểm toán nhà
nước Việt Nam .........................................................................................................113
5.2.1. Phương hướng nâng cao chất lượng kiểm toán của Kiểm toán nhà nước Việt
Nam thời gian tới ...................................................................................................113
5.2.2. Khuyến nghị các giải pháp nâng cao chất lượng kiểm toán của Kiểm toán nhà
nước Việt Nam ......................................................................................................114
5.2.3. Một số yếu tố cần thiết để thực hiện giải pháp ............................................126
KẾT LUẬN ................................................................................................................129
DANH MỤC CÁC CƠNG TRÌNH NGHIÊN CỨU CỦA TÁC GIẢ ...................130
DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO .................................................................132
PHỤ LỤC ...................................................................................................................140


v

DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT
CÁCH VIẾT TẮT

CÁCH VIẾT ĐẦY ĐỦ

BCKT

Báo cáo kiểm tốn

BCTC

Báo cáo tài chính

CLKT

Chất lượng kiểm tốn

CMKT

Chuẩn mực kiểm toán

CMKTNN

Chuẩn mực kiểm toán nhà nước

INTOSAI

The International Organization of Supreme
Audit Institutions

KHKT

Kế hoạch kiểm toán

KSCL

Kiểm soát chất lượng

KTNN

Kiểm toán nhà nước

KTNN VN

Kiểm toán nhà nước Việt Nam

KTV

Kiểm toán viên

KTVNN

Kiểm tốn viên nhà nước

MTTC

Mơi trường thể chế

NSNN

Ngân sách nhà nước

SAI

Supreme Audit Institutions

vi

DANH MỤC BẢNG
Bảng 2.1. Tháp nhu cầu .................................................................................................26
Bảng 2.2. Các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT của KTNN và lý thuyết nền ..................38
Bảng 3.1. Kết quả phỏng vấn nhân tố thuộc về KTVNN ..............................................50
Bảng 3.2. Kết quả phỏng vấn Nhóm các nhân tố thuộc về KTNN ...............................53
Bảng 3.3. Kết quả phỏng vấn nhóm các nhân tố thuộc về MTTC ................................55
Bảng 3.4. Kết quả phỏng vấn sâu thang đo biến phụ thuộc ..........................................56
Bảng 3.5. Hệ số tải nhân tố............................................................................................62
Bảng 3.6. Thang đo biến phụ thuộc ...............................................................................66
Bảng 4.1. Kiểm định Cronbach's alpha nhân tố Đào tạo ...............................................83
Bảng 4.2. Kiểm định Cronbach's alpha nhân tố Chuyên môn .......................................83
Bảng 4.3. Kiểm định Cronbach's alpha nhân tố TTCM ................................................84
Bảng 4.4. Kiểm định Cronbach's alpha nhân tố Kinh nghiệm ......................................85
Bảng 4.5. Kiểm định Cronbach's alpha nhân tố Độc lập ...............................................85
Bảng 4.6. Kiểm định Cronbach's alpha nhân tố Đạo đức..............................................85
Bảng 4.7. Kiểm định Cronbach's alpha nhân tố Chuyên nghiệp ...................................86
Bảng 4.8. Kiểm định Cronbach's alpha nhân tố Lãnh đạo ............................................87
Bảng 4.9. Kiểm định Cronbach's alpha nhân tố KSCL .................................................87
Bảng 4.10. Kiểm định Cronbach's alpha nhân tố ĐKLV ..............................................88
Bảng 4.11. Kiểm định Cronbach's alpha nhân tố Uy tín ...............................................88
Bảng 4.12. Kiểm định Cronbach's alpha nhân tố QH ...................................................89
Bảng 4.13. Kiểm định Cronbach's alpha nhân tố ĐVKT ..............................................90
Bảng 4.14. Kiểm định thang đo biến phụ thuộc ............................................................90
Bảng 4.15. Tổng hợp kết quả kiểm định Cronbach's alpha ...........................................91
Bảng 4.16. Kết quả phân tích EFA cho biến độc lập lần cuối.......................................92
Bảng 4.17. Kết quả phân tích EFA cho biến phụ thuộc ................................................96
Bảng 4.18. Định nghĩa lại các nhân tố theo kết quả ma trận xoay lần cuối ..................97
Bảng 4.19. Kiểm định hệ số tương quan Pearson .........................................................99

Bảng 4.20. Hệ số Model Summary .............................................................................101
Bảng 4.21. Hệ số ANOVA ..........................................................................................101
Bảng 4.22. Hệ số Coefficients .....................................................................................102
Bảng 4.23. Hợp các nhân tố theo mức độ ảnh hưởng .................................................103


vii

DANH MỤC SƠ ĐỒ HÌNH VÀ BIỂU ĐỒ

Sơ đồ 4.1. Kết quả xử lý tài chính của KTNN giai đoạn 2015 – 2019 .........................75

Hình 1.1 Khung CLKT của Defond & Zhang .................................................................7
Hình 3.1 Thiết kế nghiên cứu ........................................................................................40
Hình 3.2. Mơ hình nghiên cứu .......................................................................................58
Hình 3.3. Giả thuyết nghiên cứu ...................................................................................64
Hình 4.1. Các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT của KTNN VN ....................................106

Biểu đồ 4.1. Biểu đồ Histogram ..................................................................................104
Biểu đồ 4.2. Biểu đồ Nomal P-Plot .............................................................................104
Biểu đồ 4.3. Biểu đồ Regression standardized predicted value ..................................105


1

Chương 1
GIỚI THIỆU CHUNG VỀ NGHIÊN CỨU
1.1. Tính cấp thiết của đề tài
Theo DeFond và Zhang, 2014, chất lượng kiểm toán là trọng tâm của phần lớn các
nghiên cứu về kiểm toán trong hơn 20 năm qua. Bản tham vấn của Hội đồng Tiêu chuẩn

Kiểm toán và Đảm bảo Quốc tế (IAASB) cũng khẳng định, CLKT là vấn đề quan trọng
đòi hỏi nhiều sự chú ý hơn. Tuy nhiên, cho đến nay đa phần các nghiên cứu về CLKT
trên thế giới đều tập trung vào CLKT của các công ty kiểm tốn độc lập. Trong lĩnh vực
kiểm tốn tài chính cơng, tài sản cơng hiện nay có rất ít nghiên cứu được thực hiện
(Dwyer và Wilson, 1989), do đó, trên cơ sở khung lý thuyết về CLKT của các nghiên
cứu được công bố đối với khu vực tư nhân tác giả Donald và cộng sự (1992) đã tiến
hành thử nghiệm để xác định những yếu tố ảnh hưởng đến CLKT khu vực cơng thực
hiện bởi các cơng ty kiểm tốn. Kết quả nghiên cứu cho thấy, các yếu tố liên quan đến
danh tiếng và xung đột quyền lực là những yếu tố quyết định đáng kể đến CLKT. Ngoài
ra, thời gian kiểm toán cũng là một đại diện chấp nhận được khi so sánh CLKT của các
cơng ty có quy mô tương đồng. Không thể phủ nhận, nghiên cứu của Donald và cộng sự
(1992) đã bước đầu đưa ra được một số yếu tố ảnh hưởng đến CLKT việc quản lý và sử
dụng tài chính cơng, tài sản cơng, song việc chỉ dựa trên nền tảng nghiên cứu về CLKT
do những cơng ty kiểm tốn độc lập tiến hành khơng thể thay thế được việc nghiên cứu
về vấn đề CLKT của khu vực công do các cơ quan KTNN (hay cịn gọi là cơ quan kiểm
tốn tối cao) thực hiện. Một số nghiên cứu do thành viên các cơ quan KTNN thực hiện
như Mazur và cộng sự (2005), Haneef (2013) thơng qua nghiên cứu định tính, tổng hợp
phân tích tài liệu đề cập đến một số khía cạnh cụ thể trong đảm bảo CLKT của cơ quan
KTNN, song cho đến nay chưa có cơng trình nghiên cứu nào xác định các nhân tố ảnh
hưởng đến CLKT của KTNN một cách toàn diện và kiểm định mức độ ảnh hưởng của
từng nhân tố.
Tại Việt Nam đã có một vài cơng trình nghiên cứu khoa học cấp cơ sở và cấp
ngành của KTNN Việt Nam về CLKT trong các lĩnh vực như kiểm toán ngân sách bộ,
ngành, kiểm toán đầu tư xây dựng cơ bản, kiểm toán đối với các doanh nghiệp nhà nước
v.v. song các nghiên cứu chủ yếu dựa trên việc phân tích dữ liệu thứ cấp, chỉ ra thực
trạng về CLKT hiện nay của KTNN Việt Nam, từ đó đề xuất giải pháp khắc phục, chưa
có nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT và kiểm định mức độ ảnh hưởng
của từng nhân tố. Một số nghiên cứu gần đây về CLKT của KTNN như nghiên cứu về
KSCL kiểm tốn của Hồng Phú Thọ (2012), tác giả tiến hành phân tích định tính để

2
xác định thực trạng cơng tác KSCL kiểm tốn của KTNN VN từ đó đưa ra khuyến nghị
nâng cao chất lượng KSCL kiểm toán của KTNN; nghiên cứu về kiểm toán các dự án
đầu tư sử dụng nguồn vốn ODA do KTNN thực hiện của tác giả Nguyễn Mạnh Cường
(2017) tập trung nghiên cứu trong lĩnh vực kiểm toán nguồn vốn ODA dành cho các dự
án đầu tư xây dựng cơ bản. Theo tìm hiểu của tác giả, tại Việt Nam đến nay chưa có
cơng trình nghiên cứu về CLKT của KTNN Việt Nam nhằm xác định và kiểm định mức
độ ảnh hưởng của từng nhân tố, đồng thời, coi đó như mục tiêu nghiên cứu duy nhất.
Như đã biết, hoạt động của các cơ quan kiểm tốn KTNN khơng mang tính chất
lợi nhuận, đồng thời, đối tượng kiểm tốn của các cơ quan kiểm toán KTNN là những
tổ chức sử dụng và quản lý tài sản cơng, tài chính cơng, hoạt động của những tổ chức
này ngồi mang lại lợi ích kinh tế cịn phục vụ mục đích chính trị khác. Do đó, phân tích
các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT của KTNN là rất quan trọng để từng bước nâng cao
CLKT, đặc biệt kết quả kiểm tốn ln nhận được sự quan tâm rất lớn từ Quốc hội,
Chính phủ, các cơ quan chức năng và người dân.
Thời gian gần đây có nhiều thơng tin truyền thơng quan tâm đến kết quả kiểm toán
của KTNN VN, như kết quả kiểm toán chuyên đề quản lý, sử dụng trang thiết bị y tế,
kiểm toán các dự án BOT, BT, các vấn đề về cổ phần hoá doanh nghiệp, kiểm tra đối
chiếu nghĩa vụ nộp thuế tại nhiều doanh nghiệp v.v. Có thể nói, các kết quả kiểm tốn
thu được đã góp phần khơng nhỏ trong việc nâng cao hiệu quả sử dụng tài chính cơng,
tài sản cơng. Bên cạnh những mặt đã làm được, thực tế cho thấy còn nhiều kết luận, kiến
nghị kiểm tốn của KTNN hiện nay cịn chung chung, thiếu cơ sở pháp lý, chưa sát với
thực tiễn là một trong rất nhiều nguyên nhân dẫn đến tỷ lệ thực hiện kết luận, kiến nghị
kiểm toán của KTNN chưa cao. Theo Tổng hợp kết quả kiểm toán hàng năm của KTNN,
năm 2016, tỷ lệ thực hiện kiến nghị là 75,6%; năm 2017 đạt 78,2% và năm 2018 đạt
73,2% trên tổng số kiến nghị đủ bằng chứng thực hiện. Bên cạnh đó, các phát hiện về
hành vi gian lận, tham nhũng có tính chất nghiêm trọng đề nghị chuyển hồ sơ sang cơ
quan điều tra còn hạn chế (ví dụ, năm 2018 chuyển 05 vụ việc, năm 2019 chuyển 04 vụ
việc, năm 2020 chuyển 05 vụ việc). Bên cạnh đó, theo Trần Văn Vương (2012), cơng

tác phối hợp với cơ quan Tài chính trong q trình thực hiện kết luận, kiến nghị kiểm
tốn cịn bộc lộ nhiều vướng mắc như: “nội dung tổng hợp đôi khi không phản ánh rõ
bản chất kiến nghị kiểm toán… phương pháp tổng hợp trong các báo cáo kiểm toán chưa
hợp lý”. Theo quy định tại khoản 13, khoản 14 Điều 1 Luật sửa đổi, bổ sung một số điều
của Luật Kiểm toán nhà nước năm 2019, cơ quan, tổ chức, cá nhân có quyền khiếu nại
và khởi kiện về đánh giá, kết luận, kiến nghị của KTNN cũng như hành vi của KTVNN
lên cơ quan Tòa án, mặc dù cho đến nay chưa có kết luận, kiến nghị nào của KTNN thuộc


3
đối tượng bị khiếu nại và khởi kiên tới cấp có thẩm quyền song hàng năm KTNN tổ chức
trả lời nhiều văn bản của tổ chức, cá nhân liên quan đến kết quả kiểm toán. Đáng lưu ý,
từ khi thành lập đến nay đã có 01 vụ việc KTVNN bị khởi tố bởi hành vi vi phạm Luật
KTNN, quy tắc đạo đức nghề nghiệp KTV của KTNN và quy định hiện hành. Với trọng
trách mà Đảng, Nhà nước và nhân dân giao phó, KTNN VN ln khơng ngừng vận động,
phát huy mọi nguồn lực nhằm đem lại những báo cáo kiểm tốn với nhiều phát hiện,
kiến nghị kiểm tốn có giá trị cao, khắc phục những mặt chưa làm được trong tổ chức bộ
máy và hoạt động nhằm nâng cao CLKT. Để thực hiện được nhiệm vụ đó điều cần thiết
phải tìm hiểu nguyên nhân của những tồn tại, hạn chế từ đó có phương án khắc phục phù
hợp, từng bước nâng cao CLKT của KTNN, xứng đáng với kỳ vọng của Đảng, Nhà nước
và công chúng đối với cơ quan độc lập thực hiện trọng trách kiểm tra, giám sát việc quản
lý, sử dụng tài chính cơng, tài sản cơng vì một nền tài chính minh bạch, gắn với trách
nhiệm giải trình.
Có thể nói, nhu cầu lý thuyết và thực tiễn về việc nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng
đến CLKT của KTNN là không thể phủ nhận. Căn cứ vào việc phân tích và kiểm định
mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố cơ quan có thẩm quyền có biện pháp đi từ bản chất
vấn đề thực hiện các giải pháp từng bước nâng cao CLKT. Xuất phát từ những vấn đề
nêu trên đề tài nghiên cứu Các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT của KTNN Việt Nam
với mục tiêu xem xét và phân tích những nhân tố chính ảnh hưởng đến CLKT trong lĩnh
vực kiểm tốn tài chính, tài sản cơng do KTNN Việt Nam thực hiện. Ngoài việc hệ thống

các luận điểm khoa học về CLKT và nhân tố ảnh hưởng đến CLKT, kết quả nghiên cứu
của luận án còn là tiền đề để các cơ quan, tổ chức có thẩm quyền tham khảo trong q
trình hoạch định các chính sách chỉ đạo, hướng dẫn, tổ chức thực hiện, quản lý và giám
sát CLKT.

1.2. Tổng quan nghiên cứu
Để xác định các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT các nhà nghiên cứu sử dụng nhiều
phương pháp khác nhau, trong đó, có thể phân thành các nhóm chính sau:
(i)

Theo quan điểm hành vi;

(ii) Nghiên cứu dựa vào đầu vào, q trình và đầu ra;
(iii) Khía cạnh tổ chức.

1.2.1. Theo quan điểm hành vi
Schroeder và cộng sự (1986) và một số nhà nghiên cứu trước đó đã nghiên cứu các
nhân tố ảnh hưởng đến CLKT theo quan điểm coi CLKT được xác định bởi mức độ hài
lòng của người sử dụng thông tin BCKT. Nghiên cứu tiến hành dựa trên nhận thức về


4
CLKT của những người trực tiếp lập BCTC và KTV. Kế thừa hướng đi này, Carcello
và cộng sự (1992) đã xem xét vấn đề CLKT dựa trên cảm nhận của người lập BCTC,
KTV và người dùng có liên quan đến CLKT. Việc xem xét cảm nhận của người sử dụng
thông tin kiểm toán là một sự nỗ lực của tác giả nhằm tìm hiểu các nhân tố tác động đến
CLKT một cách toàn diện hơn so với nghiên cứu trước đó. Tiếp nối mơ hình nghiên cứu
của Carcello và cộng sự (1992), nghiên cứu sau này của Behn và cộng sự (1997), Kym,
B. và cộng sự (2008) đã thực hiện khảo sát để tìm hiểu xem thuộc tính nào của CLKT
liên quan trực tiếp đến sự hài lòng của khách hành. Tuy nhiên, Kym, B. và cộng sự

(2008) chỉ khảo sát dựa trên cảm nhận của kiểm sốt viên cơng ty khách hàng hoặc chuyên
gia tài chính, KTV nội bộ của hội đồng địa phương - người lập BCTC thay vì khảo sát
đồng thời cả KTV phần nào hạn chế tính bao qt của kết quả so với các cơng trình nghiên
cứu trước đó.
Kilgore và cộng sự (2014) đã xem xét cảm nhận về CLKT của cả hai đối tượng là
những người trực tiếp lập BCTC, KTV hay "người bên trong" và người sử dụng thơng
tin, kết quả kiểm tốn tức "người bên ngoài". Theo tác giả, các nghiên cứu về hành vi
ủng hộ quan điểm rằng: "CLKT có thể được coi là một tập hợp các thuộc tính được
đánh giá bởi các nhóm quan tâm hoặc bị ảnh hưởng bởi q trình kiểm tốn,
đồng thời, tầm quan trọng của các thuộc tính là khác nhau giữa các nhóm lợi ích khác
nhau". Phát hiện của Kilgore và cộng sự (2014) đã chỉ ra các nhân tố ảnh hưởng đến
CLKT và tầm quan trọng của từng nhân tố dựa trên cảm nhận của các đối tượng khác
nhau, nghiên cứu đã củng cố thêm các kết quả trước đó về CLKT theo quan điểm hành
vi, song hạn chế về số lượng mẫu của phương pháp liên hiệp thích ứng phần nào hạn
chế kết quả nghiên cứu của nhóm tác giả.
Tựu chung lại, các nghiên cứu hành vi đã phân loại các thuộc tính của CLKT
thành 02 nhóm chính gồm các thuộc tính của nhóm kiểm tốn và các thuộc tính của
cơng ty kiểm tốn. Các thuộc tính của nhóm kiểm tốn là các đặc điểm của KTV
(Schroeder và cộng sự, 1986; Carcello và cộng sự, 1992, Beattie và Fearnley, 1995,
Zerni, 2008, Warming-Rasmussen và Jensen, 1998, Behn và cộng sự, 1997, Francis,
2004, Kym, B. và cộng sự, 2008, Bùi Thị Thuỷ, 2013, Nguyễn Mạnh Cường 2017
v.v.), các thuộc tính của cơng ty kiểm tốn là đặc điểm của cơng ty kiểm tốn. Trong
đó, thuộc tính của nhóm kiểm tốn đóng vai trị quan trọng hơn các thuộc tính của
cơng ty kiểm tốn trong đánh giá CLKT.
Các thuộc tính của nhóm kiểm tốn có ảnh hưởng đến CLKT như Đạo đức của
kiểm toán viên (Krohmer và Lae, 2010, Kym, B. và cộng sự, 2008), Tính độc lập của
kiểm tốn viên (Baotham, 2009; Tepalagun và Lin ,2016, Kym, B. và cộng sự, 2008


5

v.v.), Kinh nghiệm (Behn và cộng sự, 1997, Kym, B. và cộng sự, 2008, Carcello và cộng
sự, 1992, Bùi Thị Thuỷ, 2013 v.v), Quan hệ và các quan điểm hành vi (Mock và Samet,
1982), nguồn lực con người (human capital - trình độ học vấn, kinh nghiệm, chun
mơn ngành) của Cheng và cộng sự (2009) v.v.
Theo Pankov và cộng sự (2011) và Pankov (2016), CLKT không phải lúc nào cũng
xác định rõ ràng thông qua việc tuân thủ các yêu cầu của quy chế hoạt động kiểm tốn
mà ln ln tồn tại một số yếu tố bổ sung quan trọng như kỳ vọng của đối tượng
sử dụng BCKT và động lực của chính KTV về đảm bảo chất lượng cần thiết của
cuộc kiểm tốn. Yếu tố bổ sung đó, theo Pankov (2016), đó chính là yếu tố thuộc về
MTTC. Sự ảnh hưởng của MTTC khơng chỉ mang tính trực tiếp mà cịn tác động gián
tiếp thơng qua việc thiết lập động lực đối với KTV và những cá nhân liên quan trong
q trình kiểm tốn về việc đảm bảo CLKT. Pankov (2016) nhận định rằng, để có một
cuộc kiểm tốn chất lượng cao bên cạnh việc tuân thủ nghiêm các chuẩn mực, hướng
dẫn kỹ thuật chuyên môn, tuân thủ các quy định, chỉ đạo của Ban lãnh đạo còn cần sự
tương tác tốt với MTTC bên ngoài. Tiếp nối nghiên cứu của Pankov và cộng sự (2011),
tác giả Elizarieva (2012) đã phát triển mơ hình cơ chế và hình thức tác động của thể chế
đến CLKT của các công ty kiểm tốn tại Liên bang Nga. Theo đó, thể chế tác động đến
CLKT thơng qua 04 yếu tố gồm: Chính trị, pháp luật, kinh tế và đạo đức. Sự tác động
của thể chế bằng 02 hình thức: hành chính (chuẩn mực, quy định, quy tắc hoặc giấy
phép hoạt động, quy định về nâng cao trình độ đội ngũ hàng năm v.v.) và tự điều chỉnh
(tự điều chỉnh bên ngoài và tự điều chỉnh bên trong). Có thể nói, mơ hình của Elizarieva
(2012) đã thể hiện khá toàn diện các yếu tố tác động đến CLKT của các cơng ty kiểm
tốn độc lập. Ngoài các yếu tố tác động đến CLKT thường thấy như sự tuân thủ pháp
luật về hoạt động kiểm toán, các chuẩn mực kiểm toán và quy tắc đạo đức nghề nghiệp
của KTV, Elizarieva (2012) còn đề cập đến yếu tố chính trị. Tác giả cho rằng, tồn tại
yếu tố chính trị trong việc lựa chọn đơn vị kiểm tốn đối với các gói thầu kiểm tốn tại
các doanh nghiệp khu vực công, việc bổ sung hay hạn chế một số điều kiện trong quá
trình đấu thầu mang tính chất ngầm định. Tuy có nhiều phát hiện quan trọng về chủ đề
CLKT song hạn chế của các nhóm tác giả kể trên chủ yếu do nghiên cứu mới thực hiện
dựa trên phân tích tài liệu thứ cấp.

Trong lĩnh vực kiểm toán của KTNN, việc thực hiện kiểm toán tại các đơn vị và
doanh nghiệp nhà nước mang tính chất bắt buộc và khơng tính phí, liệu yếu tố thể chế
nói chung và yếu tố chính trị nói riêng có tác động đến CLKT của KTNN và tác động
theo hình thức nào? Tại KTNN Việt Nam cũng như nhiều SAI trên thế giới, BCKT của
KTNN là căn cứ để Quốc hội xem xét, sử dụng trong các quyết định và giám sát nền


6
kinh tế; Chính phủ sử dụng kết quả kiểm tốn của KTNN để thực hiện chức năng quản
lý, điều hành và thực hiện nhiệm vụ của mình; BCKT của KTNN có giá trị pháp lý bắt
buộc thực hiện đối với đơn vị được kiểm toán và các cá nhân, tổ chức liên quan, đồng
thời, là căn cứ để đơn vị được kiểm tốn thực hiện quyền khiếu nại (nếu có) đối với kết
luận, kiến nghị kiểm tốn. Do đó, hoạt động kiểm toán của KTNN nhận được sự quan
tâm, phối hợp rất thường xuyên, chặt chẽ của Quốc hội, Chính phủ, các cơ quan và đơn
vị được kiểm toán, điều này phù hợp với nhận định của Pankov (2016), để có một cuộc
kiểm tốn chất lượng cao cần sự tương tác tốt với MTTC bên ngồi, nói cách khác, là
sự phối hợp của KTNN với các cơ quan trực thuộc Quốc hội, Chính phủ, các cơ quan
dân cử và các đơn vị được kiểm toán. Suy ra từ quan điểm của Kirgore và cộng sự (2014)
như đã nêu ở trên, đây cũng là nhóm quan tâm hoặc bị ảnh hưởng bởi q trình kiểm
tốn của KTNN.
Nguyễn Mạnh Cường (2017) với nghiên cứu: "Kiểm toán các dự án đầu tư sử dụng
vốn ODA do Kiểm toán nhà nước Việt Nam thực hiện" đưa ra hệ thống gồm 09 nhân tố
ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán các dự án sử dụng nguồn vốn ODA do Kiểm toán
nhà nước Việt Nam thực hiện. Mơ hình nghiên cứu của tác giả như sau:
CHATLUONG = ߚ0 + ߚ 1* PHAPLY + ߚ 2* DVKT + ߚ 3* CHUYENMON + ߚ 4*
TINHTHONG + ߚ 5* THAIDO + ߚ 6* TUANTHU + ߚ7* DIEUKIEN + ߚ 8* THOIGIAN
+ ߚ 9* KIEMSOAT + ߝi
Kết quả phân tích dựa trên phiếu khảo sát hợp lệ thu được từ 168 lãnh đạo và
KTVNN cho thấy, các nhân tố bên trong thuộc về KTVNN và KTNN như sự tinh thông
nghề nghiệp, thời gian kiểm toán, thái độ nghề nghiệp và các nhân tố bên ngồi gồm

mơi trường pháp lý và đơn vị được kiểm tốn có ảnh hưởng quan trọng đối với CLKT
các dự án ODA. Có thể nói, tác giả đã gặt hái được nhiều thành công trong việc xác định
và kiểm định các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT của KTNN, tuy nhiên, phạm vi nghiên
cứu mới dừng ở các dự án đầu tư xây dựng sử dụng nguồn vốn ODA, thêm nữa, đối
tượng khảo sát là KTVNN chưa đánh giá cảm nhận về CLKT của KTNN của đơn vị
được kiểm tốn và người sử dụng thơng tin như các cơ quan thuộc Quốc hội, Chính phủ,
cơ quan dân cử.
Tóm lại, các nhân tố thuộc về hành vi ảnh hưởng đến CLKT được đề cập qua các
nghiên cứu điển hình đã chứng minh mối liên hệ giữa các nhân tố thuộc về nhóm kiểm
tốn/KTV, nhân tố thuộc về tổ chức thực hiện cuộc kiểm toán và nhân tố thuộc về MTTC
có ảnh hưởng đến CLKT nói chung trong đó bao gồm CLKT của KTNN.

1.2.2. Nghiên cứu dựa trên yếu tố đầu vào, đầu ra của quá trình kiểm toán


7
Francis (2011) đã đưa ra sáu nhân tố tác động đến CLKT bao gồm: Nhân tố đầu
vào; Nhân tố quá trình; DNKT; Thị trường kiểm tốn; Thể chế và Hậu quả kinh tế của
các cuộc kiểm toán. Kết quả nghiên cứu này được sự đồng tình của IFAC, IAASB và
nhiều nhà nghiên cứu khác. Trên cơ sở đó, IAASB đã có những nghiên cứu bổ sung và
đưa ra Khn khổ các nhân tố tác động đến CLKT.
DeFond và Zhang (2014) cho rằng, CLKT là một khái niệm khó nắm bắt vì người
sử dụng BCTC khơng bao giờ có thể hồn toàn tuân thủ mức độ đảm bảo mà KTV thực
sự cung cấp. Một cách để suy ra mức độ đảm bảo là xem xét đầu ra của q trình kiểm
tốn chẳng hạn như việc điều chỉnh lại BCTC đã phát hành, sự phản hồi của nhà đầu tư
về BCKT, phản ứng của thị trường chứng khoán… Ưu điểm của các biện pháp đầu ra
là chúng phản ánh mức CLKT được thực hiện cuối cùng. Ngược lại với các biện pháp
đầu ra, các biện pháp đầu vào đánh giá chất lượng kiểm tốn dựa trên các yếu tố đầu
vào có thể quan sát được trong q trình kiểm tốn như đặc điểm của kiểm tốn viên,
quy mơ kiểm tốn, phí kiểm toán…Qua kết quả nghiên cứu, Defond và Zhang (2014) đã

đưa ra Khung nghiên cứu về CLKT thể hiện mối quan hệ giữa nhu cầu, năng lực của
khách hàng, năng lực, khả năng cung cấp của DNKT và sự can thiệp, điều tiết của các cơ
quan chức năng nhằm tạo nguồn cung và cầu về CLKT trên thị trường. Khuôn khổ CLKT
của Defond và Zhang được thể hiện qua Hình 1.1 dưới đây.

Hình 1.1 Khung CLKT của Defond & Zhang
Nguồn: Defond & Zhang (2014)

1.2.3. Khía cạnh tổ chức
Các nhóm nghiên cứu kiểm tra mức độ ảnh hưởng đến CLKT từ góc nhìn tổ chức:
các cơng ty kiểm tốn và nhóm kiểm toán.
Các nghiên cứu của Mock và Samet (1982) và Sutton và Lampe (1990) đều coi
KTV là yếu tố đầu vào để đánh giá CLKT. Mock và Samet (1982) đã sử dụng mơ hình


8
đánh giá đa thuộc tính để phát triển danh sách các thuộc tính có thể được sử dụng để
đánh giá CLKT. Sutton và Lampe (1990) dựa vào các quy trình nhóm có cấu trúc trong
việc phát triển mơ hình đánh giá CLKT của họ. Cả hai nghiên cứu đều không xem xét
nhận thức của hai người tham gia chính khác trong quy trình báo cáo tài chính, người
chuẩn bị và người dùng. Schroeder và cộng sự (1986) đã khảo sát các chủ tịch ủy ban
kiểm toán để xác định cách các cá nhân này xác định CLKT. Các chủ tịch ủy ban kiểm
toán đã được gửi câu hỏi yêu cầu họ xếp hạng 15 yếu tố về tầm quan trọng của chúng
đối với CLKT và kết quả xác nhận rằng các yếu tố nhóm kiểm tốn quan trọng hơn các
yếu tố cơng ty kiểm tốn.
Nghiên cứu của Carcello và cộng sự (1992) mở rộng dựa trên nghiên cứu của Mock
và Samet (1982) và Sutton và Lampe (1990), sử dụng thang đo Likert 5 điểm để đánh
giá 41 thuộc tính được sử dụng. Kết quả cũng cho thấy, những đặc điểm liên quan đến
đội ngũ kiểm tốn nhìn chung được coi là quan trọng hơn đối với CLKT so với các đặc
điểm có liên quan đến cơng ty kiểm tốn, trong đó đặc điểm cá nhân của KTV là thành

viên của nhóm kiểm tốn có thể là những tính năng quan trọng nhất của CLKT. Ngồi
ra, trong nghiên cứu của mình các tác giả Sun và Liu, 2011 cũng cho rằng, có sự khác
biệt về CLKT giữa các cơng ty kiểm tốn lớn (big N) và những cơng ty kiểm tốn khác
khơng nằm trong nhóm Big N. Dựa trên nhận thức (để bảo vệ danh tiếng và tránh các
vụ kiện tụng tốn kém) và năng lực của mình các cơng ty kiểm toán Big N sẽ cung cấp
báo cáo CLKT cao hơn các cơng ty kiểm tốn khơng thuộc Big N. Tuy nhiên, dựa trên
nghiên cứu của Carcello và cộng sự (1992), Behn và cộng sự (1997), Takia và cộng sự
trong một nghiên cứu năm 2010 về CLKT tại các nước thuộc Hiệp hội các nước Đông
nam Á (ASEAN) cho rằng, trong mơi trường cạnh ít sơi động hơn nơi mà các cơng ty
kiểm tốn ít phải đương đầu với rủi ro kiện tụng có thể làm giảm động lực của các kiểm
tóan viên thuộc các cơng ty kiểm tốn Big N trong việc cung cấp một báo cáo kiểm toán
chất lượng. Các tác giả sử dụng phương pháp thống kê mô tả để khảo sát và thu được 243
phiếu trả lời hợp lệ của các kiểm sốt viên tài chính của 704 cơng ty niêm yết trên sàn
chứng khốn Malaysia dựa trên giả thuyết rằng:
H1: Sự hài lòng của khách hàng đối với CLKT của các công ty Big 4 cao hơn so
với các công ty không thuộc Big 4.
H2: Sự hài lịng của khách hàng với CLKT có liên quan tích cực với các thuộc tính
chất lượng kiểm tốn của cơng ty kiểm tốn.
H3: Sự hài lịng của khách hàng với CLKT có liên quan tích cực với các thuộc tính
chất lượng kiểm tốn của nhóm kiểm tốn.


9
Kết quả nghiên cứu cho thấy rằng, thuộc tính về cơng ty kiểm tốn và nhóm kiểm
tốn ảnh hưởng tới mức độ hài lòng của khách hàng về CLKT. Tuy nhiên, thuộc tính về
cơng ty kiểm tốn có ảnh hưởng sâu sắc hơn. Khơng có sự khác biệt đáng kể về sự hài
lòng của khách hàng đối với CLKT giữa các công ty thuộc Big 4 và các công ty khác.
Phân tích sâu hơn cho thấy sự hài lịng của khách hàng có liên quan đáng kể đến kinh
nghiệm, khả năng đáp ứng u cầu của cơng ty, tính độc lập và cam kết về CLKT của
cơng ty kiểm tốn. Kết quả cũng cho thấy sự hài lòng của khách hàng có liên quan đáng

kể đến một số thuộc tính của nhóm kiểm tốn như kinh nghiệm với khách hàng, tính độc
lập, sự tham gia của lãnh đạo, thực hiện công việc tại hiện trường, tuân thủ chuẩn mực đạo
đức nghề nghiệp và có sự hiểu biết về các chuẩn mực kiểm tốn và kế tốn. Nghiên cứu có
hạn chế do chỉ được thực hiện trên các công ty niêm yết, không thể khái quát cho các công
ty chưa niêm yết. Bên cạnh đó, nghiên cứu cũng có hạn chế chung của phương pháp điều
tra khảo sát do phụ thuộc vào cảm nhận của đối tượng trả lời.
Tóm lại, các nghiên cứu đều chỉ ra rằng từ khía cạnh tổ chức các cơng ty kiểm tốn
và nhóm kiểm tốn có ảnh hưởng tích cực đến CLKT. Tùy vào đặc điểm thể chế của các
quốc gia những đặc điểm liên quan đến nhóm kiểm tốn có tác động đến CLKT ở các
mức độ khác nhau.
* Tổng hợp kết quả nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT
Qua nghiên cứu tổng quan cho thấy, CLKT là chủ đề đã và đang rất được quan
tâm cả trong lĩnh vực hoạt động của KTNN và từ phía khu vực tư. Có rất nhiều công bố
về các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT được nghiên cứu dựa trên các góc độ khác nhau
như dưới góc độ hành vi, nghiên cứu dựa trên các yếu tố đầu vào, quá trình và đầu
ra, nghiên cứu dựa trên việc đo lường trực tiếp và gián tiếp CLKT và nghiên cứu dựa
trên khía cạnh tổ chức. Tuy nhiên, tựu chung đa phần các nghiên cứu theo nhiều cách
khác nhau đều chỉ ra nhóm các nhân tố chung nhất có ảnh hưởng đến CLKT sau đây:
Một là, nhóm các nhân tố thuộc về KTV: Kinh nghiệm, tuân thủ chuẩn mực đạo
đức, chun mơn nghề nghiệp, duy trì tính độc lập, chuyên nghiệp, tuân thủ CMKT v.v.
Hai là, nhóm các nhân tố thuộc về tổ chức thực hiện cuộc kiểm tốn: Thiết lập
và duy trì hệ thống KSCL kiểm toán, sự tham gia của lãnh đạo và điều kiện làm việc
của KTV v.v.
Ba là, nhóm các nhân tố khác: Hành lang pháp lý, đối tượng được kiểm tốn,
mơi trường văn hoá, xã hội v.v.
Sự đa dạng của các trường phái nghiên cứu cho ta thấy cái nhìn đa chiều về các
yếu tố ảnh hưởng đến CLKT cũng như điểm chung của các trường phái do chúng không


10

hề mâu thuẫn mà có sự bổ sung cho nhau. Một mơ hình tổng hợp về các nhân tố ảnh
hưởng đến chất lượng kiểm toán của cơ quan KTNN VN hồn tồn có thể xây dựng và
kiểm định.

1.2.4. Khoảng trống nghiên cứu và định hướng nghiên cứu
Quá trình nghiên cứu tổng hợp các nghiên cứu từ trước đến nay về CLKT, tác giả
nhận thấy việc tìm hiểu các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT có ý nghĩa quyết định trong
việc nâng cao chất lượng thông tin tại BCKT. Tuy nhiên, các nghiên cứu về CLKT của
KTNN chủ yếu dựa trên cơ sở dữ liệu thứ cấp để phân tích và đưa ra các giải pháp nâng
cao CLKT, hầu hết các nghiên cứu mang tính tổng quát, chuyên sâu về CLKT tập trung
vào đối tượng là các cơng ty kiểm tốn độc lập. Cụ thể:
- Các nghiên cứu trên thế giới đa phần sử dụng phương pháp nghiên cứu định
lượng hoặc kết hợp cả định tính và định lượng, thơng qua phỏng vấn sâu, phương pháp
phân tích thống kê mơ tả để xem xét và kiểm định các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT
của các cơng ty kiểm tốn độc lập. Đối tượng khảo sát của đa phần nghiên cứu tập chung
vào KTV những người trực tiếp làm nên BCKT. Đến thời điểm thực hiện nghiên cứu
của luận án hầu như chưa có nghiên cứu nào về CLKT của KTNN trong đó sử dụng
phương pháp phỏng vấn sâu kết hợp phương pháp định lượng thống kê mô tả, đồng thời,
coi đây như là mục tiêu chính của nghiên cứu.
- Các nghiên cứu của Việt Nam trước đây và nghiên cứu gần đây đa phần sử dụng
phương pháp nghiên cứu truyền thống như phân tích, tổng hợp của một số tác giả như
Vương Đình Huệ (2001), Đồn Xn Tiên (2008), Hà Thị Ngọc Hà (2011), Nguyễn
Hữu Phúc (2010) v.v, ở các nghiên cứu này việc tìm ra các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT
khơng phải mục đích chính mà chủ yếu dùng cho việc phân tích, đánh giá và rút ra kết
luận ở các nội dung quan trọng khác. Một số nghiên cứu gần đây của về CLKT của cơ
quan KTNN VN như Nguyễn Mạnh Cường (2017) bước đầu đã xác định các nhân tố
ảnh hưởng đến CLKT song chỉ ở lĩnh vực nhất định trong hoạt động của KTNN (nghiên
cứu CLKT của KTNN đối với kiểm toán việc quản lý và sử dụng nguồn vốn ODA trong
hoạt động đầu tư xây dựng cơ bản), đồng thời, chưa khảo sát đối tượng là những người
sử dụng thông tin BCKT của KTNN; Tác giả Hoàng Phú Thọ (2012) đã tập chung

nghiên cứu về KSCL kiểm toán của KTNN VN, các phát hiện của tác giả đã đóng góp
khơng nhỏ về cơ sở lý luận CLKT của KTNN, song việc chỉ ra các nhân tố ảnh hưởng
đến CLKT của KTNN không phải là mục đích chính của nghiên cứu, đồng thời, việc chỉ
sử dụng phương pháp phân tích định tính có thể coi là hướng gợi mở cho các nghiên


11
cứu tiếp theo về chủ đề này khi bổ sung phương pháp nghiên cứu định lượng trong cơng
trình của mình.
Như vậy qua nghiên cứu tổng quan về CLKT trong nước và quốc tế và việc xác
định khoảng trống nghiên cứu, tác giả nhận thấy rằng, chưa có cơng trình nào nghiên
cứu trực tiếp về CLKT của KTNN Việt Nam sử dụng kết hợp cả phương pháp nghiên
cứu định tính và định lượng, đồng thời, coi đó là mục đích chính của nghiên cứu. Trong
khi đó, yêu cầu thực tiễn về việc nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT của
KTNN VN là không thể phủ nhận. Căn cứ vào việc phân tích khám phá và kiểm định
mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố mà cơ quan có thẩm quyền có biện pháp đi từ bản
chất vấn đề từng bước nâng cao CLKT.
Câu hỏi đặt ra là những nhân tố nào ảnh hưởng đến CLKT của KTNN Việt Nam?
Mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố? Dựa trên khoảng trống nghiên cứu kể trên, luận
án sẽ đi sâu vào nghiên cứu, xác định các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT của KTNN Việt
Nam và kiểm định mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố.

1.3. Mục tiêu nghiên cứu
Mục tiêu chung: Thông qua nghiên cứu lý thuyết cũng như phỏng vấn sâu chuyên
gia am hiểu lĩnh vực kiểm toán BCTC và kiểm toán tuân thủ của KTNN luận án xác
định các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT của KTNN Việt Nam, kiểm định và đo lường
mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố, từ đó định hướng đề xuất bộ giải pháp phù hợp với
kết quả nghiên cứu nhằm đáp ứng yêu cầu về nâng cao CLKT của KTNN Việt Nam
trong thời gian tới.
Mục tiêu cụ thể: Từ mục tiêu chung luận án xác định 05 mục tiêu cụ thể sau đây:

(1) Nhận diện các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT của KTNN Việt Nam: các nhân
tố thuộc về KTVNN, các nhân tố thuộc về KTNN và các nhân tố thuộc về MTTC.
(2) Kiểm định mối quan hệ giữa các nhân tố thuộc về KTVNN với CLKT của KTNN
Việt Nam và đo lường mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố.
(3) Kiểm định mối quan hệ giữa các nhân tố thuộc về KTNN với CLKT của KTNN
Việt Nam và đo lường mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố.
(4) Kiểm định mối quan hệ giữa các nhân tố thuộc về MTTC (các cơ quan thuộc
Quốc hội, Chính phủ, cơ quan dân cử, hành lang pháp lý) và CLKT của KTNN Việt
Nam và đo lường mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố.
(5) Đề xuất giải pháp nhằm nâng cao CLKT của KTNN Việt Nam.


12

1.4. Câu hỏi nghiên cứu
Để thực hiện mục tiêu nghiên cứu luận án xác định các câu hỏi nghiên cứu chính
cần giải quyết gồm có:
(1) Các nhân tố nào có ảnh hưởng như thế nào đến CLKT của KTNN Việt Nam?
(2) Tồn tại hay không mối quan hệ giữa các nhân tố thuộc về KTVNN, các nhân
tố thuộc về KTNN và các nhân tố thuộc về MTTC tới CLKT của KTNN Việt Nam?
Mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố đến CLKT của KTNN Việt Nam?
(3) Những giải pháp nào phù hợp với bối cảnh hiện tại giúp nâng cao CLKT của
KTNN Việt Nam hiện nay?

1.5. Đối tượng và Phạm vi nghiên cứu
1.5.1. Đối tượng nghiên cứu
Đối tượng nghiên cứu của luận án là mối quan hệ giữa các nhân tố thuộc về
KTVNN, các nhân tố thuộc về KTNN và các nhân tố thuộc về MTTC và CLKT của
KTNN Việt Nam hiện nay.

1.5.2. Phạm vi nghiên cứu
Về không gian: Nghiên cứu tại KTNN Việt Nam.
Về thời gian: Dữ liệu nghiên cứu của Luận án thuộc giai đoạn từ năm 2006 khi có
Luật Kiểm tốn Nhà nước số 81/2005/QH13 ra đời và có hiệu lực cho đến nay, trong
đó, để đảm bảo tính thời sự của dữ liệu và thơng tin kiểm toán, luận án chủ yếu tập
chung nghiên cứu dữ liệu từ năm 2010 đến năm 2019.
Về nội dung: Luận án tập trung nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT
của KTNN Việt Nam trong lĩnh vực kiểm tốn tài chính và kiểm tốn tn thủ. Loại
hình kiểm toán hoạt động đang được KTNN tăng cường áp dụng với nhiều cuộc kiểm
toán chuyên đề, tuy nhiên, thời điểm bắt đầu nghiên cứu của luận án trở về trước lĩnh
vực kiểm tốn tài chính và kiểm tốn tn thủ vẫn đóng vai trị chủ đạo.

1.6. Đóng góp mới của nghiên cứu
* Những đóng góp mới của luận án về mặt lý luận gồm có:
Thứ nhất, Luận án bổ sung cơ sở lý luận về các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT
của KTNN;
Thứ hai, Luận án sử dụng đồng thời phương pháp nghiên cứu định tính thơng
qua phỏng vấn sâu và phương pháp nghiên cứu định lượng để xây dựng mơ hình hồi


13
quy và cung cấp bộ dữ liệu đáng tin cậy về các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT của
KTNN Việt Nam;
Thứ ba, Luận án xác định được 03 nhóm nhân tố tổng quan với 08 nhân tố cấu
thành có ảnh hưởng tích cực đến CLKT của KTNN Việt Nam. Đóng góp này có thể làm
cơ sở cho những nghiên cứu về chủ đề này trong tương lai;
Thứ tư, Luận án rút ra các khuyến nghị nhằm nâng cao CLKT của KTNN Việt Nam.
* Những đóng góp của luận án về mặt thực tiễn gồm có:
Một là, Kết quả nghiên cứu đã chỉ rõ 03 nhóm nhân tố có ảnh hưởng đến CLKT
của KTNN Việt Nam gồm có: (i) Nhóm các nhân tố thuộc về KTVNN như kinh nghiệm;

am hiểu chuyên mơn và trình độ đào tạo; tn thủ CMKT; duy trì tính độc lập và tính
chun nghiệp của KTVNN; (ii) Nhóm các nhân tố thuộc về KTNN gồm các nhân tố
KSCL kiểm toán và sự tham gia của lãnh đạo, vị thế và uy tín của KTNN và (iii) Nhân
tố thuộc MTTC hay sự quan tâm, phối hợp thường xuyên, chặt chẽ của các cơ quan
thuộc Quốc hội, Chính phủ, các cơ quan dân cử.
Hai là, Trên cơ sở kết quả nghiên cứu và khuyến nghị giải pháp nâng cao CLKT
của KTNN sẽ giúp cho KTNN có thêm cơ sở để đưa ra những biện pháp cụ thể và phù
hợp để giảm dần các yếu tố làm giảm CLKT, nói cách khác từng bước nâng cao CLKT
của KTNN. Bên cạnh đó kết quả của nghiên cứu cịn giúp cho các cơ quan thuộc Quốc
hội, Chính phủ, các cơ quan dân cử và đơn vị được kiểm tốn có thêm cơ sở thông tin
đáng tin cậy về nhân tố ảnh hưởng đến CLKT của KTNN và vai trò, nhiệm vụ của từng
cấp, từng đơn vị trong quá trình đảm bảo và nâng cao CLKT của KTNN.

1.7. Kết cấu của luận án
Ngoài phần mở đầu và kết luận luận án được kết cấu thành 05 chương như sau:
Chương 1. Giới thiệu chung về nghiên cứu
Chương 2. Cơ sở lý thuyết các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT của KTNN
Chương 3. Phương pháp nghiên cứu
Chương 4. Kết quả nghiên cứu
Chương 5. Khuyến nghị một số giải pháp nâng cao CLKT của KTNN Việt Nam


14

Tóm tắt Chương 1
Chương 1 chủ yếu hệ thống hóa các nghiên cứu trong và ngoài nước về CLKT và
các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT. Có 02 trường phái chính về khái niệm CLKT: (i)
CLKT là khả năng phát hiện và báo cáo những sai sót trọng yếu trong BCTC; (ii) CLKT
được xem xét dựa trên mức độ hài lòng của đối tượng sử dụng BCKT đối với các kết
quả, kết luận kiểm toán.

Đi sâu vào nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT các nhà nghiên cứu dựa
trên các quan điểm chính gồm: (i) Theo quan điểm hành vi; (ii) Nghiên cứu dựa vào đầu
ra, quá trình và đầu vào; (iii) Khía cạnh tổ chức. Từ kết quả tổng quan nghiên cứu luận
án xác định khoảng trống nghiên cứu, mục tiêu, câu hỏi, phương pháp, quy trình nghiên
cứu làm cơ sở cho các bước nghiên cứu tiếp theo của luận án.


15

Chương 2
CƠ SỞ LÝ THUYẾT CÁC NHÂN TỐ ẢNH HƯỞNG ĐẾN
CHẤT LƯỢNG KIỂM TOÁN CỦA KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC
2.1. Một số vấn đề chung về kiểm toán và chất lượng kiểm toán
2.1.1. Khái quát về kiểm toán
Khái niệm kiểm toán sơ khai xuất hiện vào thế kỷ thứ III trước công nguyên gắn
với nền văn minh Ai Cập và La Mã cổ, theo đó "audit" trong tiếng latinh là "audire" có
nghĩa là nghe. Kiểm tốn cổ điển là việc kiểm tra tài sản do một người làm cơng việc kế
tốn ghi chép đọc to số liệu kế toán cho một bên độc lập nghe và chấp nhận (chứng thực)
với số liệu đưa ra. Phải đến đầu thế kỷ XX khái niệm kiểm toán gắn với việc kiểm tra
độc lập và bày tỏ ý kiến mới được phát triển đầu tiên tại các nước Bắc Mỹ và Tây Âu
gắn với quyền lợi của những nhà quản lý công ty và người góp vốn (chủ sở hữu, cổ
đơng, nhà đầu tư). Theo đó, những người góp vốn muốn đảm bảo bởi KTV độc lập có
hiểu biết rằng, BCTC đã phản ánh trung thực, chính xác về thơng tin tài chính của cơng
ty hay khơng.
Tổ chức IFAC định nghĩa về kiểm tốn như sau: “Kiểm toán là việc các kiểm toán
viên độc lập kiểm tra và trình bày ý kiến của mình về các bản báo cáo tài chính”.
Các tác giả Arens và Loebbecker, 1995, định nghĩa về kiểm toán dựa trên cơ sở
thu thập bằng chứng kiểm tốn và các thơng tin có liên quan của các chuyên gia độc lập
làm cơ sở để xác nhận và báo cáo về mức độ tuân thủ chuẩn mực của đơn vị.
Khái niệm kiểm toán ở Việt Nam xuất hiện khá muộn từ hơn 30 năm trở lại đây

đánh dấu bằng sự ra đời của các cơng ty tư vấn và kiểm tốn thuộc Bộ Tài chính. Theo
Nguyễn Quang Quynh (1998, tr.30) hoạt động kiểm tốn nói chung được hiểu như sau:
"Kiểm tốn là xác minh và bày tỏ ý kiến về thực trạng hoạt động được kiểm toán bằng
hệ thống phương pháp kỹ thuật của kiểm tốn chứng từ và ngồi chứng từ do các kiểm
tốn viên có trình độ nghiệp vụ tương xứng thực hiện trên cơ sở hệ thống pháp lý có
hiệu lực".
Tóm lại, kiểm tốn là việc KTV có trình độ phù hợp hoạt động độc lập thực hiện
kiểm tra lại sổ sách kế tốn để từ đó bày tỏ ý kiến của mình về đính đúng đắn, trung thực
của thơng tin tình hình tài chính của tổ chức, cơng ty.
Phân loại kiểm tốn
Có 02 phương pháp chính để phân loại kiểm toán như sau:


16
- Theo chủ thể kiểm toán gồm: Kiểm toán nhà nước, kiểm toán độc lập và kiểm
toán nội bộ.
+ Kiểm tốn nhà nước, tại một số nước cịn gọi là cơ quan kiểm toán tối cao: Tuỳ
đặc điểm của từng quốc gia, KTNN là cơ quan do Quốc hội hoặc Chính phủ thành lập,
hoạt động độc lập chỉ tuân theo pháp luật. Theo Điều 4 Luật KTNN: “Đối tượng kiểm
toán của KTNN là việc quản lý, sử dụng tài chính cơng, tài sản cơng và các hoạt động
có liên quan đến việc quản lý, sử dụng tài chính cơng, tài sản cơng của đơn vị được
kiểm tốn”.
+ Kiểm tốn độc lập: Là các công ty được thành lập và hoạt động theo quy định
của luật Doanh nghiệp và các quy định có liên quan, hoạt động trong lĩnh vực kiểm tốn.
Thơng qua việc ký kết hợp đồng với khách hàng, các cơng ty kiểm tốn độc lập cung
cấp dịch vụ kiểm tốn có tính phí.
+ Kiểm tốn nội bộ: Do ban lãnh đạo doanh nghiệp thành lập để thực hiện việc
kiểm tra, kiểm toán việc tuân thủ quy định, chuẩn mực tài chính – kế tốn và hệ thống
kiểm sốt nội bộ của đơn vị.
- Phân loại theo loại hình kiểm tốn, có 03 loại hình kiểm tốn: Kiểm tốn tài

chính, kiểm tốn tn thủ và kiểm tốn hoạt động.
+ Kiểm tốn tài chính: Mục tiêu của KTTC là thơng qua việc kiểm tốn việc BCTC
và các thơng tin tài chính liên quan có được lập và trình bày theo khn khổ quy định
về lập và trình bày BCTC hiện hành hay khơng, từ đó đưa ra ý kiến xác nhận về đính
đúng đắn, trung thực của BCTC, thơng tin tài chính.
+ Kiểm tốn tn thủ: Là hoạt động kiểm tốn việc tn thủ các quy định về tài
chính, kế tốn, quy chế, chế độ, chính sách mà đơn vị phải thực hiện.
+ Kiểm tốn hoạt động: Là loại hình kiểm toán tương đối mới tại Việt Nam, chủ
yếu đánh giá tính kinh tế, hiệu quả và hiệu lực trong quản lý và sử dụng tài chính, tài
sản của đơn vị (hay cịn gọi là kiểm tốn 3E) từ đó đưa ra ý kiến để cải tiến, khắc phụ
những hoạt động chưa hiệu quả.
Đặc điểm phân biệt KTNN với các chủ thể kiểm tốn khác theo loại hình kiểm tốn
Kiểm toán nhà nước là cơ quan do Quốc hội thành lập, chức năng, nhiệm vụ của
KTNN và Tổng KTNN được hiến định tại Điều 118 Hiến pháp nước Cộng hòa XHCN
Việt Nam và quy định chi tiết tại Luật KTNN và Luật KTNN sửa đổi. Các chủ thể kiểm
toán khác (kiểm toán độc lập, kiểm toán nội bộ) và các cơng ty/bộ phận được thành lập
với mục đích thương mại, hoạt động tuân theo Luật Kiểm toán độc lập, các quy định